Нормативный метод учета затрат

Нормативный метод учета затрат на производство представляет собой совокупность приемов документирования хозяйственных операций и отражение их в бухгалтерском учете, посредством которых обеспечивается достоверное определение и контроль за формированием себестоимости продукции.

Внедрение нормативного метода предполагает осуществление комплекса мероприятий, затрагивающих не только учет, но и планирование, нормирование, организацию производства, труда, снабжение и др. Основные принципы и содержание нормативного метода определены в «Типовых указаниях по применению нормативного метода учета затрат на производство».

На основании типовых указаний министерства и ведомства разрабатывают и утверждают отраслевые инструкции по применению нормативного метода учета и контроля затрат.

Основные задачи нормативного метода:

1. Предупреждение нерационального расходования ресурсов всех видов;

2. Оперативное выявление и использование резервов снижения себестоимости продукции.

Этот метод следует рассматривать как совокупность способов и приемов учета и контроля за формированием себестоимости.

Принципы нормативного метода:

1. Создание нормативного хозяйства путем разработки норм и нормативов по всем видам расходов, включаемых в себестоимость.

Нормативами называются максимально допустимые абсолютные величины расхода материалов, топлива, энергии на производство единицы продукции.

Норматив – расчетные относительные величины, характеризующие степень использования орудий и предметов труда, затрат живого труда и т.д. Экономические и технические службы несут ответственность за состояние нормативного хозяйства.

2. Предварительная разработка нормативных и плановых калькуляций себестоимости продукции.

Плановая калькуляция составляется на начало планируемого периода на основании плановых норм и нормативов с учетом заданий по снижению себестоимости продукции. Она не меняется в течении определенного периода времени.

Нормативная калькуляция разрабатывается на основании действующих на начало отчетного периода норм и нормативов. В ней отражаются затраты, которые соответствуют организационно-техническому уровню производства на данный период времени. Нормативная калькуляция может применяться при изменении норм и нормативов.

3. Документальное оформление операций фактических затрат с разделением их на: затраты в пределах нормы; отклонения от нормы; изменение норм.

4. Организация раздельного учета затрат: расходы в пределах норм; отклонения от норм; изменение норм.

5. Оперативное выявление сумм отклонений по видам готовой продукции.

6. Установление конкретных причин и виновников отклонений от норм.

7. Учет изменения норм и их влияние на издержки производства.

8. Определение фактической себестоимости путем сложения нормативной себестоимости и отклонений и изменений норм.

При составлении нормативных, плановых и отчетных калькуляций необходимо применять единую номенклатуру статей.

Под изменениями понимают увеличение или снижение норм планируемых затрат в результате внедрения новых норм расходов материальных, трудовых ресурсов, новых норм выхода готовой продукции. Учет изменения норм необходимо для своевременного внесения изменений в нормативные калькуляции.

Изменения норм оформляются извещениями об изменениях норм, в котором указываются новая и старая норма расхода, дата введения новой нормы; наименование изделий; шифр и причина изменения нормы расхода.

Причины изменения норм:

1. изменения цен;

2. изменения расценок;

3. изменение качества исходного сырья.

Извещения об изменениях норм могут составлять разные службы. На основании извещений производят уточняющие записи в нормативные калькуляции. Учет изменений организуют по причинам, поэтому на предприятии разрабатываются классификаторы причин изменений норм. Выявленные отклонения должны учитываться по видам готовых изделий с указанием причин и виновников их возникновения.

Для организации такого учета необходимо разработать: первичные документы, которые соответствуют требованиям нормативного учета; сводки отклонений от норм; классификаторы причин и виновников отклонений.

Документируемые отклонениями могут быть определенны расчетным путем до начала производства или после его окончания. Разница между общей суммой отклонений к документируемой их частью называется недокументируемыми отклонения. Причинами недокументируемых отклонений являются: недостачи и потери; незактированный или скрытый брак; недостатки в организации отпуска материалов; замена материалов и др. Для обобщения и анализа суммы отклонений от норм их обрабатывают. Для этой цели разрабатывается классификаторы причин и виновников отклонений.

5.5 Контроль и оценка результатов деятельности организации по системе "стандарт-кост"

В современных условиях хозяйствования процесс принятия управленческих решений тактического и стратегического характера базируется на информации о затратах и финансовых результатах деятельности организации. Одним из эффективных инструментов в управлении затратами организации является система учета «стандарт-кост», в основе которой лежит принцип учета и контроля затрат в пределах установленных норм и нормативов и по отклонениям от них.

«Стандарт-кост» в полном смысле слова означает стандартные стоимости затрат. Эта система направлена на контроль за использованием прямых издержек производства, а смежные калькуляции - для контроля накладных расходов. Система «стандарт-кост» удовлетворяет запросы предпринимателя и служит мощным инструментом для контроля производственных затрат. На основе установленных стандартов можно заранее определить сумму ожидаемых затрат на производство и реализацию изделий, исчислить себестоимость единицы изделия для определения цен, а также составить отчет об ожидаемых доходах будущего года. При этой системе информация об имеющихся отклонениях используется руководством для принятия им оперативных управленческих решений.

В основе системы «стандарт-кост» лежит предварительное (до начала производственного процесса) нормирование затрат по статьям расходов: основные материалы; оплата труда основных производственных рабочих; производственные накладные расходы; коммерческие расходы.

Предварительно исчисленные нормы рассматриваются как твердо установленные ставки, с тем чтобы привести фактические затраты в соответствие со стандартами путем умелого руководства организацией. При возникновении отклонений стандартные нормы не изменяют, они остаются относительно постоянными на весь установленный период, за исключением серьезных изменений, вызываемых новыми экономическими условиями, значительным повышением или снижением стоимости материалов, рабочей силы или изменением условий и методов производства. Отклонения между действительными и предполагаемыми затратами, возникающие в каждом отчетном периоде, в течение года накапливаются на отдельных счетах отклонений и полностью списываются не на затраты производства, а непосредственно на финансовые результаты организации.

Система учета «стандарт-кост» может быть представлена при помощи следующей схемы:

1. Выручка от реализации продукции (работ, услуг).

2. Стандартная себестоимость продукции (работ, услуг).

3. Валовая прибыль (п.1 – п.2).

4. Отклонения от стандартов.

5. Фактическая прибыль (п.3 – п.4).

Калькуляция, рассчитанная при помощи стандартных норм, является основной оперативного управления производством и затратами. Выявляемые в текущем порядке отклонения от установленных стандартных норм затрат подвергаются анализу для выяснения причин их возникновения. Это позволяет администрации оперативно устранять неполадки в производстве, принимать меры для их предотвращения в будущем.

При установлении норм широко используются физические (количественные) стандарты, позволяющие измерить в натуральном выражении расход материала, количество рабочей силы и объем услуг, необходимых для производства данного изделия. Эти физические стандарты затем умножают на коэффициенты в денежном исчислении и получают стандартные стоимостные нормы.

В условиях рыночной экономики цены на материалы подвержены непрерывным колебаниям в зависимости от спроса и предложений. Поэтому стандарты на материалы устанавливаются большей частью, либо исходя из уровня цен, которые действуют в момент разработки стандартов, либо исходя из определения средних цен, которые будут преобладать в течение периода использования норм. Соответственно стандарты ставок заработной платы по операциям технологического процесса часто являются средними расценками.

Нормы расхода материалов и производственной заработной платы устанавливаются обычно в расчете на одно изделие. Для контроля за накладными расходами разрабатываются сметные ставки за определенный период, исходя из намеченного объема продукции. Сметы накладных расходов носят постоянный характер. Однако при колебаниях объема производства для контроля за накладными расходами создаются переменные стандарты и скользящие сметы.

Для исчисления стандартной себестоимости продукции нормативные затраты на материалы, рабочую силу и накладные расходы суммируются. Возникшие же отклонения определяют следующим образом (таблица. 5.1.).

Таблица 5.1 – Расчет отклонений от норм затрат при системе «стандарт-кост»

Главное в системе «стандарт-кост» — контроль за наиболее точным выявлением отклонений от установленных стандартов затрат, что способствует совершенствованию и самих стандартов затрат. При отсутствии же такого контроля применение метода «стандарт-кост» будет иметь условный характер и не даст надлежащего эффекта. Принципы этой системы являются универсальными, поэтому их применение целесообразно при любом методе учета затрат и способе калькулирования себестоимости продукции.

Системы учета «стандарт-кост» и нормативного метода учета затрат имеют много общего, однако они имеют и свои особенности. Обе системы учета подразумевают наличие строгого нормирования всех затрат. На основе установленных норм (стандартов) расхода ресурсов по отдельным статьям затрат составляются нормативные калькуляции, причем калькуляции эти составляются до начала отчетного периода. Для эффективного функционирования обеих систем учета необходимо вести раздельный учет и осуществлять четкий контроль за затратами. Разграничение произведенных затрат в пределах норм и по отклонениям от них необходимо организовывать по местам их возникновения и в разрезе центров ответственности.

Система нормативного учета, как и система учета «стандарт-кост», требует систематического обобщения и анализа возникающих отклонений. Это производится для оперативного вмешательства, а не только в конце года, с целью устранения негативных явлений в производственном процессе и управлении затратами, принятия мер для их предотвращения в будущем. Многие полагают, что под негативными явлениями подразумевается лишь превышение фактических расходов над установленными нормами. Однако это не всегда так. Нормы не возникают ниоткуда, они научно разрабатываются и имеют твердое обоснование.

В отличие от отечественной системы нормативного учета при системе учета «стандарт-кост» обособленный учет изменений самих норм в текущем учете не предполагается. Многие нормативы в условиях системы учета «стандарт-кост» применяются месяцами и даже годами без изменений. Только существенные изменения, такие как изменение конструкции изделия, усовершенствование технологии производства, изменение экономических условий, значительное повышение или снижение стоимости материалов, рабочей силы, вызывают необходимость пересмотра нормативов. При применении нормативного метода учета в калькуляции участвуют показатели изменения норм.

Важным отличием является то, что при использовании системы учета «стандарт-кост» нормативные затраты списываются непосредственно на счета учета производственных затрат. Возникающие же в каждом отчетном периоде отклонения между фактическими и предполагаемыми затратами в течение года накапливаются на отдельных счетах отклонений и полностью списываются не на затраты производства, а непосредственно на финансовые результаты организации. Нормативный метод учета предполагает затраты в пределах норм, а также и отклонения от норм списывать на счета учета производственных затрат. Таким образом, при нормативном методе учета затрат суммы в пределах норм и суммы отклонений от норм собираются на одних и тех же счетах. Отечественная система нормативного учета сосредоточена на производстве и не ориентирована на процесс реализации, что затрудняет разработку и обоснование отпускных цен на изделия.

Производственный учет, основанный на исчислении себестоимости по нормативным затратам и использовании системы счетов для учета отклонений, предоставляет возможность создать систему контроля, позволяющую подробно анализировать отклонения от норм, создавая предпосылки для более эффективного управления затратами и производством. Он создает возможность мониторинга за ходом эксплуатационной, финансовой и хозяйственной деятельности и предоставляет управленческому персоналу информацию, необходимую для оценки результатов их действий и принятия эффективных мер для корректировки полученных результатов.

Для организации учета отклонений от норм необходимо решить ряд методических и организационных вопросов. К таковым можно отнести:

1) отбор учетных номенклатур (мест, видов, причин и виновников отклонений);

2) организация документирования первичного учета отклонений;

3) текущий учет документированных отклонений, определяемых путем расчета;

4) суммирование отклонений по центрам учета затрат;

5) анализ выявленных отклонений и принятие управленческих решений по результатам анализа.

Первая задача должна решаться так, чтобы выявляя отклонения от действующих на каждый данный момент норм расхода, непременно устанавливать места, виды и причины каждого из них. При этом учет отклонений приобретает большое значение не только для калькулирования отчетной себестоимости изготовленной продукции, но и для руководства всей работой организации.

Чем полнее выявляются отклонения от норм, тем строже организован режим экономии, выше технологическая дисциплина, что способствует снижениюматериалоемкости и трудоемкости производства и уменьшению себестоимости изготовляемой продукции. С точки зрения учета отклонений важным является деление их по времени выявления. По этому признаку отклонения подразделяются на выявляемые до начала производства, в процессе производства и в процессе калькулирования себестоимости. Отклонения различаются по элементам затрат. Можно выделить такие отклонения как замена сырья и материалов, изменение рецептуры, нерациональное использование сырья.

Основу учета любых отклонении от норм составляют предварительные калькуляции, в которых зафиксированы нормативные величины затрат сырья, материалов, топлива, электроэнергии, рабочего времени, нормы общепроизводственных и общехозяйственных расходов. На основании данных калькуляций разрабатывается номенклатура отклонений, в которой приводятся наименования отдельных видов отклонений, возможные причины и виновники.

Целью использования калькуляции себестоимости по нормативным издержкам является определение нормативных издержек для использования в планировании, контроле и принятии управленческих решений. Фактические затраты, как правило, отличаются от нормативных затрат. Эта разница называется отклонением. Если фактические затраты меньше нормативных затрат, то отклонение благоприятное, а если фактические затраты превышают нормативные затраты, то отклонение неблагоприятное. Раздельный учет отклонений и последующий их анализ дает возможность более оперативно и тщательно выявлять причины отклонений. Он предполагает учет отклонений от установленных норм в системе производственного учета на основе заполнения специальных форм первичного учета, а также путем специальных выборок и расчетов.

1) Отклонения по материалам и трудозатратам

Для прямых материалов и прямого труда, определяют два вида отклонений: отклонение по цене или по ставке и отклонение по количеству или по производительности. Вычисление отклонений может быть показано в виде (1) уравнения или в (2) схемы.

(1)

(2)

Прямые материалы

Прямой труд

Пример: Отклонения по материалам

(1)

Отклонение по цене на материалы = 20000 ´ (2200 – 2000) =

4000000 неблагоприятное

Отклонение по использованию материалов = 2000 ´ (20100 – 15000) =

10200000 благоприятное

(2)

Например, отклонения в цене материалов в мясоперерабатывающих цехах могут быть вызваны:

- использованием мяса более высокого или, наоборот, низкого сорта;

- порядком определения цены мяса после жиловки и обвалки (деление мяса по сортам или выход односортного мяса);

- изменением закупочных цен;

- использованием мяса собственных закупок с последующей его разделкой или закупки у хладокомбинатов.

Отклонения по количеству материалов возникают по причине несоблюдения правил доставки и хранения, при закупке мяса низких категорий, использовании различных биологических добавок, а также из-за несоблюдения норм выхода продукции, хищений, изменений требований контроля качества или методов производства. Отклонения по цене на материалы возникают вследствие того, что мясо закупается у различных поставщиков. В результате производителя будет одна цена на мясо, у заготконторы другая, у торговых фирм — третья.

Пример.

Отклонения по трудозатратам

(1)

(2)

Причинами отклонений по ставке заработной платы может быть изменение государством минимальной заработной платы и в связи с этим увеличение тарифных ставок производственных рабочих, назначение квалифицированного рабочего на работу, обычно выполняемую рабочим более низкой квалификации и наоборот, и другие.

Отклонения по производительности возникают по следующим причинам: использование материалов низкого качества или их недостаточность; плохое техническое обслуживание оборудования, использование устаревшего оборудования или с истекшим сроком амортизации, низкая трудовая дисциплина.

2) Отклонения по производственным накладным расходам

Отклонения по производственным накладным расходам делятся на отклонения по переменным и постоянным производственным накладным расходам:

Отклонения по переменным накладным расходам:

1. Отклонение по использованию.

2. Отклонение по эффективности.

3. Общее отклонение (отклонение от гибкой сметы).

Отклонение по постоянным накладным расходам:

1. Отклонение по использованию.

2. Отклонение по объему производства.

3. Общее отклонение (отклонение от гибкой сметы).

Пример. Организация хлебопечения производит однородную продукцию. Ниже приведена информация за месяц по затратам:

Отклонения по переменным производственным накладным расходам

1.Отклонение по использованию

Если фактические ПНР выше сметных скорректированных ПНР, то отклонение неблагоприятное.

Если фактические ПНР меньше сметных скорректированных ПНР, то отклонение благоприятное.

2. Отклонение по эффективности

Если фактические трудо-часы превышают сметные трудо-часы на фактический объем продукции, то отклонение неблагоприятное и напротив если фактические трудо-часы меньше сметных трудо-часов на фактический объем продукции, то отклонение благоприятное.

3. Общее отклонение (отклонение от гибкой сметы)

Если фактические ПНР выше сметной суммы ПНР, основанной на нормативных часах для фактического выпуска, то отклонение неблагоприятное. Если фактические ПНР меньше сметной суммы ПНР, основанной на нормативных часах для фактического выпуска, то отклонение благоприятное.

Схема отклонений по переменным производственным накладным расходам

Отклонения по постоянным накладным расходам

1. Отклонение по использованию

Если фактические ПНР выше сметных скорректированных ПНР, то отклонение неблагоприятное.

Если фактические ПНР меньше сметных скорректированных ПНР, то отклонение благоприятное.

2. Отклонение по объему производства

Если фактические трудо-часы превышают сметные трудо-часы на фактический объем продукции, то отклонение неблагоприятное и напротив если фактические трудо-часы меньше сметных трудо-часов на фактический объем продукции, то отклонение благоприятное.

Анализируя отклонения постоянных накладных расходов, можно заметить, что отклонения возникают по двум основным причинам:

1) фактические расходы отличаются от сметных;

2) фактический выпуск продукции отличается от планового.

Отклонения фактических постоянных расходов (ОФПостР) от сметных, правило, анализируются по каждой статье затрат. Причинами их могут быть плохое или хорошее управление организацией, изменение тарифов и цен на электричество, воду, газ, топливо и прочие.

Общее отклонение

Если фактические ПНР выше сметной суммы ПНР, основанной на нормативных часах для фактического выпуска, то отклонение неблагоприятное. Если фактические ПНР меньше сметной суммы ПНР, основанной на нормативных часах для фактического выпуска, то отклонение благоприятное.

Схема отклонений по постоянным производственным накладным расходам.

Систему учета «стандарт-кост» организация имеет возможность организовать в соответствии с выбранной учетной политикой.