Мета завдання. — системи обліку товарно-матеріальних запасів;

Засвоїти:

— системи обліку товарно-матеріальних запасів;

— методи оцінки запасів підприємства;

— як розраховується собівартість реалізованої продукції.

Запаси товарно-матеріальних цінностей має кожна компанія, незалежно від сфери її діяльності. У Балансі вони відображають­ся однією статтею — “Запаси”.

Товарно-матеріальні запаси (ТМЗ) вміщують у собі значну частину активів підприємства, призначених для здійснення основної діяльності. Вони також є основним джерелом дохо­ду і відіграють важливу роль в утворенні прибутку. У зв'язку з цим методи оцінки й обліку товарно-матеріальних запасів суттєво впливають на Баланс і Звіт про прибутки та збитки, а також мають важливе значення для аналізу фінансового ста­ну фірми та результатів проведених нею операцій.

Запаси — це активи, які:

а) утримуються для продажу за умов звичайної господарської діяльності;

б) знаходяться в процесі виробництва для такого продажу або

в) існують у формі основних чи допоміжних матеріалів для споживання у виробничому процесі або при наданні послуг.

До складу товарно-матеріальних запасів включаються ма­теріальні активи, призначені для продажу чи виробництва товарів та послуг. Оскільки протягом одного року вони перетворюються на готівку, запаси належать до поточних активів.

Для торговельної компанії продаж товарів є основним джере­лом доходу. Товарні запаси оптової та роздрібної торгівлі склада­ються з товарів, які закуповуються у готовому вигляді і прода­ються без додаткової обробки чи переробки.

Виробнича компанія перетворює сировину на готові виро­би, тому у виробничому бізнесі існують такі типи запасів: си­ровина й матеріали, незавершене виробництво і кінцевий то­вар — готова продукція.

У зарубіжних компаніях рахунок “Запаси” ділять на декіль­ка рахунків другого порядку, кожен з яких призначений для об­ліку певного виду товарно-матеріальних цінностей.

Для складання Звіту про прибутки та збитки важливо знати суму доходів та витрат підприємства. Для деяких ком­паній собівартість реалізованої продукції є найбільшим ком­понентом витрат.

Собівартість реалізованої продукції — це собівартість про­дукції, доходи від реалізації якої отримані протягом звітного періоду. Таке співвідношення може служити ілюстрацією при­нципу відповідності або погодженості.

Визначення вартості залишків ТМЗ на кінець облікового пе­ріоду має прямий вплив як на баланс так і на величину звітного доходу, тобто на звіт про прибутки та збитки.

Слід зазначити, що оцінка вартості залишків запасів впливає на величину звітного доходу не тільки даного облі­кового періоду, а й на величину звітного доходу наступного облікового періоду.

При складанні фінансової звітності особливу увагу звертають на правильну оцінку залишків запасів, бо за­вищення вартості залишків ТМЗ на кінець облікового пе­ріоду зменшує собівартість реалізованої продукції, що, у свою чергу збільшує звітний доход до оподаткування, а зменшення вартості запасів веде до зменшення доходу до оподаткування.

До складу елементів ТМЗ належать: товари, готова продук­ція, сировина, незавершене виробництво. Коли проводиться ін­вентаризація запасів, то до складу їх включаються всі товари, сировина та матеріали, які належать підприємству, незалежно від того, де вони знаходяться.

Вартість залишків запасів на кінець облікового періоду та собівартість реалізованої продукції визначають за двома системами:

— періодичною системою обліку;

— постійною системою обліку.

Періодична й постійна системи — це два різних підходи до по­рядку застосування методів оцінки вартості товарних запасів та собівартості реалізованої продукції.

Відмінність між періодичною та постійною системами така:

— постійна система вимагає більших зусиль праці, бо вона вимагає ведення відповідних облікових записів щодо кожного виду товарів або продукції на щоденній основі;

— відрізняється контроль товарно-матеріальних запасів, як от:

— при застосуванні періодичної системи на закінчення облікового періоду обов'язково проводиться інвентаризація ТМЗ, при постійній системі така інвентаризація не обов'язкова;

— при застосуванні періодичної системи оцінка вартості залишків ТМЗ та собівартості реалізованої продукції проводиться в кінці облікового періоду, а при постійній — оцінка ведеться протягом усього облікового періоду.

Більшість підприємств із метою забезпечення керівництва підприємства інформацією про поточний стан ТМЗ та собівар­тість реалізованої продукції — завдяки розвитку комп'ютерної техніки, перейшли на постійну систему обліку.

Згідно з періодичною системою обліку ТМЗ собівартість ре­алізованої продукції визначається як залишкова величина за формулою

ПС + П – КС = СРП, (3)

де ПС — початкове сальдо на рахунках запасів;

П — придбання протягом облікового періоду;

КС — кінцеве сальдо за даними інвентаризації;

СРП — собівартість реалізованої продукції.

При визначенні кінцевого сальдо за постійною системою проведення інвентаризації не обов'язкове, бо вона забезпечує даними про стан ТМЗ на кожен день облікового періоду по кож­ному елементу ТМЗ.

ПС + П – СРП = КС. (4)

Запаси товарно-матеріальних цінностей, відповідно до при­нципу собівартості, мають обліковуватись за їх первісною (істо­ричною) вартістю на момент придбання. Ця вартість становить ціну, сплачену за товарно-матеріальні цінності, і визначається як сума витрат, які прямо або не прямо мали місце у зв'язку з прид­банням запасів, доведенням їх до поточного стану та доставкою до місця перебування.

Більшість компаній за вартість придбаних товарів прий­мають лише їх чисту вартість (тобто ціну, сплачену за рахун­ками). Разом із тим це правило не дає відповіді на питання: як визначити вартість запасів на кінець періоду, а також собівар­тість реалізованих товарів за умови придбання цих запасів за різними цінами. Оскільки ціна на товари змінюється протя­гом періоду, виникає проблема оцінки кінцевих запасів і собі­вартості їх реалізації.

МСБО 2 “Товарно-матеріальні запаси” допускає використання таких методів визначення вартості товарно-матеріальних запасів:

1) метод суцільної ідентифікації (specific identification method);

2) метод середньої вартості ( average cost method);

3) метод списання перших надходжень — Fifo (first-in-first-out);

4) метод списання останніх надходжень — Lifo (last-in-first-out).

Метод ідентифікації вимагає спеціального кодування кож­ної партії придбаних запасів і їх окремого зберігання. Вартість реалізованих запасів, а також їх залишок на кінець періоду виз­начається за цінами конкретних партій, тобто за їх фактичними цінами. Але він не набув широкого розповсюдження через не­зручності, пов'язані з:

— необхідністю мати достатні складські площі для окремого зберігання кожної партії;

— обтяжливістю прослідковування руху конкретних товарних одиниць за умови наявності великої кількості різноманітних товарів та частої зміни цін на них.

Однак, метод суцільної ідентифікації виправдовує себе при організації обліку коштовних товарів, вартість окремих одиниць яких суттєво відрізняється від інших. Його засто­сування є логічним вибором для обліку нерухомості, автомо­білів, дорогоцінностей — тобто товарів із високою ціною та в малій кількості.

Метод середньої вартості. Середня вартість визначається діленням загальної вартості товарів для продажу на кількість одиниць товарів для продажу.

Метод середньої вартості використовується дуже широ­ко. Він простий у використанні і систематичний, однак він не відображає динаміки цін протягом звітного періоду та їх тенденції.

При застосуванні методу середньої вартості слід пам'ятати, що середня ціна розраховується кожного разу, коли на склад надходить нова партія товару. При вибутті товарів ціна визна­чається як середньозважена при вибутті.

Метод Fifo широко відомий і розповсюджений у міжнарод­ній практиці. Він базується на припущенні, що запаси реалізу­ються у тій послідовності, що й набуваються: придбані першими, першими і продаються.

При використанні методу Fifo у Звіті про прибутки та збитки собівартість реалізованих товарів відображає вартість початко­вих залишків і перших надходжень; тобто перебуває під впливом Цін, що склалися на початок періоду. Тому собівартість реалізованих товарів, вказана у Звіті про прибутки та збитки на підставі методу Fifo, може не відповідати собівартості товарів, що знахо­дяться у компанії для продажу.

У Балансі залишки запасів на кінець періоду відображають їх вартість за цінами останніх придбань, тобто реальну вартість ТМЗ на дату складання Балансу.

Методи оцінки товарно-матеріальних запасів та їх вплив на фінансовий результат

Метод Lifo базується на тому, що одиниці товару, придбані останніми, реалізуються першими, тобто запас товарів на кі­нець звітного періоду складається з початкових запасів і пер­ших надходжень.

При використанні методу Lifo собівартість реалізованих товарів, відображена у Звіті про прибутки та збитки, буде близькою до її реального значення, разом із тим при цьому методі великі закупки в кінці облікового періоду зменшать суму отриманого доходу за рахунок зростання собівартості реалізованих товарів.

Періодична та постійна системи обліку — це два різні підходи до порядку застосування методів оцінки вартості товарно-ма­теріальних запасів та відображення їх у системі рахунків.

Компанія “OLBIS” на 1 січня 200Х р. мала залишки на рахунках:

Грошові кошти – $7000;

Товари 800,

в т.ч. стільці офісні 15 шт. за ціною $20 = $300

крісла кабінетні 5 шт. за ціною $60 = $300

столи офісні 2 шт. за ціною $100 = $200.

Протягом року компанія здійснила ряд операцій, які в сис­темі постійного обліку слід відобразити так:

20.01.200Х р. придбано за готівку стільці офісні: 9 шт. ´ $20.

Товари (стільці офісні) 180

Грошові кошти 180

10.02.200Х р. придбано в кредит столи офісні 2 шт. ´ $100.

Товари (столи офісні) 200

Рахунки до сплати 200

12.05.200Х р. придбано в кредит крісла кабінетні 3 шт. ´ $60.

Товари (крісла кабінетні) 180

Рахунки до сплати 180

11.09.200Х р. реалізовано в кредит стільці офісні 12 шт. по $35.

Рахунки до отримання 420

Доходи від реалізації 420

Собівартість реалізованих товарів 240

Товари (стільці офісні) 240

25.10.200Х р. реалізовано за готівку крісла кабінетні 5 шт. по $80.

Грошові кошти 400

Доходи від реалізації 400

Собівартість реалізованих товарів 300

Товари (крісла кабінетні) 300

20.11.200Х р. реалізовано в кредит столи офісні 3 шт. по $140

Рахунки до отримання 420

Доходи від реалізації 420

Собівартість реалізованих товарів 300

Товари (столи офісні) 300

31.12.200Х р. здійснено коригування та закриття рахунків, ві­дображено фінансовий результат діяльності компанії.

Доходи від реалізації 1240

Фінансовий результат 1240

Фінансовий результат 840

Собівартість реалізованих товарів 840

Фінансовий результат 400

Нерозподілений прибуток 400

“OLBIS”

Звіт про прибутки та збитки

за період з 1 січня по 31 грудня 200Х р.

Доходи від реалізації $1,240

Собівартість реалізованих товарів (840)

Валовий прибуток $400

Незважаючи на те, що при застосуванні методу Fifo оцінка вартості товарно-матеріальних запасів та собівартість реалізо­ваної продукції при обох системах буде однакова, фінансові ре­зультати у звітності будуть відображені по різному.

При застосування періодичної системи обліку запасів ком­панії “OLBIS” слід відобразити вказані операції так:

20.01.200Х р. придбано за готівку стільці офісні: 9 шт. ´ $20.

Придбання товарів (стільці офісні) 180

Грошові кошти 180

10.02.200Х р. придбано в кредит столи офісні 2 шт. ´ $100.

Придбання товарів (столи офісні) 200

Рахунки до сплати 200

12.05.200Х р. придбано в кредит крісла кабінетні 3 шт. ´ $60.

Придбання товарів (крісла кабінетні) 180

Рахунки до сплати 180

11.09.200Х р. реалізовано в кредит стільці офісні 6 шт. по $35.

Рахунки до отримання 420

Доходи від реалізації 420

25.10.200Х р. реалізовано за готівку крісла кабінетні 2 шт. по $80.

Грошові кошти 400

Доходи від реалізації 400

20.11.200Х р. реалізовано в кредит столи офісні 2 шт. по $140

Рахунки до отримання 420

Доходи від реалізації 420

31.12.200Х р. здійснено коригування та закриття рахунків, ві­дображено фінансовий результат діяльності компанії.

Коригування по ТМЗ 280

Товари 280

Доходи від реалізації 1240

Фінансовий результат 1240

Фінансовий результат 840

Придбання товарів 560

Коригування по ТМЗ 280

Фінансовий результат 400

Нерозподілений прибуток 400

“OLBIS”

Звіт про прибутки та збитки

за період з 1 січня по 31 грудня 200Х р.

Доходи від реалізації $1,240

Собівартість реалізованих товарів:

ТМЗ на початок року 800

+ ТМЗ придбані 560

= Товари для продажу 1,360

– ТМЗ на кінець року 520

= Собівартість реалізованих товарів (840)

Валовий прибуток $400

Усі наведені методи оцінки вартості товарних засобів й собі­вартості реалізованих товарів відповідають Міжнародним стан­дартам бухгалтерського обліку, але дають різні результати. Виб­ір методу оцінки запасів суттєво впливає на величину податку з прибутку, оскільки оцінка ТМЗ впливає на величину прибутку як поточного, так і наступних років. Зменшення суми прибут­ку У фінансовій звітності, у свою чергу, впливає на інвестиційну привабливість підприємства.

Вплив помилок в оцінці ТМЗ на фінансову звітність

Вільний перехід від одного методу оцінки ТМЗ до іншого не дозволяється.

При оцінці ТМЗ важливо дотримуватись принципу оцінки товарно-матеріальних запасів по меншій вартості, тобто якщо матеріали придбані і оцінені за ціною придбання, а в даний час ринкова вартість їх нижча, то ці матеріальні цінності слід врахо­вувати по ринковій вартості.

Для визначення найменшої із собівартості та чистої вар­тості реалізації товарно-матеріальних запасів використовують такі методи:

— постатейний метод — вибирається найменше значення з балансової вартості і чистої вартості реалізації кожного найменування товарно-матеріальних запасів;

— метод основних товарних груп — вибирається найменше значення з балансової вартості і чистої вартості реалізації кожної групи товарно-матеріальних запасів;

— метод загального рівня запасів — вибирається найменше значення з балансової вартості і чистої вартості реалізації всіх товарно-матеріальних запасів.

Бухгалтерський облік руху товарно-матеріальних запасів пов'язаний з переходом права власності. В операціях купівлі-продажу право власності переходить у момент, узгоджений сторонами, які беруть участь у цих операціях. Як правило, право власності переходить до покупця, коли продавець фак­тично передає йому цінності. З цього моменту покупець ві­дображає придбання товарів і виникнення зобов'язання з їх оплати, а продавець — реалізацію товарів і право на отриман­ня за них коштів.

На цьому базується принцип нарахування, виникнення прав і зобов'язань — з одного боку, а руху готівки — з іншого, однак вони можуть не збігатися в часі.

Відповідно до умов укладеної угоди платіж по торговельних операціях може здійснюватися, через 15, 30 або 60 днів. Але згід­но з принципом нараху­­вання доходи (виручка) від реалізації вва­жаються одержаними, коли право власності на товари перейшло до покупця, навіть якщо кошти за них ще не отримані. Ось чому на рахунку “Виручка від реалізації” відображаєть­ся не рух готівки, а факт реалізації товарів, незалежно від того, продані вони за готівку чи в кредит.

Надання знижок покупцям, уцінка та повернення неякіс­них товарів призводять до зменшення суми реалізації, тому ці рахунки розглядаються як контрарні до рахунку “Виручка від реалізації” і у Звіті про прибутки та збитки віднімаються від ва­лової реалізації.

Собівартість реалізованих товарів не одне й те саме, що собі­вартість реалізованої продукції, незважаючи на те, що і товари, і готова продукція є елементами товарно-матеріальних запасів.

Для виробничої компанії собівартість готової продукції скла­дається із трьох компонентів:

— собівартості сировини й матеріалів, що безпосередньо використані при виробництві продукції;

— вартість праці, безпосередньо витраченої при виробництві виробу;

— частини накладних витрат, пов'язаних із виробництвом продукції.

Деякі види сировини, вартість витрачених енергоносіїв не входять до скла­ду виробленої продукції, але при здійсненні ви­робничого процесу є не­об­хідними, саме такі витрати називають­ся непрямими або накладними витратами.

Вартість сировини чи праці, витрачених на виробництво кон­кретного продукту, називаються прямими витратами.

До реалізації готової продукції сума прямих та накладних витрат складає собівартість готової продукції і відображається у складі товарно-матеріальних запасів. Після реалізації готової продукції ця сума вже є частиною собівартості реалізованої про­дукції. Розрахунок собівартості готової продукції, виробленої за звітний період, здійснюється таким чином:

Метод визначення суми витрат на виробництво продукції на­зивається виробничим обліком.

У бухгалтерському обліку слід розрізняти витрати на вироб­ництво та витрати періоду, оскільки вони впливають на величи­ну прибутку компанії.

Витрати на виробництво — це прямі витрати, пов'язані з виробництвом продукції.

Витрати періоду — витрати, пов'язані з реалізацією продукції, а також адміністративні та інші витрати компанії за звітний період.

Здійснюючи аналіз діяльності підприємства, користувачі інформації звертають увагу на такий показник, як коефіцієнт обертання товарно-матеріальних засобів.

Він показує скільки разів протягом року відбувається оборот товарно-матеріальних засобів, і розраховується шляхом ділення величини собівартості реалізованої продукції за звітний період на величину товарно-матеріальних засобів на кінець цього звіт­ного періоду.

Основні положення для запам'ятовування:

При оцінці запасів компанія може використовувати один або декілька методів: середньої ціни, метод Fifo, метод Lifo.

Метод Fifo спирається на припущення, що продукція реалізується в порядку її надходження.

Метод Lifo спирається на припущення, що продукція реалізується в порядку, зворотному її надходженню.

При використанні методу середньої ціни собівартість реалізованої продукції та залишки запасів визначають розрахунковим шляхом.

Собівартість виробленої продукції — це сума прямих матеріальних витрат, витрат праці та накладних витрат.

Витрати на виробництво — це прямі витрати, пов'язані з виробництвом продукції.

Витрати періоду — витрати, пов'язані з реалізацією продукції, а також адміністративні та інші витрати компанії за звітний період.

Коефіцієнт обертання товарно-матеріальних засобів показує, скільки разів протягом року відбувається оборот товарно-матеріальних засобів.