Построение системы управления финансами (бюджетирование, внутренний и внешний финансовый учет, финансовый контроль)

Важнейшим элементом организационного проекта любой организации или группы является раздел, посвященный построению и организации системы управления финансами.

Главными задачами системы управления финансами любой коммерческой организации или группы являются:

1) стремление к минимизации дефицита денежных средств, обеспечение финансирования всех видов деятельности;

2) стремление к минимизации всех видов расходов (налоговые отчисления, оптимизация себестоимости продукции и т.д.);

3) контрольная функция по защите собственников бизнеса от нецелевого использования денежных средств, от хищений и мошенничества как со стороны других владельцев, так и со стороны высшего наемного управленческого персонала.

Выполнение вышеуказанных задач осуществляется:

- методом финансового планирования, прогнозирования возможности возникновения финансового дефицита в определенный момент времени или период;

- методом резервирования финансовых средств под возможный дефицит (либо перераспределением денежных средств между компаниями одной группы, либо привлечением внешних источников финансирования - кредитов и займов);

- методом ведения прозрачного финансового учета и составления отчетности;

- проведением проверок представителями собственников финансового учета и отчетности;

- методом постоянного контроля за всеми финансовыми потоками организации или группы (контроля за поступлением и выбытием денег) лично собственниками.

Система управления финансами в любой организации или группе включает в себя:

- систему финансового планирования (текущее финансовое планирование - бюджетирование; стратегическое финансовое планирование - бизнес-планирование, инвестиционное проектирование);

- систему финансового учета (внешний бухгалтерский и налоговый учет, внутренний управленческий оперативный учет);

- систему финансового контроля (контроль текущей финансовой деятельности, контроль финансовых потоков, контроль за исполнением финансовых планов, бюджетов; контроль текущего и прогнозирование будущего финансового состояния организации или группы; контроль достоверности финансовой отчетности, как внешней, так и внутренней).

Как основной элемент, субъект системы управления финансами, полностью осуществляющий все механизмы управления финансами, выступает финансовая служба организации или группы. В связи с этим в организационном проекте должны быть предусмотрены мероприятия по созданию и организации работы финансовой службы будущего бизнеса.

Все вышеобозначенные вопросы по построению системы управления финансами в целях их более полного освещения здесь и далее будут рассматриваться применительно к формированию крупных интегрированных групп организаций, холдингов, так как для обычной отдельно взятой организации все принципы построения системы управления финансами будут аналогичными.

Организация системы финансового планирования в холдинге.

Финансовое планирование в целом включает в себя:

- текущее финансовое планирование - бюджетирование;

- стратегическое финансовое планирование - бизнес-планирование, инвестиционное проектирование.

Текущее финансовое планирование.

Основными элементами текущего финансового планирования выступают:

- составление плана движения денежных средств;

- составление плана доходов и расходов;

- составление прогнозного баланса;

- формирование агрегированных отдельных бюджетов дочерних организаций;

- формирование консолидированного бюджета холдинга в целом.

Главной целью формирования консолидированного бюджета холдинга является наглядное прогнозирование возможного возникновения дефицита денежных средств в будущем. Исполнение бюджета выливается в конечном счете в общий финансовый отчет о финансовом состоянии холдинга, который представляется акционерам или участникам холдинга (см. группу таблиц 1)*. Речь о финансовой отчетности пойдет ниже, а в данном подразделе имеет смысл остановиться на вопросах, касающихся непосредственной организации процесса бюджетирования в холдинге.

В данном контексте наиболее важными являются вопросы:

- структуры, содержания и состава плана движения денежных средств, плана доходов и расходов, прогнозных балансов, агрегированного бюджета отдельной организации, консолидированного бюджета холдинга;

- утверждения периодичности составления плана движения денежных средств, плана доходов и расходов, прогнозных балансов, агрегированного бюджета отдельной организации, консолидированного бюджета холдинга;

- утверждения порядка сбора информации, подготовки, представления и утверждения плана движения денежных средств, плана доходов и расходов, прогнозных балансов, агрегированного бюджета отдельной организации, консолидированного бюджета холдинга.

В таблице 2 представлена примерная укрупненная форма плана движения денежных средств (ПДДС). В таблице 3 представлена примерная детальная форма ПДДС. В таблице 4 представлена примерная форма плана доходов и расходов (ПДР). Все вышеприведенные примеры форм ПДДС и ПДР рекомендованы к применению крупными коммерческими банками России для оформления заявок на предоставление кредитов. В принципе особых требований к составлению форм не существует. Они определяются самими организациями, вернее - их владельцами. Ведь основными требованиями к формам ПДСС и ПДР являются в первую очередь простота и информативность. Форма должна быть понятна собственнику или потребителю и содержать максимальный объем информации о движении денег, обо всех доходах и расходах, которые образуются в процессе деятельности холдинга и отдельно взятой организации. При этом при формировании ПДДС и ПДР целесообразнее придерживаться требований банков (так как в настоящее время большинство коммерческих организаций, причем как производственных, так и торговых, активно привлекают кредитные ресурсы для поддержания своей деятельности).

Вместе с тем собственники смогут видеть, в каком объеме запрашивает информацию банк, какие требования к оборотам формируются у банков.

Немаловажным является формирование ПДДС и ПДР в соответствии с рекомендациями кредитных управлений банков и при подготовке холдинга к выходу на международные финансовые рынки (IPO). Инвесторы обычно часто прислушиваются к мнению банков, предоставлявших кредиты той или иной организации. Но при этом главные требования к виду форм, конечно, должны предъявлять собственники, так как они хозяева бизнеса, в котором оборачивается их капитал. Именно собственниками определять, каков будет вид ПДДС или ПДР.

Как наглядно видно из таблиц 2 и 3, структуру любого ПДДС составляют следующие оборотные показатели за определенный период:

1) денежные поступления в организацию, а именно:

а) поступления от текущей деятельности:

- выручка от реализации товаров, работ и услуг отдельно по России и отдельно по экспорту (отдельно в счет погашения дебиторской задолженности и отдельно от реализации ресурсов текущего периода, отгруженных в текущем периоде);

- авансы, полученные от покупателей за товары, работы и услуги, отдельно по России и отдельно по экспорту;

б) поступления от инвестиционной деятельности:

- выручка от реализации основных средств;

- целевое финансирование инвестиционных проектов от государства;

в) поступления от финансовой деятельности:

- кредиты;

- займы;

- государственные бюджетные ассигнования;

- дивиденды, проценты по финансовым вложениям;

2) денежные выбытия из организации, а именно:

а) расходы по текущей деятельности:

- оплата сырья, материалов, полуфабрикатов, комплектующих;

- оплата услуг по производству, переработке давальческого сырья;

- лизинговые платежи;

- оплата транспортных расходов;

- оплата таможенных расходов;

- платежи роялти;

- уплата вознаграждений коммерческим посредникам;

- уплата налогов;

- текущие хозяйственные расходы (заработная плата, аренда, связь, электроэнергия, тепло, газ, вода, хозяйственные нужды и др.);

б) расходы по инвестиционной деятельности:

- расходы на приобретение основных средств;

- расходы на финансовые вложения (портфельные инвестиции - ценные бумаги, доли в уставном капитале, уступки прав требования и др.);

в) расходы по финансовой деятельности:

- оплата процентов по кредитам;

- оплата процентов по займам;

- погашение кредитов;

- погашение займов;

- выплата дивидендов;

- расчеты с государством по полученным ассигнованиям.

Все разделы суммируются. Затем выводится общая сумма всех поступлений и выбытий (доходы и расходы). Далее выводится результат от всей деятельности, который равен: все поступления минус все выбытия. При этом могут рассчитываться промежуточные результаты (соответственно от текущей, инвестиционной и финансовой деятельности), образующиеся как разность поступлений и выбытий по каждому конкретному виду деятельности. Также может рассчитываться остаток денежных средств: это сумма остатка на начало периода плюс сумма денежных поступлений минус сумма денежных выбытий.

ПДР является частью ПДДС и в принципе составляется отдельно для удобства и максимальной детализации доходов и расходов. ПДР отдельно можно и не составлять, а сразу включать его в ПДДС.

При формировании ПДДС все денежные поступления и выбытия необходимо разбить на две группы: от внешних организаций и от внутренних организаций в целях удобства формирования консолидированного бюджета холдинга.

Другой составной частью финансового планирования является формирование прогнозного баланса. Как известно, любой баланс (в упрощенной форме - см. группу таблиц 1) включает в себя сальдовые показатели на определенную дату:

- активы (внеоборотные - основные средства и оборотные активы - денежные средства, остатки материалов, готовой продукции, дебиторская задолженность);

- пассивы (кредиторская задолженность - обязательства).

Задача прогнозного баланса заключается в предвидении значений активов и пассивов на определенную дату по прошествии определенного промежутка времени. Сразу можно отметить, что спрогнозировать остатки материалов и готовой продукции в современных условиях деловых отношений в России и всеобщей безответственности - задача практически нереальная. Для этого необходимо прежде всего четко знать:

- объемы продаж;

- объемы производства;

- объемы отгрузок.

Объемы отгрузок заранее точно знать и спрогнозировать никогда не удается. В этой связи для прогнозирования активов и пассивов целесообразно вначале определить точку отсчета или дату начала периода. Затем можно определить значения активов и пассивов на начало периода. Далее следует, исходя из уже ранее заключенных договоров, рассчитать объемы ожидаемых денежных поступлений в течение данного периода отдельно в счет дебиторской задолженности прошлых периодов и отдельно в счет текущих отгрузок текущего периода. Затем весь объем ожидаемых денежных поступлений в текущем периоде необходимо уменьшить на величину сальдо полученных авансов от покупателей, рассчитанных на начало периода. В итоге примерно будет определен ожидаемый объем денежных поступлений текущего периода. После этого следует определить весь объем (стоимость) предполагаемых к полному осуществлению в данном отчетном периоде отгрузок всех товаров (которые будут произведены или закуплены в текущем месяце плюс остатки товаров на начало периода), т.е. принимаем условно, что остатков товара на конец периода не будет.

Тогда согласно принятой модели на конец месяца у нас будет дебиторская задолженность и авансы, полученные от покупателей, причем дебиторская задолженность сразу будет включать в себя и остатки товара (мы предполагаем, что их нет, но, как показывает практика, остатки товара все равно есть, просто мы не можем их оценить), и непосредственно саму дебиторскую задолженность от покупателей, которую мы можем примерно рассчитать из условий заключенных договоров со сроками предоставления отсрочек и графиками платежей. То есть у нас появится прогнозное значение некой "квазидебиторской задолженности", точное значение которой мы узнаем в конце отчетного периода: остатки товаров и сальдо дебиторской задолженности мы знать будем точно, когда отчетный период закроется.

Таким образом, мы на конец отчетного периода предполагаем иметь некую сумму, включающую в себя как остатки, так и саму дебиторскую задолженность от покупателей. Прогноз осложняется и может иметь значительную погрешность еще потому, что мы рассчитываем предполагаемую дебиторскую задолженность покупателей, исходя из их добросовестных намерений выполнить условия договоров и вовремя платить. На практике покупатели постоянно нарушают свои обязательства и постоянно срывают сроки оплаты поставленных в их адрес товаров. В этой связи для прогнозирования необходимо вводить определенный запас или коэффициент риска неплатежей или срыва платежей. В среднем такой запас может составлять не менее 30% от расчетных показателей, сформированных исключительно по условиям заключенных договоров с покупателями.

То есть если мы от покупателя по договору ожидаем поступление выручки в текущем периоде 100 руб., то надо полагать, что реально в текущем периоде поступит 70 руб., а 30 руб. покупатель заплатит в следующем месяце. Конечно, подобный радикальный подход нужно применять далеко не ко всем покупателям. Но определенные выводы при обобщении статистики работы со всеми покупателями в каждой организации должны делаться и своевременно доводиться до финансовой службы организации. То есть коммерсанты всегда точно знают, кто заплатит сейчас, а кто потом.

После формирования ПДДС, ПДР и прогнозного баланса следует приступать к формированию агрегированных бюджетов на уровне каждой отдельной организации и консолидированного бюджета холдинга. Бюджет может включать в себя и ПДДС, и ПДР, и прогнозный баланс. Формы агрегированного бюджета могут быть различны, и автором в настоящем пособии преднамеренно не приводятся. Этому обстоятельству есть одно объяснение - каждый собственник по-разному воспринимает финансовые планы: одному кажется, что план слишком обобщенный, неподробный и его необходимо детализировать (нужно учесть все затраты вплоть до закупки карандашей - пусть на 100 листах, но все равно детализировать); другому кажется, что бюджет слишком детализирован и подробности не нужны. Автором разработано много различных форм бюджетов, но в каждом конкретном случае применительно к каждому отдельному виду деятельности все формы нужно подгонять, корректировать с учетом индивидуальной специфики предприятия и личных качеств собственника. Единой универсальной формы, которая бы всегда и всех устраивала, нет.

Поэтому в организационном проекте всегда нужно заранее предусматривать в разделе, посвященном финансовому планированию, разработку форм для финансового планирования, отчетности и первичной документации. По мнению автора, любой бюджет отдельной организации должен включать в себя:

- агрегированный бюджет (ПДДС, ПДР, прогнозный баланс);

- пояснительные листы к нему (план производства, план закупок, план реализации, план расходов с подробными расшифровками).

План производства включает в себя ожидаемые объемы производства продукции в количественном выражении. План реализации включает в себя ожидаемые объемы продаж с указанием количества и цен продаж. План расходов должен включать в себя детализированные расчеты каждой статьи расхода с комментариями и пояснениями. Консолидированный бюджет холдинга формируется путем сложения всех бюджетов отдельных дочерних компаний с разделением внутренних финансовых потоков между компаниями холдинга (транзакции) и внешних финансовых потоков между всеми компаниями холдинга и внешними организациями, не входящими в холдинг. При этом в бюджетах обязательно необходимо выделять операции с внешнеэкономической деятельностью (ВЭД) - реализация по Российской Федерации и экспорт, закупки по Российской Федерации и импорт. Соответственно в консолидированном бюджете обязательно должны быть отдельно выделены бюджеты по нерезидентам и бюджеты по резидентам.

Особенно важным является утверждение периодичности (утверждение отчетных периодов) финансового планирования. Как показывает практика, основными отчетными периодами в организациях и холдингах являются один календарный месяц, квартал и год. Промежуточные отчетные периоды - неделя (7 календарных дней) и день. Соответственно ПДДС и ПДР могут формироваться на месяц (с разбивкой на недели), на квартал и на год. Причем для осуществления более достоверного планирования всегда целесообразно составлять еженедельные ПДДС и ПДР, прогнозные балансы и бюджеты отдельных организаций и консолидированного бюджета, или, проще говоря, еженедельный план платежей (см. таблицу 5). Для каждодневной работы в целях достижения наиболее рационального использования денежных средств также необходимо ввести ежедневное планирование - составление ежедневного реестра платежей (см. таблицу 6).

Вопросам утверждения порядка сбора информации, подготовки, представления и утверждения ПДДС, ПДР, прогнозных балансов и бюджетов в организационном проекте необходимо отвести особое место.

Сбор исходной информации для формирования бюджетов должен осуществляться в следующем порядке. Руководители всех отделов и служб каждой компании холдинга (в том числе и управляющей) утверждают планы доходов и расходов, которые планируются к осуществлению в предстоящем отчетном периоде. Если подразделение не отвечает за поступление денежных средств в компанию (например, чисто затратные подразделения - подразделение закупок, отдел логистики и т.д.), оно представляет в финансовую службу сведения только о расходах. После того как ответственные за формирование исходных данных лица, назначенные в каждом подразделении его руководителем, подготовили в соответствии с требованиями финансовой службы исходные данные в виде смет или мини-ПДР в письменном виде, указанные сведения обязательно утверждает руководитель подразделения, после чего их передают в финансовую службу (в отдел финансового планирования).

Затем сотрудники отдела финансового планирования отслеживают на первоначальном этапе, чтобы не было задвоения представленной информации (например, одну и ту же информацию о транспортных затратах может представить как коммерческая служба, так и подразделение логистики). Избежать подобных казусов в крупных компаниях можно, если использовать цифровую кодификацию каждой статьи расхода и дохода. Указанная кодификация должна быть доведена до всех без исключения сотрудников холдинга.

После проведенных мероприятий по предварительному контролю поступившей информации сотрудники финансовой службы приступают к формированию ПДДС, ПДР, прогнозных балансов и бюджетов. Наиболее целесообразно в данном случае пользоваться подручными программными средствами типа MS Excel в силу их простоты и надежности. Использование же корпоративных информационных систем (КИС) в данном случае было бы очень желательно, но практически трудно осуществимо, так как большинство КИС, активно продвигаемых на рынок Российской Федерации, не в состоянии удовлетворить требованиям финансистов именно в отношении бюджетирования из-за сложности, громоздкости, неудобства в использовании и т.д.

Предварительные проектные варианты бюджетов представляются руководителю финансовой службы. Руководитель финансовой службы анализирует проект бюджета на предмет возможности появления дефицита денежных средств, намечает пути сокращения расходов и увеличения доходной части. Затем до принятия окончательного решения по утверждению бюджета руководитель финансовой службы совместно с каждым руководителем подразделения обсуждает варианты возможного сокращения расходов и увеличения денежных поступлений. Если согласия и компромисса достичь в ходе подобных обсуждений не удается, финансовый директор выносит предварительный проект бюджета на бюджетный комитет холдинга, в состав которого входят все высшие руководители холдинга, в том числе и собственники.

Целью заседания бюджетного комитета является корректировка проекта бюджета и выработка адекватных мер по предложению руководителя финансовой службы по предотвращению возможности возникновения дефицита денежных средств. Если же бюджет принимается со значительным дефицитом, то на бюджетном комитете вырабатываются меры по сокращению дефицита: принимаются решения о кредитовании или дополнительной эмиссии ценных бумаг. Бюджетный комитет может заседать несколько раз в месяц. Сроки подготовки и утверждения бюджета (если отчетный период - месяц): 25-е число текущего и 10-е число следующего месяца. В идеале бюджет должен быть сформирован и утвержден до 1-го числа следующего месяца.

Окончательный вариант бюджета с учетом всех внесенных корректировок должен быть обязательно утвержден всеми владельцами бизнеса.

Особенно важным является вопрос, применительно к теме бюджетирования, о возложении ответственности (особенно на подразделение продаж) за невыполнение плана денежных поступлений. При этом собственнику надо четко понимать, что подразделение продаж всегда будет заинтересовано в искусственном занижении плана денежных поступлений, а на самом деле стремиться к тому, чтобы план был перевыполнен. В результате может сложиться такая ситуация, когда бюджет может постоянно утверждаться с большим дефицитом, а по итогам отчетного периода всегда будет происходить перевыполнение плана и выставление требований от продажников о премировании за выполнение бюджетов. Или во избежание невыполнения бюджета и применения штрафных санкций к подразделению продаж коммерсанты также будут стараться занизить объем поступлений денег.

Главная задача бюджетирования состоит не в том, чтобы принять бюджет и затем продекларировать "мы выполнили бюджет" или "мы не выполнили бюджет", а в четкой организации механизмов управления финансами в организации. Умышленное искажение информации руководителями подразделений способно ввести в заблуждение руководителя финансовой службы, который в свою очередь может на основе заведомо ложной информации принять неправильное управленческое решение.

Например, если в принятом бюджете имеется дефицит денежных средств, то, естественно, руководитель финансовой службы примет решение подстраховаться - взять кредит или заем под проценты. А на самом деле вдруг окажется, что выручки пришло больше, чем планировалось. Кредит, оказывается, брать не стоило. А проценты уплачивать придется. Падение рентабельности, которая и без того низкая в подавляющем большинстве отраслей российской экономики, требование премий коммерсантами за перевыполнение бюджета еще более увеличивают расходы. В этой связи руководителю финансовой службы придется либо оперативно по мере необходимости брать кредиты (за день или два, что бывает весьма сложным из-за волокиты по рассмотрению заявок в банках), либо заранее более точно рассчитывать поступление денег, что представляет собой очень трудную задачу - руководитель финансовой службы не может предугадать, какой клиент заплатит, а какой - нет.

В таких случаях наказание и премирование за невыполнение или выполнение бюджета должно быть собственниками полностью отменено. Мотивации, премии должны стимулировать рост оборотов и рост рентабельности и соответственно должны быть привязаны к оборотам и прибыли. Мотивировать надо для того, чтобы вся продукция всегда продавалась, чтобы товарные склады никогда не были затоваренными.

Стратегическое финансовое планирование.

В любой компании или группе всегда при формировании системы финансового планирования должен предусматриваться порядок подготовки планов на перспективу развития компании или группы в будущем. Данной цели как раз и отвечает система бизнес-планирования, и как частный ее случай - система инвестиционного проектирования.

Если владельцы приняли серьезное решение о дальнейшем развитии своего бизнеса (приобретение оборудования, предприятий, расширение сфер деятельности и т.д.), то для более быстрой и эффективной реализации данных решений необходимо формировать бизнес-план (общий стратегический план всех направлений развития) и инвестиционные проекты под данный бизнес-план (отдельные направления развития, например приобретение оборудования для одной сферы деятельности или постройка нового завода). Подготовку бизнес-планов и инвестиционных проектов следует возложить на отдел финансового планирования финансовой службы. При этом исходную информацию (объемы капитальных затрат, направление будущей деятельности и т.д.) финансистам должны предоставить сами собственники.

Подготовка бизнес-планов и инвестиционных проектов должна производиться в таких же формах, что и ПДДС и ПДР, но с более длительными периодами - год, несколько лет и т.д. Результатом анализа любого бизнес-плана или инвестиционного проекта должны стать ответы на два вопроса: каков будет предполагаемый срок окупаемости всех капитальных вложений в проект и какова будет внутренняя норма доходности (проще говоря - рентабельность инвестиций, вычисляемая как отношение чистой прибыли ко всем капитальным затратам, и логический смысл данного понятия - сколько на один рубль всех капитальных затрат приходится чистой прибыли от проекта). Собственники бизнеса, получив ответы на данные вопросы, предварительно смогут принять для себя окончательное решение об осуществлении того или иного инвестиционного проекта или бизнес-плана.

В целях достижения формализации процесса бюджетирования в холдинге еще на стадии организационного проекта необходимо подготовить проекты:

1. Положения о бюджетировании (с максимально подробным описанием процедур сбора информации, ее обработки и формирования бюджетов с указанием ответственных лиц и сроков предоставления информации и подготовки бюджетов).

2. Положения о бюджетном комитете холдинга (с подробным описанием состава, полномочий членов бюджетного комитета, а также процедур согласования и утверждения бюджетов).

Оба вышеуказанных положения должны обязательно быть утверждены исключительно владельцами бизнеса.

Организация системы финансового учета в холдинге.

В процессе организационного проектирования обязательно следует предусмотреть механизмы формирования системы финансового учета в будущей организации или группе.

Финансовый учет в любой организации или группе включает в себя:

- внешний финансовый учет (бухгалтерский и налоговый учет);

- внутренний финансовый учет (оперативный управленческий учет).

Внешний финансовый учет.

Внешний финансовый учет согласно действующему российскому законодательству подразделяется на бухгалтерский учет и налоговый учет. Существенной особенностью внешнего учета является обязательность его ведения в соответствии с утвержденными законодательством принципами и формами. При этом понятия "внешний финансовый учет" и "внутренний финансовый учет" являются ненормативными и введены автором для удобства понимания и использования при рассмотрении вопросов касательно системы управления финансами.

Внешний финансовый учет предусматривает собой осуществление следующих процедур и мероприятий:

- подготовка и утверждение учетной политики отдельно для целей бухгалтерского и отдельно для целей налогового учета;

- сбор, подготовка, обработка и хранение первичной учетной документации;

- подготовка документов бухгалтерской и налоговой отчетности.

Собственники и наемные управляющие должны понимать, что формирование учетной политики для целей бухгалтерского и налогового учета во многом определяется самими организациями. Как именно в учетной политике будет отражен порядок начисления амортизации, списания материалов в производство, применения тех или иных счетов, определения момента реализации, уплаты налогов обособленными подразделениями и т.д., так в соответствии с принятой учетной политикой для целей бухгалтерского и налогового учета к организациям будут предъявляться требования со стороны налоговых органов.

Требования к учетной политике для целей бухгалтерского учета изложены в ПБУ 1/98, для целей налогового учета отдельные вопросы освещены в части второй НК РФ.

Учетная политика как для целей бухгалтерского, так и для целей налогового учета принимается и утверждается руководителем и подписывается главным бухгалтером организации один раз в год до 30 марта текущего года.

Формы, порядок составления, обработки и хранения первичной учетной документации также утверждены нормативно-правовыми актами федеральных органов государственной власти [36; 37; 52]. Ведение внешнего финансового учета должно осуществляться с помощью автоматизированных программ - баз данных.

Формы бухгалтерской отчетности (например, форма N 1 "Бухгалтерский баланс" и форма N 2 "Отчет о прибылях и убытках") утверждены Приказом Минфина РФ от 22 июля 2003 г. N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организации". Формы деклараций по каждому виду налогов утверждены нормативными правовыми актами (инструкциями по заполнению деклараций) налоговых органов Российской Федерации.

Документы внешней финансовой отчетности подписываются руководителем и главным бухгалтером организации. Годовые финансовые отчеты утверждаются общим собранием акционеров, участников [12; 16].

Потребителями внешних финансовых отчетов выступают налоговые органы, инвесторы, банки, собственники. Внешняя финансовая отчетность - лицо компании, организации или группы. Ведение внешнего финансового учета в любой организации осуществляет бухгалтерия.

При формировании системы внешнего финансового учета следует также обратить внимание на разработку порядка распределения должностных обязанностей в бухгалтерии. Распределение должностных обязанностей в бухгалтерии в зависимости от объемов деятельности юридических лиц может осуществляться по:

- функциональному признаку (один или группа бухгалтеров ведут учет одной группы хозяйственных операций, например банк, кассу, основные средства и т.д.);

- дивизиональному признаку (для малых организаций с небольшими оборотами, также входящих в состав холдинга, внешний финансовый учет - каждое отдельное юридическое лицо ведет один бухгалтер, он же может иногда являться главным бухгалтером).

В крупных холдингах в одинаковой степени применяются обе системы распределения обязанностей в бухгалтерии. Все зависит от количества операций в каждой организации. При этом необходимо учитывать, что в среднем в зависимости от уровня квалификации и свойств человеческого характера одна обработка одной хозяйственной операции разными сотрудниками может осуществляться в среднем от 1 до 10 минут рабочего времени. В соответствии с этим фактором необходимо выстраивать работу бухгалтерии - определять численность штата, сферы должностных обязанностей и т.д. При этом не следует слишком расширять штат бухгалтерии. Нужно стремиться к обеспечению взаимозаменяемости при отсутствии кого-либо из сотрудников. Однако перегружать одних работников и недозагружать других также не следует. Всегда целесообразно так оптимизировать должностные обязанности между сотрудниками бухгалтерии, чтобы работа выполнялась правильно и в срок. Следует еще учитывать и тот факт, что российские законодатели искусственно увеличивают количество форм отчетности, усложняют порядок представления отчетности в государственные органы, что само собой обусловливает рост штата сотрудников бухгалтерии для выполнения в принципе бесполезной и рутинной работы.

Внутренний финансовый (управленческий, оперативный) учет.

Главными потребителями внутренних управленческих отчетов выступают собственники, управляющие, руководители подразделений. Внутренний финансовый учет строится по тем же принципам, что и внешний, но может значительно отличаться по существу.

Цель внутреннего учета - правильное и оперативное информирование высшего руководства о текущем финансовом состоянии компании или группы.

Необходимость внедрения внутреннего учета параллельно со внешним продиктована рядом факторов:

- сложность и громоздкость форм внешнего учета и как следствие - увеличение требуемого количества времени на их обработку;

- запаздывание поступления первичных документов.

Внутренний финансовый учет предусматривает собой осуществление следующих процедур и мероприятий:

- подготовка и утверждение внутренней учетной политики по учету выручки от реализации (по отгрузке или по оплате);

- сбор, подготовка, обработка и хранение внутренней первичной учетной документации;

- подготовка внутренних финансовых отчетов.

Собственниками всегда должна быть утверждена внутренняя учетная политика в отношении учета выручки от реализации для финансовых результатов. Выручка может учитываться как по отгрузке, так и по оплате, т.е. по мере поступления денежных средств. Собственники часто предпочтение отдают второму способу.

Порядок сбора, подготовки и обработки внутренней первичной учетной документации должен утверждаться собственниками бизнеса вместе с финансовой службой. В состав внутренней первичной учетной документации могут входить заявки на оплату (см. таблицу 7), заявки на отгрузку (см. таблицу 8), всевозможные товарные приходные и расходные накладные, приходные и расходные кассовые ордера, т.е. любые документы, удостоверяющие факт совершения той или иной хозяйственной операции. Ведение внутреннего учета осуществляется непосредственно подразделением внутреннего финансового учета финансовой службы организации или группы. Основное требование, предъявляемое к сотрудникам подразделения внутреннего финансового учета, - это способность работать с большими объемами информации, собранность, организованность, быстрота реакции и т.д.

Основные требования, предъявляемые к внутренним финансовым отчетам:

- достоверность;

- простота для всеобщего понимания;

- возможность унификации;

- наглядность (простота восприятия);

- краткость (максимум один-два листа);

- информативность;

- высокая емкость информации;

- возможность стыковки с данными внешнего учета.

В состав внутренних финансовых отчетов должны обязательно входить:

- баланс (см. группу таблиц 1), потребители-собственники, высший топ-менеджмент, финансовая служба;

- отчет о прибылях и убытках или отчет о финансовых результатах (см. группу таблиц 1), потребители-собственники, высший топ-менеджмент, финансовая служба;

- справка о дебиторской и кредиторской задолженности (см. таблицы 9 и 10), потребители-собственники, высший топ-менеджмент, подразделения производства, логистики, финансовая служба;

- отчеты о движении сырья, материалов, полуфабрикатов, готовых изделий (см. таблицу 11), потребители-собственники, высший топ-менеджмент, подразделения производства, продаж, логистики, финансовая служба;

- отчеты о движении денежных средств (см. таблицу 12), потребители-собственники, высший топ-менеджмент, финансовая служба;

- отчеты о движении готовой продукции (см. таблицу 13), потребители-собственники, высший топ-менеджмент, производственные подразделения, подразделения продаж, логистики, финансовая служба;

- отчеты о фактических отгрузках готовой продукции (см. таблицу 14), потребители-собственники, высший топ-менеджмент, производственные подразделения, подразделения продаж, логистики, финансовая служба;

- отчеты о текущих расходах (см. таблицу 15), потребители-собственники, высший топ-менеджмент, финансовая служба;

- отчеты о подотчетных средствах (см. таблицу 16), потребители-собственники, высший топ-менеджмент, финансовая служба;

- отчеты об основных средствах (см. таблицу 17), потребители-собственники, высший топ-менеджмент, финансовая служба.

В организации могут быть приняты дополнительные формы и виды отчетов по усмотрению собственников бизнеса. Приведенные выше формы являются условными и типовыми, они могут быть изменены по желанию владельцев бизнеса.

Не менее важным является стремление к соответствию данных и результатов внутреннего финансового учета данным и результатам внешнего финансового учета. Для крупных организаций-налогоплательщиков, производственных гигантов (сырьевые отрасли, машиностроение) такое соответствие в принципе возможно, так как у большинства таких организаций внешняя отчетность совпадает с внутренней. Проблема стыковки может возникнуть у предприятий среднего и малого бизнеса, которые в основном активно применяют незаконные технологии (обналичивание, обезналичивание и т.п.). В таких организациях внутренние учет и отчетность могут существенно отличаться от внешних.

Подготовку внутренних финансовых отчетов представляется целесообразным предоставить специальному подразделению финансовой службы в рамках подразделения внутреннего финансового учета.

В холдинге и в любом его подразделении обязательно должен функционировать архив по хранению всей первичной учетной документации, как внутренней, так и внешней. Организацию архива должен курировать собственник непосредственно, так как наличие подтверждающего документа или его отсутствие всегда является веским доказательством при разборе конфликтных ситуаций.

Организация системы финансового контроля в холдинге.

Исключительно в интересах собственников бизнеса в организационном проекте построения системы управления финансами в холдинге должен быть предусмотрен порядок введения системы финансового контроля, которая осуществляет:

- контроль текущей финансовой деятельности, контроль финансовых потоков, контроль за исполнением финансовых планов, бюджетов;

- контроль текущего и прогнозирование будущего финансового состояния организации или группы;

- контроль достоверности финансовой отчетности, как внешней, так и внутренней).

Финансовый контроль всех спектров деятельности холдинга должен осуществляться на двустороннем уровне:

- со стороны подразделения финансовой службы холдинга;

- со стороны ревизоров, аудиторов, избираемых общим собранием акционеров или участников.

Текущий финансовый контроль за финансовыми потоками холдинга может осуществлять казначейство путем финансового мониторинга платежей и поступлений. Также текущий финансовый контроль может осуществляться посредством систематических внутренних аудиторских проверок всех подразделений холдинга. Текущий финансовый контроль должен осуществляться посредством введения системы финансовых заявок на оплату (см. таблицу 7), которая составляется непосредственно ответственным лицом, курирующим работу, с получателем платежа (производственники, трейдеры, менеджеры, сотрудники АХО и др.), визируется руководителем подразделения и организации, в интересах которого должен быть осуществлен платеж, и руководителем финансовой службы, либо всего холдинга, либо данной организации. Далее заявка на оплату передается в казначейство, которое формирует из них ежедневные реестры платежей, окончательно утверждаемые высшим руководством холдинга, после чего казначейство осуществляет тот или иной платеж. При этом у казначейства должны быть очень тесные контакты с банками в целях возможной приостановки или отзыва платежа.

Контроль за исполнением бюджетов должен возлагаться также на подразделение финансового контроля финансовой службы холдинга. Контроль за исполнием бюджетов следует вести ежедневно путем постоянного сравнения плановых показателей с фактическими на каждую дату отчетного периода. О результатах исполнения или неисполнения бюджетов необходимо докладывать лично руководителю финансовой службы холдинга.

Контроль достоверности финансовых отчетов должен осуществляться не реже одного раза месяц или двух раз в месяц методом проведения сплошного аудита дочерних организаций. В первую очередь внимание ревизоров должно быть обращено на неприбыльные компании группы, где систематически нарушаются внутриустановленные правила ведения финансового учета. По итогам результатов проверок собственникам следует устраивать совещания с целью выработки адекватных мер по противодействию нарушениям, выявленным в ходе проверок.

Основной задачей прогнозирования финансового состояния холдинга является предвидение возможности возникновения неплатежеспособности, банкротства предприятия. Решается указанная задача посредством проведения комплексного финансового анализа всей деятельности холдинга подразделением финансового контроля.

Анализ финансового состояния или финансовый анализ деятельности предприятий включает в себя две основные составляющие:

- непосредственный анализ финансового состояния с расчетом рейтинговой оценки деятельности предприятия (путем расчетов показателей ликвидности, рентабельности, финансовой устойчивости, платежеспособности, деловой активности или оборачиваемости, финансово-эксплуатационной потребности, составления комплексной рейтинговой оценки предприятия и др.) [35; 49; 58-65];

- прогнозирования банкротства [35; 49; 58-65].

Финансовому анализу посвящено множество научных исследований и публикаций, поэтому данные аспекты в настоящем пособии освещаться не будут. Автор рекомендует читателю ознакомиться с методиками финансового анализа, предложенными А.Д. Шереметом в работах [58-65], рекомендованных Минфином РФ в качестве учебных пособий к сдаче экзаменов на получение квалификационного аттестата Минфина РФ по общему аудиту и аттестата Минфина РФ и ИПБ России "профессиональный бухгалтер, главный бухгалтер", а также обратиться к нормативно-правовым актам [35; 49].

Организация финансовой службы холдинга.

Финансовая служба холдинга подчиняется руководителю, обычно одному из собственников - вице-президенту или заместителю по финансам.

Финансовая служба включает в себя два уровня:

- центральный (в управляющей компании);

- дивизиональный (финансовые службы на местах, в дочерних организациях).

Дивизиональная финансовая служба должна включать в себя:

- бухгалтерию;

- отдел внутреннего финансового учета;

- отдел финансового контроля (отвечает за осуществление финансового контроля дочернего подразделения, в том числе исполнение бюджета дочернего подразделения);

- отдел финансового планирования;

Центральная финансовая служба должна включать в себя:

- казначейство (осуществляет платежи);

- бухгалтерию;

- отдел внутреннего финансового учета;

- планово-экономический отдел (ПЭО) - отвечает за расчет себестоимости продукции и формирование рекомендуемых цен продаж;

- отдел финансового контроля (отвечает за осуществление тотального финансового контроля за всей деятельностью холдинга);

- отдел финансового планирования.

──────────────────────────────

* Таблицы см. в Приложении 1.