Порядок исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость банками и страховыми компаниями

Экономическое содержание налога на добавленную стоимость и характеристика его элементов.

Особенности определения объекта налогообложения по НДС банками.

Особенности определения объекта налогообложения по НДС страховыми компаниями.

Порядок определения суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет банками и страховыми компаниями.

Экономическое содержание налога на добавленную стоимость и характеристика его элементов

Налог на добавленную стоимость является важнейшим источником пополнения государственных бюджетов большинства европейских стран. Это федеральный косвенный налог, фактически оплачиваемый потребителем. Налог на добавленную стоимость представляет собой форму изъятия в бюджет части прироста стоимости, которая создается на всех ста­диях производства. Идея создания конструкции рассматриваемого налога при­надлежит французскому экономисту М. Лоре, описавшего в 1954 г. схему его действия и доказавшему способность НДС эффективно собирать налоги и противодействовать уклонению от их уплаты.

Широкое распространение НДС получил благодаря подписанию в 1957 году в Риме договора о создании Европейского экономического сообщества, согласно которому страны его подписавшие должны были гармонизировать свои налоговые системы в интересах создания общего рынка. В 1967 году вторая директива Совета ЕЭС провозгласила НДС главным косвенным налогом Европы, предписывая всем членам Сообщества ввести данный налог в свои налоговые системы до конца 1972 года. В том же 1967 году налог на добавленную стоимость начал функционировать в Дании, в 1968 - в ФРГ. Шестая директива Совета ЕЭС 1977 года окончательно утвердила базу современной европейской системы обложения НДС, чем способствовала унификации взимания данного налога в Европе. Последние уточнения в механизм обложения НДС были сделаны в 1991 году десятой директивой, и ее положения были включены во все налоговые законодательства стран-членов ЕЭС.

При решении задачи развития рыночных отношений в России возникла необходимость реорганизации налога с оборота, действовавшего с 1992 г., который более чем на 80 % мобилизовался в бюджет в виде разницы между фиксированными государством розничными и оптовыми ценами. В РФ налог на добавленную стоимость впервые был введен 1 января 1992 года и прочно занял свое место в экономике нашей страны.

НДС является федеральным, косвенным налогом. Поскольку НДС включен в цену товара, он незаметен для потребителя и уплачиваются без осознания необходимости платежа, одновременно обеспечивается определенная анонимность уплаты налога, т.к. изъятие части дохода связано с движением товаров, работ, услуг, а не получением индивидуальных доходов юридическими и физическими лицами, ввиду того, что при косвенном налогообложении время реализации дохода и уплаты налога практически совпадает, а налоги падают главным образом на предметы широкого потребления, то применение косвенных налогов обеспечивает государство устойчивыми и регулярными доходами, в условиях отсутствия дефицита в т.ч. и на товарозаменители, косвенное налогообложение оставляет за потребителем право приобретения и выбора товара.

Таким образом, экономическая сущность НДС реализуется через его основные функции:

- во-первых, это фискальная функция, которая заключается в мобилизации существенных поступлений от данного налога в доход бюджета за счет простоты взимания и устойчивости базы обложения (Таблица 4.1). Являясь по существу налогом на потребление, НДС обеспечивает регулярное поступление финансовых средств в казну и позволяет охватить все сферы производства и реализации валового внутреннего продукта.

Таблица 4.1 – Структура поступлений налога на добавленную стоимость в федеральный бюджет Российской Федерации в 2012-2014 гг.

- во-вторых, регулирующая, которая проявляется в стимулировании производственного накопления и усилении контроля за сроками продвижения товаров и их качеством. Через механизм обложения НДС и, в частности, через систему построения ставок он влияет на ценообразование и инфляцию, так как фактически увеличивает цену товара на сумму налога.

В то же время к недостаткам косвенных налогов, в том числе НДС, можно отнести:

- рост ставок налогов приводит к росту их доли в цене товара, услуги;

- несогласованность с доходами плательщиками - как правило, преобладает точка зрения о том, что косвенные налоги в наибольшей степени выполняют фискальную функцию и необходимо увеличивать долю прямых налогов в доходах бюджета.

Действительно, как уже было отмечено, выступая в форме надбавки к цене, косвенные налоги оплачиваются потребителем при покупке товаров и услуг и не затрагивают издержки и прибыль предприятий-производителей, поскольку уплаченный ими как потребителями сырья, материалов и т.п., налог не включается в их затраты а «идет» на уменьшение НДС по реализованным товарам (работам, услугам), подлежащего зачислению в бюджет. Следовательно, этот налог не увеличивает бремя товаропроизводителей. Но в то же время, если обратиться к мировому опыту налогового регулирования, хорошо известно о неоднозначном влиянии косвенных налогов на экономику.

Являясь одним из значимых ценообразующих факторов, они оказывают негативное влияние на рыночную конъюнктуру:

а) косвенные налоги в основном реализуются в ценах на товары длительного пользования, предметы одежды, алкогольные напитки, табачные изделия и фактически представляют собой налог на потребление. Бремя косвенного налогообложения падает на те группы населения, которые больше покупают налогооблагаемые продукты;

б) контроль за правильностью исчисления косвенных налогов и полнотой внесения их в бюджет достаточно затратен;

в) косвенные налоги противоречат интересам предпринимателей, т.к. повышают издержки обращения и вмешиваются в процесс движения оборотных средств. Кроме того, удорожание товара нарушает потребление, уменьшая спрос и, следовательно, в конечном итоге, влечет за собой сокращение производства. Одновременно косвенные налоги потенциально несут заряд инфляционного всплеска.

Налог на добавленную стоимость взимается в Российской Федерации на основании главы 21 НК РФ «Налог на добавленную стоимость».

Плательщиками НДС признаются:

а) организации;

б) индивидуальные предприниматели;

в) лица, признанные плательщиками НДС в связи с перемещением товара через таможенную границу РФ.

Налогоплательщики подлежат обязательной постановке на учет в налоговые органы.

Иностранные организации являются плательщиками НДС. При этом все иностранные налогоплательщики делятся на две группы:

- иностранные организации, состоящие на налоговом учете по НДС;

- иностранные организации, не состоящие на налоговом учете по НДС.

Организации и индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с начислением и уплатой НДС если за 3 предшествующих последовательных календарных месяца суммарная выручка от реализации товара без учета НДС не превысила в совокупности 2 млн. руб. Освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика не распространено на организации и индивидуальных предпринимателей, реализующих подакцизные товары и минер. сырьё, а также в отношение обязанностей, возникающих в результате ввоза товаров на таможенную территорию РФ.

Если у организаций и индивидуальных предпринимателей освобожденных от обязанностей налогоплательщика выручка от реализации работ, услуг за какие-либо 3 месяца превысит 2 млн. руб., то налогоплательщики с первого числа месяца в котором имело место такое превышение и до окончания периода освобождения и утрачивают право на освобождение от налога и уплачивают НДС на общих основаниях. Сумма НДС за месяц в котором имело место указанное превышение подлежит восстановлению и уплачивается в бюджет в установленном порядке.

Объектом налогообложения по НДС признаются следующие операции:

1. Реализация товаров, работ, услуг на территории РФ.

2. Передача на территорию РФ товаров (выполнение работ) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету при начислении налога на прибыль организаций.

3. Выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления.

4. Ввоз товара на таможенную территорию РФ.

Не признаются объектом налогообложения операции, связанные с обращением российской и иностранной валюты, передача имущества правопреемникам, передача жилых помещений физическим лицам при проведении приватизации, изъятие имущества путем конфискации, наследование имущества и другие.

Ключевым понятием, используемым при исчислении НДС является место реализации товаров, работ, услуг. Это связано с тем, что объектом налогообложения НДС является реализация товаров, работ, услуг только на территории РФ.

В целях налогообложения НДС местом реализации товаров признается территория РФ при наличии одного или нескольких обстоятельств (ст. 147-148 НК РФ):

а) товар находится на территории РФ и не отгружается и не транспортируется

б) товар в момент начала отгрузки или транспортировки находится на территории РФ.

При определении объекта налогообложения по НДС налогоплательщик должен учесть операции, освобождаемые от налогообложения.

Все необлагаемые НДС операции можно сгруппировать следующим образом:

1) аренда помещений иностранным гражданам и организациям, аккредитованным в РФ (п. 1 ст.149). В соответствии с п. 1 ст. 149 Налогового кодекса РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация на территории РФ услуг по сдаче в аренду помещений иностранным гражданам или организациям, аккредитованным в РФ.

Для применения данной льготы требуется соблюдение следующих условий:

- законодательством соответствующего иностранного государства установлен аналогичный порядок в отношении граждан РФ и российских организаций, аккредитованных в этом иностранном государстве;

- подобная норма предусмотрена международным договором (соглашением) РФ.

Перечень иностранных государств, в отношении граждан и (или) организаций которых, аккредитованных в РФ, применяется освобождение от налогообложения НДС при предоставлении им в аренду помещений на территории РФ, утвержден приказом МИД РФ № 6498 и Минфина РФ № 40н от 08.05.2007 г.

2) реализация отдельных товаров, работ, услуг или их потребление для собственных нужд (п. 2, ст. 149 НК РФ):

- медицинских товаров отечественного и зарубежного производства по перечню, утверждаемому Правительством РФ.

- медицинских услуг, оказываемых медицинскими организациями и учреждениями, врачами, занимающимися частной медицинской практикой, за исключением косметических, ветеринарных и санитарно-эпидемиологических.

- услуг по уходу за больными, инвалидами и престарелыми, предоставляемых государственными и муниципальными учреждениями социальной защиты.

- услуг по содержанию детей в дошкольных учреждениях, проведению занятий с несовершеннолетними детьми в кружках, секциях (включая спортивные) и студиях и др.

3) осуществление отдельных операций, не подлежащих налогообложению (п. 3, ст. 149 НК РФ):

- реализация (передача для собственных нужд) предметов религиозного назначения и религиозной литературы, производимых религиозными организациями (объединениями);

- осуществление банками банковских операций (за исключением инкассации);

-оказание услуг по страхованию, сострахованию и перестрахованию страховыми организациями, а также оказание услуг по негосударственному пенсионному обеспечению негосударственными пенсионными фондами;

- организация тотализаторов и других основанных на риске игр (в том числе с использованием игровых автоматов) и др.

4) совершение операций по ввозу товаров на территорию РФ, не подлежащих налогообложению (ст. 150 НК РФ):

- ввоз товаров (за исключением подакцизных товаров) в качестве безвозмездной помощи (содействия) РФ, в порядке, устанавливаемом Правительством РФ;

- ввоз всех видов печатных изданий, получаемых государственными и муниципальными библиотеками и музеями по международному книгообмену, а также произведений кинематографии, ввозимых специализированными государственными организациями в целях осуществления международных некоммерческих обменов.

Требование раздельного учета облагаемых и необлагаемых операций содержится в п. 4 ст. 149 Налогового кодекса РФ. В соответствии с ним налогоплательщик обязан вести раздельный учет облагаемых и не облагаемых операций. При этом раздельный учет операций предполагает их соответствующее оформление в бухгалтерских регистрах, в документах налогового учета (книгах покупок, книгах продаж), а также и в соответствующих юридических документах (договорах, актах, соглашениях и т.д.).

Глава 21 НК РФ не устанавливает конкретный порядок ведения раздельного учета, поэтому налогоплательщик вправе самостоятельно определить методику ведения такого учета и закрепить его в своей учетной политике.

Налоговая база по НДС при реализации налогоплательщиком товара, определяется как стоимость товара (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых для цели налогообложения с учетом акцизов для подакцизных товаров без включения НДС.

Налоговая база при реализации работ, услуг определяется в зависимости от особенностей произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).

Дата определения налоговой базы определена ст. 167 НК РФ как наиболее из ранних дат:

- дата отгрузки товаров;

-дата оплаты или частичной оплаты в счет предстоящих поставок.

При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из своих доходов налогоплательщика связанных с расчетами по оплате указанных товаров, полученных им в денежных или натуральных формах включая оплату через банк.

В зависимости от особенности реализации товара налоговая база определяется в соответствии со ст. 155-162 НК РФ.

Налоговая база по НДС определяется с учетом следующих сумм:

а) авансовых или иных платежей полученных в счет предстоящих поставок товара.

б) полученных за реализованные товары в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения;

в) полученных в виде процентов по полученным облигациям, векселям в счет оплаты за реализованные товары;

г) полученных страховых выплат по договорам, страхование риска не исполнения договорных обязательств.

Таким образом, при определении облагаемого оборота необходимо руководствоваться не только ст. 146 «Объект налогообложения», но и п. 1 ст. 154 «Порядок определения налоговой базы при реализации товаров (работ, услуг)», ст. 162 «Особенности определения налоговой базы с учетом сумм, связанных с расчетами по оплате товаров (работ, услуг)» Налогового кодекса РФ.

Ставки налога на добавленную стоимость, а также перечень операций, по которым они применяются, предусмотрены ст.164 НК РФ.

Налоговые ставки по НДС можно разделить на основные и расчетные. К основным налоговым ставкам относятся: 0 %, 10 % и 18 %.

К расчетным налоговым ставкам относятся ставки 10 % / 110 % и 18 % / 118 %. Расчетные ставки, в свою очередь, делятся на две группы:

а) ставки, носящие вспомогательный характер;

б) ставки, носящие характер основных.

Основными ставками являются ставки, которые применя­ются непосредственно к налоговой базе.

Вспомогательные ставки (первый вид расчетных ставок) при­меняются в случае, когда налоговая база уже увеличена на сумму НДС. Так, при реализации товаров (работ, услуг) по ценам и тарифам, включающим в себя НДС по ставкам 18 % или 10 %, применяются расчетные ставки соответственно 18/118 % и 10/110 %.

При ввозе товаров на таможенную территорию РФ при­меняются налоговые ставки 10 % и 18 %.

При применении налогоплательщиком при реализации товаров различных налоговых ставок, налоговая база определяется отдельно по каждому виду товаров облагаемых по разным ставкам. При применении одинаковых ставок НДС налоговая база определяется суммарно по всем видам операций, облагаемых по этой ставке.

По операциям, освобождае­мым от налогообложения, НДС не уплачивается. Вместе с тем, между указанными операциями есть существенные различия.

По операциям, облагаемым по нулевой ставке, по кото­рым при составлении счетов-фактур в графе «ставка НДС» ука­зывается «0 %», формируется налоговая база и суммы (входя­щего) НДС, уплаченные по товарам (работам, услугам), под­лежат вычету.

По операциям, освобождаемым от налогообложения (при составлении счетов-фактур в графе «ставка НДС» указывается «Без налога (НДС)»), налоговая база не формируется и суммы (входящего) НДС, уплаченные по товарам (работам, услугам), не вычитаются, а в установленном порядке относятся на себес­тоимость.

Основания применения ставки 0 %:

а) реализация товаров, помещаемых под таможенный режим экспорта при условии их фактического вывоза, а так же работ, услуг, связанных с производством и движение этих товаров.

б) реализация услуг по перевозке товаров, пассажиров, багажа за пределы территории РФ.

В) реализация товаров, работ (услуг) для пользования иностранными дипломатическими представительствами.