ЗВІТ ПРО ФІНАНСОВІ РЕЗУЛЬТАТИ

Переважна більшість науковців і практиків називає основними дві форми фінансової звітності: ф. № 1 “Баланс” і ф. № 2 “Звіт про фінансові результати”. Відображаючи різну інформацію, показники цих форм доповнюють одна одну щодо характеристики господарської діяльності підприємства.

Необхідність складання і подання Звіту про фінансові результати зумовлена головним недоліком Балансу – відображенням інформації про активи, зобов’язання та капітал на певну звітну дату. У зв’язку з цим Баланс іноді несправедливо називають “фотографією активів і пасивів підприємства” для відображення належної їх оцінки, оскільки інформація ф. № 1 “Баланс” є недостатньою користувачам для оцінки результативності діяльності підприємства. Так, для визначення рівня розвитку юридичної особи виникає необхідність оцінити її ділову активність, що, в свою чергу, потребує відомостей про доходи, витрати та фінансові результати підприємства.

На відміну від ф. № 1 “Баланс”, в якій відображаються сальдо рахунків з обліку активів, зобов’язань і власного капіталу, у ф. № 2 “Звіт про фінансові результати” наводиться інформація про отримані доходи та понесені витрати, тобто дебетові та кредитові обороти відповідних рахунків бухгалтерського обліку. Іншими словами, Звіт про фінансові результати є динамічним звітом.
Його основним призначенням є відображення величини та джерел формування фінансових результатів господарювання – прибутку або збитку.

Показники Звіту надають можливість оцінити, наскільки успішно функціонує підприємство, які має джерела фінансування: від основного виду діяльності, від фінансових або інвестиційних операцій.

Важливо зрозуміти, що те, за рахунок якої діяльності функціонує підприємство, є суттєвим показником ефективності управління. Оскільки навіть за несприятливих економічних умов досвідчені (кваліфіковані) менеджери знаходять джерела отримання доходу, а це означає наявність робочих місць, надходження платежів до бюджету тощо. Тобто за допомогою Звіту користувачі можуть оцінити можливість підприємства ефективно використовувати наявні господарські ресурси або ступінь ризику недосягнення очікуваних результатів від вкладення коштів у діяльність підприємства.

Складання Звіту про фінансові результати регулюється П(С)БО 3 “Звіт про фінансові результати”. Зміст його показників відповідно до цього П(С)БО повністю відповідає порядку розрахунку фінансового результату, який визначається шляхом порівняння доходів і витрат підприємства за визначений період. Саме тому основними елементами Звіту є доходи та витрати, сутність яких (табл. 4.1), види та порядок визнання передбачено П(С)БО 3.

Таблиця 4.1. Елементи Звіту про фінансові результати та їх визначення

При цьому передбачається декілька основних правил відображення доходів і витрат у Звіті:

а) якщо актив забезпечує економічні вигоди протягом кількох звітних періодів, то витрати відображаються у Звіті про фінансові результати на основі систематичного та раціонального їх розподілу (наприклад, у вигляді амортизації) протягом тих звітних періодів, коли надходять відповідні економічні вигоди;

б) витрати необхідно відображати у Звіті про фінансові результати, якщо економічні вигоди не відповідають або перестають відповідати такому стану, за якого вони визнаються активами підприємства;

в) згортання доходів і витрат підприємства не дозволяється, крім випадків, передбачених відповідними П(С)БО.

Форма № 2 “Звіт про фінансові результати” подається зацікавленим користувачам щоквартально та за звітний рік. Всі показники Звіту наводяться у тисячах гривень без знаків після коми. В усіх незаповнених рядках проставляються прочерки.

Показники непрямих податків, вирахувань з доходу, собівартості, витрат і збитків наводяться у дужках. Це означає, що такі показники негативно впливають на фінансовий результат, зменшуючи суму прибутку, а тому їх необхідно віднімати при здійсненні відповідних розрахунків для заповнення ф. № 2 “Звіт про фінансові результати”.

У графі 3 “За звітний період” Звіту про фінансові результати наводяться показники за звітний період, а у графі 4 “За попередній період” – показники за той же період, але попереднього року. Так, при складанні Звіту про фінансові результати за І квартал 2008 р. у графі 3 наводиться інформація про доходи та витрати, прибутки або збитки, отримані в результаті здійснення діяльності підприємства за І квартал 2008 р., а в графі 4 – за І квартал 2007 р.

Звіт про фінансові результати (ф. № 2) складається із трьох розділів (рис. 4.1).

Рис. 4.1. Розділи Звіту про фінансові результати за П(С)БО 3

У першому розділі Звіту “Фінансові результати” відображаються суми отриманих доходів понесених витрат і фінансових результатів від різних видів діяльності підприємства. Згідно з П(С)БО 3 всю господарську діяльність підприємства можна поділити на два види: звичайну та надзвичайну. До останньої відносять фінансові результати від господарських операцій, які не є типовими для юридичної особи та відбуваються у процесі її функціонування досить рідко або не відбуваються взагалі. Звичайна – поєднує в собі декілька видів діяльності (рис. 4.2).

Рис. 4.2. Види звичайної діяльності

* З 2008 р. операції з продажу основних засобів й інших необоротних матеріальних активів складають доходи від продажу товарів.

Доходи та витрати у ф. № 2 “Звіт про фінансові результати” наводяться за видами діяльності: пов’язані з основною та іншою операційною діяльністю відображаються в першій частині першого розділу Звіту (ряд. 010-100 (105) ф. № 2), з інвестиційною та фінансовою – в другій частині (ряд. 110-160 ф. № 2). Фінансовий результат від надзвичайної діяльності знаходить відображення у третій частині розділу І ф. № 2 (ряд. 200-210), як і загальний фінансовий результат підприємства за звітний період (ряд. 220 (225)).

Основними джерелами інформації для наведення показників у ф. № 2 “Звіт про фінансові результати” є дані відповідних рахунків обліку доходів і витрат (рис. 4.3).

Рис. 4.3. Доходи та витрати від різних видів діяльності підприємства

Розглянемо особливості заповнення деяких статей першого розділу Звіту про фінансові результати.

Відповідно до П(С)БО 1 “Загальні вимоги до фінансової звітності” показники фінансової звітності філій, відділень та інших відокремлених підрозділів включаються до загального фінансового звіту підприємства – юридичної особи. У загальному Звіті про фінансові результати підприємства – юридичної особи показники наводяться згорнуто, а у зведеному (щодо двох і більше юридичних осіб) – розгорнуто.
Так, якщо в одній філії є валовий збиток (рядок 055), а в інших філіях – валовий прибуток (рядок 050), то у загальному Звіті підприємства має бути наведено тільки один показник – згорнутий валовий прибуток або збиток (рядок 050 або 055), який визначається за різницею показників у рядках 035 і 040. Якщо ж, наприклад, в одного підприємства – юридичної особи є прибуток (рядок 100), а в інших підприємств – юридичних осіб, що включені до зведеного Звіту – збитки (рядок 105), то у зведеному Звіті про фінансові результати відповідні показники мають бути наведені одночасно у рядках 100 і 105.

У рядку 025 “Без назви” слід відображати суми збору до Пенсійного фонду при продажу ювелірних виробів, автомобілів, іноземної валюти, податок з реклами. Такі рекомендації призначені для одержувачів зазначених зборів і податків, що складають Звіт про фінансові результати, а не до тих, хто їх сплачує. Наприклад, компанії, які надають послуги мобільного зв’язку, відображають в цьому рядку суму пенсійного збору, який сплачується споживачами з кожної хвилини розмови й підлягає сплаті до Пенсійного фонду цими компаніями. Якщо Звіт складають підприємства, які надають послуги з виготовлення, розповсюдження реклами, то вони в цьому рядку відображають податок з реклами, отриманий від замовників у складі виручки від реалізації рекламних послуг (продукції), що підлягає перерахуванню до бюджету.

Особливістю заповнення розділу І ф. № 2 “Звіт про фінансові результати” є необхідність виконання арифметичних дій для заповнення деяких рядків. При цьому відбувається формування показників за ланцюжком.

Першим “розрахунковим” рядком є 035 “Чистий дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)”. Чистий дохід (нетто) від реалізації продукції визначається після вирахування сум непрямих податків, зборів, надходжень на користь комітентів, знижок, вартості повернутої продукції й товарів, страхових відшкодувань. Генпідрядні організації для визначення чистого доходу вартість виконаних субпідрядниками робіт не вираховують, вартість таких робіт відображається у складі виробничої собівартості.

Для відображення собівартості реалізованої продукції виробнича собівартість продукції зменшується на справедливу вартість супутньої продукції, яка відпускається на сторону, та на вартість супутньої продукції в оцінці можливого використання, яка використовується безпосередньо на підприємстві. Виробнича собівартість продукції не включає вартість зворотних відходів, одержаних під час виробництва. До виробничої собівартості включаються втрати від браку з технологічних причин у межах передбачених норм (технічно неминучий брак). Втрати від браку з інших причин (перевищення норм, постачальники, робітники) включаються до інших операційних витрат.

Надалі сума собівартості реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) порівнюється з сумою чистого доходу для визначення валового фінансового результату (прибутку, збитку), що наводиться у другому “розрахунковому” рядку 050 (055) форми № 2.

Розкриття інформації щодо інших операційних доходів у Звіті має свої особливості, зокрема, у рядку 060 “Інші операційні доходи” необхідно вказувати суму чистого доходу від реалізації оборотних і необоротних активів, тобто без ПДВ. Наприклад, запасні частини реалізовані ТзОВ “Магія” за вартістю 3600 грн., у т.ч. ПДВ. У Звіті буде відображена лише сума 3000,00 грн.

Наступним “розрахунковим” показником Звіту є “Фінансові результати від операційної діяльності” (ряд. 100 і 105). Він визначається як різниця між сумою валового прибутку та доходів від іншої операційної діяльності й операційних витрат підприємства:

,

(4.1)

де ФРОД – фінансовий результат від операційної діяльності;

ВП (ВЗ) – валовий прибуток (валовий збиток);

ІОД – інші операційні доходи;

АД – адміністративні витрати;

ВЗ – витрати на збут;

ІОВ – інші операційні витрати.

Фінансовий результат від звичайної діяльності до оподаткування також є “розрахунковим” показником Звіту. Він об’єднує доходи та витрати від операційної, інвестиційної та фінансової діяльності:

,

(4.2)

де ФРЗД – фінансовий результат від звичайної діяльності;

ДІФД – доходи від інвестиційної та фінансової діяльності;

ВІФД – витрати від інвестиційної та фінансової діяльності.

Також потрібно врахувати, що в рядку 130 суми інших операційних доходів необхідно вказувати без суми ПДВ (наприклад, якщо виручка від реалізації автомобіля 18000 грн., то у рядку 130 Звіту наводить сума 15000 грн. – без ПДВ).

Слід звернути увагу, що в рядку 160 “Інші витрати” відображаються суми залишкової вартості реалізованих, списаних або безоплатно переданих необоротних активів.

Сума податку на прибуток у Звіті про фінансові результати (ряд. 180) є не просто результатом добутку прибутку від звичайної діяльності на ставку податку на прибуток, а є сумою поточного податку на прибуток (з Декларації з податку на прибуток), скоригованої на суму відстрочених податкових активів або зобов’язань.

Фінансовий результат від звичайної діяльності розраховується як різниця між фінансовим результатом до оподаткування та податком на прибуток.

Для розрахунку податку з надзвичайного прибутку (ряд. 210) необхідно визначити добуток різниці між надзвичайними доходами та витратами (ряд. 200 – ряд. 205) та ставки податку на прибуток.

З метою визначення суми чистого прибутку (збитку) підприємства за звітний період необхідно врахувати фінансові результати від звичайної та надзвичайної діяльності:

,

(4.3)

де ЧП (ЧЗ) – чистий прибуток (чистий збиток);

ФРНД – фінансовий результат від надзвичайної діяльності.

У розділі ІІ Звіту наводяться елементи операційних витрат (матеріальні витрати, витрати на оплату праці, витрати на соціальне страхування, амортизація, витрати, які понесені у звітному періоді у виробництві, на потреби управління, збут та іншу операційну діяльність), понесені підприємством у процесі своєї діяльності протягом звітного періоду, за вирахуванням внутрішнього обороту.

Тобто в даному розділі не відображаються витрати, що становлять собівартість виробленої та використаної на власні потреби самим підприємством продукції (робіт, послуг). Також у даному розділі не відображається собівартість реалізованих товарів, запасів та іноземної валюти.

Підприємства, що не використовують рахунки класу 8 “Витрати за елементами”, для заповнення цього розділу здійснюють додаткові вибірки даних з рахунків 9-го класу та рахунку 23 “Виробництво” (табл. 4.3).

Таблиця 4.3. Рекомендації щодо заповнення розділу ІІ Звіту про фінансові результати

Сума всіх витрат операційної діяльності у розділі І може відрізнятися від суми операційних витрат за елементами (розділ II форми № 2), зокрема, на суму зміни залишків напівфабрикатів власного виробництва, незавершеного виробництва, готової продукції; у зв’язку з різницею щодо включення собівартості товарів, що вибули. Так, елемент “Матеріальні витрати” не включає вартість зворотних відходів, одержаних під час виробництва. Собівартість товарів не включається до елементів витрат розділу ІІ, в той час як вони відображаються у розділі І. При цьому транспортно-заготівельні витрати, що включаються до первісної вартості (собівартості) товарів і запасів, мають бути віднесені до відповідних елементів витрат операційної діяльності (матеріальні, оплата праці, амортизація тощо). До розділу ІІ не включаються собівартість (еквівалент за курсом НБУ) реалізованої іноземної валюти і собівартість (балансова вартість) реалізованих матеріальних цінностей.

Сума витрат за економічними елементами визначається за вирахуванням тих витрат, які є собівартістю продукції (робіт, послуг) допоміжних та обслуговуючих виробництв і господарств, що спожита в основному або в допоміжних та обслуговуючих виробництвах (господарствах) підприємства. Тобто, наприклад, витрати з використання праці, матеріалів, основних засобів на експлуатацію і ремонт основних засобів мають бути одноразово включені до відповідних елементів витрат (матеріальні, оплата праці, амортизація), а собівартість експлуатації та ремонту, яка буде відображена на рахунку 91 “Загальновиробничі витрати”, а потім і у витратах основного виробництва як внутрішній оборот, не включається до елементів витрат.

У розділі ІІІ Звіту наводиться інформація про показники прибутковості акцій товариства, що звітується. Методологічні основи формування інформації про чистий прибуток на одну просту акцію і її розкриття у фінансовій звітності визначаються П(С)БО 24 “Прибуток на акцію”. Для заповнення даного розділу необхідно розрахувати певні показники (табл. 4.4).

Таблиця 4.4. Зміст показників розділу ІІІ ф. № 2 “Звіт про фінансові результати”^*

^*У проміжній (квартальній) фінансовій звітності наводяться тільки показники рядків 320 і 330.

Цей розділ заповнюють акціонерні товариства, прості акції або потенційні прості акції яких відкрито продаються та купуються на фондових біржах, включаючи товариства, що перебувають у процесі випуску таких акцій. Проте даний розділ за бажанням можуть також заповнювати закриті акціонерні товариства.