Программа аудита коммерческих (хозяйственных) договоров

Цель аудиторской проверки - установить законность и обоснованность заключения договоров, их соответствие требованиям Гражданского кодекса РФ. Программа аудита коммерческих (хозяйственных) договоров может включать два основных этапа: правовая экспертиза договоров и бухгалтерская проверка договоров.

На первом этапе аудита определяется соответствие коммерческих (хозяйственных) договоров требованиям Гражданского кодекса РФ по форме и содержанию, что отвечает требованиям соответствия формы и содержания, включенному в перечень основных принципов организации бухгалтерского учета.

Аудитору следует помнить, что стандартная структура договора предполагает наличие следующих обязательных частей договора:

1) вводная часть;

2) предмет договора;

3) права и обязанности сторон;

4) условия оплаты;

5) дополнительные и прочие условия.

Вводная часть договора должна отражать характер сделки или содержать наименование договора и четко определять участников договора, от имени которых заключается сделка. Особое внимание при этом аудитор уделяет определению полномочий лиц, подписавших договор.

Предмет договора - одно из существенных условий, обязательное включение которого регламентируется п. 1 ст. 432 ГК РФ. Содержание предмета договора зависит от его вида. В нормативных требованиях ГК РФ об отдельных договорах перечислены условия, подлежащие обязательному включению в предмет договора.

Права и обязанности сторон при заключении договора определенного вида регулируются соответствующими статьями ГК РФ. При этом аудитор проверяет соблюдение каждой из сторон - участниц договора необходимых условий:

· выделение прав и обязанностей;

· наличие срока исполнения обязательств;

· наличие способа исполнения обязательств;

· указание на место исполнения обязательств.

Конкретное содержание этих условий зависит от вида договора и конкретной ситуации при его заключении.

Экономические субъекты имеют право заключать возмездные и безвозмездные договоры. Аудитор должен знать, что возмездными считаются договоры, по которым одна из сторон должна получить плату или иное встречное предоставление за выполнение своих обязательств. При этом стороны - участницы договора имеют возможность самостоятельно определять договорную цену в одной из двух форм: на основе сметных расчетов или по согласованию сторон.

Если цена устанавливается на основе сметных расчетов, аудитор должен проверить наличие плановой сметы, утвержденной и согласованной двумя сторонами. При этом проверяется также наличие соответствующих печатей, подписей и полномочий лиц, подписавших плановую смету. Если фактические цены отличаются от плановых, аудитор должен потребовать пояснительные документы, разъясняющие причины различий плановых и фактических сметных цен.

Если цена устанавливается по согласованию сторон, то аудитор проверяет наличие соответствующего приложения к договору «Соглашение о договорной цене».

Согласно ст. 65 ГК РФ цены могут устанавливаться или регулироваться государственными органами в случаях, предусмотренных законом. Например, тарифы на почтовые услуги или пе­ревозку грузобагажа железнодорожным транспортом и т. п.

Если экономический субъект регулярно оказывает платные услуги, не противоречащие его уставной деятельности, он должен заключать с контрагентами публичные договоры.

Аудитор должен знать, что публичным признается договор, обязывающий экономический субъект выполнять транспортные, образовательные, медицинские, туристические, гостиничные и прочие платные услуги в отношении каждого, кто к нему обратился. При этом наличие публичного договора не дает экономическому субъекту права оказывать предпочтение одному контр­агенту перед другим, кроме случаев, предусмотренных законодательством или правовыми актами. Например, в отношении ветеранов войны, труда, инвалидов детства и т. п. Аудитор должен проверить, соблюдаются ли на практике необходимые условия публичных договоров или имеются отклонения от общепринятых норм в отношении некоторых контрагентов хозяйствующего субъекта. Экономические субъекты, допускающие такие отклонения, должны быть готовы дать аудитору соответствующие письменные разъяснения.

Особое внимание аудитор должен обращать на дополнительные условия договоров, так как они, как правило, включают такие условия, которые существенно влияют на права и обязанности сторон, а также на порядок исполнения обязательств. К дополнительным условиям принято относить:

1) срок действия договора, который должен быть указан даже в тех случаях, когда определены сроки выполнения обязательств сторонами - участницами договора;

2) ответственность сторон, что обеспечивает исполнение обязательств сторонами на случай нарушения одной из них условий договора. Обычно условиями договора предусматриваются различного рода санкции в виде неустойки (пени, штрафа) в случае полного или частичного невыполнения своих обязательств контрагентами;

3) порядок разрешения споров между сторонами. Как правило, все споры между сторонами - участницами договора разрешаются в соответствии с законодательными и нормативными актами в арбитражном суде. Однако в договоре может быть предусмотрено рассмотрение споров в постоянно действующем или специально создаваемом контрагентами третейском суде;

4) основания досрочного расторжения договора в одностороннем порядке и порядок действия сторон при одностороннем расторжении договора. Как показывает практика, споры по вопросам одностороннего расторжения договора довольно распространены. Поэтому аудитору целесообразно при аудите договора ознакомиться с основаниями для одностороннего отказа от выполнения обязательств по договору, порядком действия сторон в случае отказа, возмещением ущерба и возможных штрафных санкциях.

Для успешного проведения коммерческой операции российским законодательством предусмотрено пять основных способов обеспечения обязательств договора: неустойка (штраф, пеня), залог, поручительство (гарантия), задаток, удержание имущества. Одним из основных способов обеспечения обязательства является залог имущества. Аудитор должен проверить, какое иму­щество явилось предметом залога (вещи, имущественные права, ипотека, ценные бумаги, денежные средства и т. п.) и не является ли это имущество объектом общей, совместной собственно­сти, так как в этом случае аудитор должен проверить наличие соответствующих письменных согласий собственников и подтвердить законность залога.

Кроме того, если аудируемый экономический субъект в ходе ведения предпринимательской деятельности выступает залогодателем, то аудитор должен проверить наличие аналитического учета в Книге записи залогов. Информация о залогах не является конфиденциальной. Не позднее 10 дней после возникновения залога в Книгу должна быть внесена запись, содержащая данные о виде и предмете залога, а также об объеме обеспеченного залогом обязательства. Аудитор должен проверить обеспеченность залогом всех требований залогодержателя:

1) сумму основного долга по обязательству;

2) расходы, связанные с публичной реализацией имущества (аукционы, конкурсы, выплата комиссионных вознаграждений и пр.);

3) убытки, связанные с выплатой неустоек, процентов, штрафов;

4) расходы, связанные с содержанием имущества.

В практике делового оборота достаточно часто возникает ситуация, при которой стороны после заключения договора решают изменить те или иные его условия, продлить срок действия или расторгнуть ранее заключенный договор. Следует помнить, любые коррективы в ранее заключенный договор могут вноситься только по письменномусогласованию сторон. В большинстве случаев изменение или дополнение договора оформляется в письменном виде отдельным соглашением сторон или протоколом в виде соответствующих приложений к первоначальному договору. Аудитор должен проверить наличие таких официальных письменных соглашений и установить отсутствие каких-либо внутренних распоряжений руководства, писем, телеграмм и факсов, позволивших внести изменения и дополнения в первоначальный договор.

На втором этапе аудитаосуществляется бухгалтерская экспертиза коммерческих (хозяйственных) договоров. Аудитор должен помнить, что исполнение обязательств по договору не пре­кращает действие самого договора. Он считается исполненным только в том случае, если имеется документальное бухгалтерское подтверждение исполнения обязательств сторонами.

Документальным подтверждением исполнения обязательств является наличие соответствующих первичных бухгалтерских документов:

· акты сдачи-приемки услуг, работ, товаров;

· платежные поручения, заверенные учреждением банка о произведенной оплате;

· товарные накладные или квитанции о сдаче-приемке товаров на склад (при наличии складского товара);

· транспортные накладные;

· расписки получателей, доверенности и т. п.;

· счета и счета-фактуры;

· официальные документы, подтверждающие зачет взаимных требований (протоколы, акты, заявления, письма и прочие официальные двусторонние документы).

В аналитическом учете аудитор проверяет наличие реестра договоров с контрагентами, составленного в хронологическом порядке. Целесообразно ведение одновременно нескольких рее­стров по видам и формам договоров или отдельно по контрагентам и направлениям деятельности.

К числу наиболее часто встречающихся ошибокпри аудите коммерческих (хозяйственных) договоров следует отнести:

· отсутствие аналитического учета договоров;

· отсутствие в договорах необходимых печатей и подписей контрагентов;

· оформление договоров в ходе или после совершения сделки, а в ряде случаев отсутствие договоров;

· отсутствие документов, подтверждающих изменения в условиях договора;

· отсутствие первичных бухгалтерских документов, подтверждающих исполнение обязательств сторонами - участницами договора;

· отсутствие приложений к договору при наличии соответст­вующей ссылки в тексте договора о том, что приложения являются неотъемлемой частью договора.