ЗВІТ ПРО ВЛАСНИЙ КАПІТАЛ

Наступною після Звіту про рух грошових коштів аналітичною формою фінансової звітності є Звіт про власний капітал.

Необхідність наявності цієї звітності обумовлена визначальною[3] роллю власного капіталу у господарській діяльності підприємства. Адже власний капітал – це основа успішності та незалежності будь-якої юридичної особи.

Власний капітал підприємства – це частина капіталу в активах підприємства після вирахування його зобов’язань. Джерелами формування власного капіталу можуть бути внески власників при заснуванні товариства, безоплатне надходження необоротних активів, емісія цінних паперів та до оцінка активів і накопичена сума прибутку, що залишається в розпорядженні підприємства.

Складові власного капіталу наведено на рис. 6.1.

Рис. 6.1. Складові власного капіталу підприємств України

Як видно з рис. 6.1, окремі складові власного капіталу зменшують його величину. Це пов’язано з тим, що саме на ці суми підприємство ще не має реальних господарських засобів (неоплачений капітал) або ж частина капіталу тимчасово не працює (вилучений капітал) та ін.

Оскільки власний капітал є основним показником спроможності підприємства підтримувати фінансову рівновагу за рахунок своїх внутрішніх джерел, то будь-яку зміну цієї величини протягом звітного року має бути проаналізовано власником підприємства. Інформацію про зміну власного капіталу можна отримати з показників Балансу. Однак для аналізу причин змін власного капіталу, визначених на підставі показників ф. № 1 “Баланс”, даних балансу недостатньо. Це пов’язано з головним недоліком балансу – відображенням показників на певний момент – статично, а не в динаміці.

З огляду на необхідність складання звіту, який би ілюстрував склад капіталу підприємства та зміни, які в ньому відбуваються в результаті здійснення підприємством різноманітних господарських операцій, в Україні запроваджено однією з форм фінансової звітності Звіт про власний капітал, заповнення якого дозволяє провести детальний аналіз динаміки власного капіталу. Інформація Звіту надає можливість проаналізувати величину власного капіталу та його складових, тобто оцінити “якісний” склад власного капіталу: форма містить інформацію про стан і зміну складових власного капіталу, а також відображає причини змін (збільшення, зменшення) кожної з цих складових.

Тобто у Звіті відображаються джерела поповнення власного капіталу, а також операції, внаслідок здійснення яких власний капітал зменшився.

У Звіті про власний капітал наводяться зміни власного капіталу двох видів:

а) зовнішні – зміни складових власного капіталу за рахунок інших об’єктів бухгалтерського обліку. Наприклад, внаслідок дооцінки необоротних активів відбувається збільшення додаткового капіталу;

б) внутрішні – зміни відбуваються в межах загальної величини власного капіталу: одна його складова зменшується за рахунок збільшення іншої. Так, при спрямуванні нерозподіленого прибутку на поповнення резервного капіталу відбуваються такі зміни: збільшується резервний капітал і зменшується нерозподілений прибуток.

Чинним законодавством України визначено, що Звіт про власний капітал є однією з форм фінансової звітності (ф. № 4 “Звіт про власний капітал”), правила складання і подання, а також зміст статей якої визначено П(С)БО 5 “Звіт про власний капітал”. У П(С)БО 5 закладено одну з особливостей Звіту про власний капітал: ф. № 4 “Звіт про власний капітал” – це єдина форма фінансової звітності, в якій окремими показниками відображається вплив змін облікової політики, виправлення допущених при веденні бухгалтерського обліку помилок на розмір нерозподіленого прибутку, а також інші складові власного капіталу.

Звіт про власний капітал складається за календарний рік. Складові власного капіталу, які зменшують його величину (непокриті збитки, неоплачений капітал і вилучений капітали), у звіті відображаються у дужках. Як і у звітах ф. № 1 “Баланс” і ф. № 2 “Звіт про фінансові результати”, дужки означають необхідність віднімання сум вказаних показників від підсумку власного капіталу.

Зручність проведення аналізу забезпечується формою звіту: показники у формі № 4 “Звіт про власний капітал” відображаються за правилом складання оборотно-шахової відомості: сума змін наводиться на перетині граф (у них містяться складові власного капіталу) та рядків форми (у них зазначаються причини змін власного капіталу, іншими словами зміст господарської операції).

Дані звіту про власний капітал деталізують показники розділу І Пасиву ф. № 1 “Баланс”, а тому показники величини складових власного капіталу на початок і кінець звітного періоду повинні бути тотожними відповідним показникам ф. № 1 “Баланс”.

Особливості заповнення Звіту за ф. № 4 “Звіт про власний капітал” відповідно до П(С)БО 5 “Звіт про власний капітал”

Основними джерелами інформації для заповнення звіту є дані облікового регістру, в якому відображаються обороти рахунків класу 4 “Власний капітал та забезпечення зобов’язань”, інших облікових регістрів, які деталізують інформацію вказаного облікового регістру, а в окремих випадках – первинні документи.

Розглянемо деякі особливості заповнення ф. № 4 “Звіт про власний капітал”.

Показники власного капіталу ф. № 4 “Звіт про власний капітал” на початок року повинні дорівнювати показникам власного капіталу ф. № 1 “Баланс”. Проте ця умова виконується, якщо складові власного капіталу не змінювалися внаслідок змін облікової політики, виправлення помилок в бухгалтерському обліку тощо. Потрібно врахувати, що коригування складових власного капіталу для виправлення помилок допускається тільки тоді, коли такі помилки впливали на величину складових власного капіталу. Якщо жодних змін не відбулося, показники ряд. 010 “Залишок на початок року” Звіту про власний капітал тотожні сумам, що наводяться у ряд. 050 “Скоригований залишок на початок року” цієї форми. При виникненні змін у ф. № 4 заповнюються рядки 020-040 ф. № 4. Тоді величина складових капіталу на початок року (ряд. 010, 050 ф. № 4) тотожна їх величині, відображеній в розділі І пасиву ф. № 1 “Баланс” на початок року. Внаслідок цього для визначення показників рядків 050 ф. № 4 необхідно визначити алгебраїчну суму показників ряд. 010-040 і результати відобразити в ряд. 050.

Наприклад, на початок ц.р. власний капітал ВАТ “Смерічка” мав такі складові: статутний капітал – 1200 тис. грн.; резервний капітал – 300 тис. грн., нерозподілений прибуток – 150 тис. грн., неоплачений капітал – 50 тис. грн. У січні в процесі підготовки до складання річної фінансової звітності бухгалтером виявлено помилку, допущену в попередньому році, внаслідок якої нерозподілений прибуток минулого звітного періоду занижено на 5 тис. грн. Виправлення помилки у Звіті про власний капітал відображено в зразку 6.1:

Зразок 6.1. Витяг з ф. № 4 “Звіт про власний капітал” ВАТ “Смерічка”
за 2007 р.

Зазначені зміни відображаються в бухгалтерському обліку записами в облікових регістрах за звітний рік.

Для правильного заповнення ф. № 4 “Звіт про власний капітал” необхідно з’ясувати відмінність між поняттями “Додатковий вкладений капітал” та “Інший додатковий капітал”. Перший утворюється у результаті перевищення вартості продажу акцій товариства над їх номінальною – емісійного доходу або ж внаслідок додаткових внесків засновників до статутного капіталу без реєстрації його збільшення. Облік такого капіталу ведеться на субрахунках 421 “Емісійний доход”; 422 “Інший вкладений капітал”.

Інший додатковий капітал формується одночасно з проведенням дооцінки необоротних активів та їх безоплатним отриманням (субрахунки 423 “Дооцінка активів”; 424 “Безоплатно одержані необоротні активи”; 425 “Інший додатковий капітал”). Величина іншого додаткового капіталу змінюється тоді, коли здійснюється уцінка необоротних активів або списання частини капіталу на дохід від безоплатно отриманих активів. При цьому слід врахувати, що переоцінка необоротних активів відображається як зміна власного капіталу, якщо:

– проводиться перша дооцінка залишкової вартості необоротного активу;

– здійснюється уцінка залишкової вартості необоротного активу, дооцінений раніше в межах величини проведеної дооцінки.

Якщо дооцінці підлягає балансова вартість раніше уціненого необоротного активу, власний капітал може збільшитися, якщо сума такої дооцінки перевищить суму раніше проведеної уцінки (на суму перевищення).

Якщо протягом звітного року і дооцінювався, і уцінювався один із видів необоротних активів, а суми дооцінки та уцінки відображалися у складі власного капіталу, то у Звіті така переоцінка відображається розгорнуто – окремо дооцінка і окремо уцінка у відповідному рядку.

У рядку 120 (без назви) відображається інформація про зміну власного капіталу внаслідок переоцінки необоротних активів, яка не увійшла до рядків 060-110 цього розділу. У цьому рядку може бути відображено суму дооцінки (або перевищення суми раніше проведених дооцінок над сумою раніше проведених уцінок) балансової вартості об’єктів основних засобів, що вибули у звітному році. Суму такої дооцінки (або такого перевищення) відображається у графі 6 зі знаком “мінус” (у дужках як величина, що збільшує нерозподілений прибуток). Джерелом інформації для заповнення розглянутих рядків є аналітичні дані до субрахунку 423 “Дооцінка активів” рахунку 42 “Додатковий капітал”.

Вартість безоплатно отриманих необоротних активів, яка впливає на збільшення іншого додаткового капіталу (рядок 270 графи 6), визначається як підсумок сум господарських операцій, які відображаються за кредитом субрахунку 424 “Безоплатно одержані необоротні активи” у кореспонденції з дебетом рахунків 10 “Основні засоби”, 11 “Інші необоротні матеріальні активи”, 12 “Нематеріальні активи”, 15 “Капітальні інвестиції”, 16 “Довгострокові біологічні активи”. Зменшення іншого додаткового капіталу (з однозначним визначенням доходу від інвестиційної діяльності) на суму нарахованої амортизації безоплатно отриманого необоротного активу у Звіті відображається в дужках у ряд. 280 “Зменшення додаткового капіталу по безкоштовно отриманих активах” гр. 6 “Інший додатковий капітал”.

Показник чистого прибутку (збитку) за звітний рік (рядок 130 “Чистий прибуток (збиток) за звітний період”) відповідатиме такому ж показнику у Звіті про фінансові результати (рядки 220 або 225) і може також бути отримано (для перевірки) з оборотів за субрахунками 441 “Прибуток нерозподілений” і 442 “Непокриті збитки” у кореспонденції з рахунком 79 “Фінансові результати”.

Відображаючи у Звіті про власний капітал розподіл прибутку, слід звернути увагу на деякі закономірності:

а) при спрямуванні прибутку на поповнення резервного чи статутного капіталу величина власного капіталу не змінюється: наводиться зменшення нерозподіленого прибутку і на таку ж суму збільшується резервний або статутний капітал (наприклад, внутрішні зміни у власному капіталі);

б) для відображення у ф. № 4 “Звіт про власний капітал” виплати або нарахування дивідендів за рахунок прибутку необхідно зменшити суму нерозподіленого прибутку та величини власного капіталу. Такі дії відповідатимуть сутності описаної господарської операції: дивіденди – ресурси, що виплачуються за межі підприємства, а тому зменшують його власний капітал.

Розкриття інформації щодо погашення заборгованості за внесками до статутного капіталу у Звіті здійснюється шляхом наведення суми таких внесків сумою без дужок у графі “Неоплачений капітал”.

Розглянемо відображення у звіті наведених операцій.

Наприклад, ВАТ “Смерічка” за звітний період отримало чистий прибуток в сумі 30000 грн. На зборах акціонерів прийнято рішення використати прибуток таким чином: поповнити резервний капітал на суму 2500 грн., виплатити дивіденди акціонерам – 15000 грн. Крім того, у звітному періоді засновники частково погасили заборгованість за внесками до статутного капіталу на суму 25000 грн. Відображення цих операцій у Звіті про власний капітал наведено у зразку 6.2.

Зразок 6.2. Витяг з ф. № 4 “Звіт про власний капітал” ВАТ “Смерічка” за 2007 р.

Найскладнішими для розуміння є господарські операції, пов’язані з вилученням (іншими словами зменшенням) частини власного капіталу.

Вилучення капіталу (рядки 210-250) може бути результатом здійснення таких операцій:

– повернення частки (паю) учаснику у зв’язку з його виходом із товариства;

– викупу акцій;

– анулювання викуплених акцій;

– зменшення номінальної вартості акцій.

Розглянемо відображення кожної з наведених господарських операцій у ф. № 4 “Звіт про власний капітал”. Якщо учасник виходить зі складу засновників товариства, то йому повертається його частка (внесок). При цьому іншими засновниками може бути прийнято рішення щодо:

а) анулювання частки засновника, який виходить з товариства. В цьому випадку статутний капітал зменшується;

б) перепродажу цієї частини співзасновникам або новому партнеру, що вирішить увійти до складу засновників товариства. Якщо викуп і перепродаж відбуваються в одному звітному періоді, то на кінець року ні величина власного капіталу, ні статутного капіталу в результаті цих операцій не зміниться.

Отже, порядок відображення операцій з вилученим капіталом у Звіті залежить виключно від рішення щодо інвестування цієї частини.

Аналогічним є відображення у Звіті операцій з викупу акцій, їх перепродажу чи анулювання. Викуп акцій власної емісії не змінює статутного капіталу підприємства. Однак спричиняє виникнення вилученого капіталу, величина якого зменшує суму власного капіталу товариства. Розглянемо алгоритм заповнення Звіту про власний капітал залежно від прийнятого рішення щодо викуплених акцій на прикладі.

ВАТ “Смерічка” у звітному році викупило в окремих акціонерів акції власної емісії на суму 200 тис. грн. Зборами засновників прийнято рішення щодо перепродажу акцій на 150 тис. грн. та анулювання іншої частини акцій – на 50 тис. грн.