Мета завдання. принципи визнання доходу;

Засвоїти:

принципи визнання доходу;

чотири типи дохідних трансакцій;

моменти визнання доходу;

методи визнання доходу.

Відповідно до принципу визнання доходу (revenue recognition principle) він визнається тоді, коли (1) він реалізований чи може бути реалізований і (2) він зароблений.

Дохід реалізований тоді, коли товари і послуги обмінені на гро­шові кошти чи вимоги на кошти (дебіторська заборгованість).

Доходи можуть бути реалізовані тоді, коли активи, отримані в ре­зультаті обміну, можуть бути легко переведені у відому суму грошо­вих коштів чи вимог на кошти.

Дохід зароблений тоді, коли підприємство в основному завершило те, що воно повинно було зробити для одержання права на вигоди, представлені доходами, тобто тоді коли процес заробітку завершений чи практично завершений.

Чотири типи дохідних трансакцій визнаються відповідно до цього принципу:

Дохід від продажу товарів визнається в момент продажу, під яким звичайно мається на увазі постачання покупцям.

Дохід від наданих послуг визнається тоді, коли послуги були надані і по них може бути виставлений рахунок.

Дохід від надання іншим прав на використання активів підприєм­ства у вигляді відсотка, ренти й авторського гонорару визнається з ча­сом чи з використанням активу.

Дохід від продажу активів, що не є товарно-матеріальними за­пасами, визнається в момент продажу.

Момент визнання доходу представлений на рисунку.

Момент визнання доходу

Попередні твердження описують концептуальну природу доходу й основу для обліку доходних трансакцій. Але на практиці існують відхилення від принципу визнання доходу (повний метод нарахуван­ня). Доходи, внаслідок розмаїтості дохідних операцій, іноді визнаються в інші моменти процесу заробітку. Наприклад, багато проблем, пов'язаних з визнанням доходу, вини­кають через те, що кінцеве одержання продажної ціни товару не до­сить гарантоване чи через те, що буває складно визначити момент, коли процес заробітку завершений. Гарним прикладом може служи­ти продаж нерухомості. Компанія “А” визнавала дохід на повну ціну продажу тоді, коли одержувала 5% від продажної ціни чи мінімальний початковий внесок плюс дві місячні виплати. У той же час компанія “Y” відзначала, що для визнання доходу необхідно одержати тільки 3% Професійні бухгалтери безперервно розробляють критерії, що по­винні виконуватися перш ніж можливо визначити відхилення від виз­нання доходу в момент продажу. Існує кілька загальних причин відхи­лення від визнання доходу в момент продажу. Одна з причин — ба­жання раніш визнати прибуток у процесі заробітку, чим у момент продажу, якщо існує високий ступінь впевненості в тім, що доход за­роблений. Друга причина — бажання відкласти визнання доходу після продажу, якщо є високий ступінь непевності щодо суми доходу чи витрат, якщо продаж не являє собою основну частину завершення процесу заробітку. Однак існують значні протиріччя у посібниках з бухгалтерського обліку і внаслідок цього — у практиці з визнання доходу.

Нижче представлено графічний опис операцій з визнання доходу.

Схема операцій з визнання доходу

До моменту доставки продукції чи товарів або надання послуг клієнтам звичайно виконуються дві умови з визнання доходу (реалі­зованого чи заробленого і підлягаючого реалізації). Дохід від вироб­ничої і торгової діяльності звичайно визнається в момент продажу (point of sale) (звичайно, це означає доставку). Однак можуть виник­нути проблеми, пов'язані з застосуванням цього правила на практиці. Наприклад, незалежно від того, за який розрахунок (готівковий чи в кредит) було здійснено продаж, виникає особлива проблема, пов'язана з вимогами з повернення або надання знижок. Певні компанії ма­ють настільки високий рівень повернень (high rate of returns) — висо­кий коефіцієнт співвідношення повернутих товарів до обсягу продажів,— що вони вважають за необхідне відстрочити облік продажів до закінчення терміну дії права на повернення. Наприклад, у друкарській галузі показник повернення досягає 25% для книг із твердою палітуркою і 65% для деяких періодичних видань. До інших видів компаній, що мають високий рівень повернення, відносяться торгівля швидкопсув­ними видами продуктів, оптові фірми чи дистриб'ютори, що доставля­ють ці продукти роздрібним торговцям, фірми звукозапису, а також деякі виробники іграшок і спортивних товарів. Повернення в цих га­лузях промисловості звичайно здійснюється на підставі обговореного контрактом права чи існуючої практики, що передбачає угоди про “га­рантовані продажі” чи консигнаційні постачання товарів.

Існують три методи визнання доходів у випадку, коли продавець піддається постійним ризикам, пов'язаним із правом володіння, що виникає в результаті повернення продукції. Ці методи включають:

відстрочку обліку продажу до моменту закінчення терміну дії права на здійснення повернення;

облік продажів і скорочення обсягу реалізацій на суму оцінених майбутніх повернень;

облік продажів і облік повернень у момент їхнього виникнення.

КМСБО додержується такої думки: якщо компанія реалізує свою продукцію, але при цьому надає покупцям право на повернення, то дохід від операцій з реалізації повинен визнаватися в момент реаліза­ції тільки в тому випадку, якщо дотримуються всі умови, наведені нижче:

Ціна, що виставляється продавцем покупцю, є фіксованою чи може бути визначена на дату продажу.

Покупець зробив оплату продавцю чи покупець зобов'язаний зробити оплату продавцю і зобов'язання не залежить від перепрода­жу товару.

Зобов'язання покупця перед продавцем не може бути змінене у випадку крадіжки або фізичного знищення чи ушкодження товару.

Продавець не несе істотних зобов'язань за майбутній перепро­даж товару покупцем.

Сума майбутніх повернень може бути визначена з розумним сту­пенем точності.

У більшості випадків метод визнання доходу в момент продажу (постачання) використовується через те, що він допомагає уникнути більшості невизначеностей, властивих процесу одержання доходів, і ціна обміну завжди відома. При певних обставинах, однак, доход виз­нається до моменту завершення і постачання. Найбільш придатний приклад — облік довгострокового будівельного контракту, коли зас­тосовується метод відсотка виконаних робіт.

Довгострокові контракти, такі, як контракти на будівництво об'єктів, розвиток військового і комерційного літакобудування, виробництво військових систем і технічного забезпечення, використовуваного при дослідженні космосу, часто передбачають, що продавець (будівель­ник/конструктор) може виставляти рахунки замовнику через визна­чені інтервали в міру завершення певних етапів проекту. Якщо про­ект складається з окремих одиниць, наприклад, групи будівель чи відрізків дороги, то передача права власності і виставляння рахунків можуть провадитися по завершенні певних етапів, обговорених кон­трактом, завершенні будівництва кожного будинку чи кожних 10 км дороги. Подібні контракти передбачають постачання частинами, а ре­алізація відображається в обліку в міру “постачання” частин.

Визнано два абсолютно різні методи обліку довгострокових буді­вельних контрактів.

1. Метод відсотка виконаних робіт (percentage-of-completion method). Доходи і валовий прибуток визнаються в кожному періоді в міру просування будівництва, тобто на підставі процентного співвідношення виконаних робіт. Витрати на будівництво плюс вало­вий прибуток, отриманий на дійсну дату, збираються на рахунку то­варно-матеріальних запасів (Незавершене будівництво), а рахунки, що виставляються, збираються на контр-рахунку ТМЗ (Рахунки з не­завершеного будівництва). Даний метод дозволений МСБО.

2. Метод завершеного контракту (completed-contract method). До­ходи і валовий прибуток визнаються тільки за виконання контракту. Витрати на будівництво збираються на рахунку товарно-матеріаль­них запасів (Незавершене будівництво), а виставлені рахунки збира­ються на контр-рахунку ТМЗ (Рахунки з незавершеного будівництва). Даний метод не дозволений МСБО.

Метод завершеного контракту може застосовуватися тільки, якщо 1) компанія укладала раніше короткострокові контракти, 2) не вико­нуються умови, необхідні для застосування методу відсотка викона­них робіт, 3) існують властиві контракту ризики, що не входять у зви­чайні, періодично повторювані, ділові ризики.

Метод відсотка виконаних робіт визнає доходи, витрати і валовий прибуток у міру того, як довгостроковий контракт наближається до свого завершення. Відстрочка визнання цих статей до повного виконання контракту розглядається як перекручування зусиль (витрат) і виконан­ня (доходів) у проміжних звітних періодах. Щоб застосовувати метод відсотка виконаних робіт, необхідно мати визначені підстави або стан­дарт для визначення відсотка виконання на визначену проміжну дату.

Основною перевагою методу завершеного контракту є те, що відби­ваний у звіті дохід ґрунтується на кінцевих результатах, а не на розрахунках невиконаних робіт. Його основний недолік — він не відби­ває поточне виконання контракту, якщо термін дії контракту стано­вить більше одного звітного періоду. Хоча операції можуть бути зовсім однаковими протягом усього терміну виконання контракту, дохід відбивається у звіті тільки по завершенні контракту, що спричиняє перекручування відбиваного доходу.

Три додаткових методи було запропоновано як придатні при деяких обставинах: 1) метод завершеного виробництва, 2) метод приросту і 3) метод відкриттів. МСБО дозволений тільки метод завершеного ви­робництва. Два інших методи мають концептуальні переваги, але через практичні проблеми, економічні та податкові наслідки ні професійні бух­галтери, ні стягнені галузі не наполягають на їхньому впровадженні.