Налогообложение бюджетных учреждений и учет расчетов по платежам в бюджет

При нормальных условиях существования учреждения и организации осуществляют свою деятельность исключительно за счет бюджетных средств и не получают доходов в любой форме, а следовательно, не платят налогов. Однако в современных условиях многие бюджетные организации имеют внебюджетные поступления, могут заниматься коммерческой деятельностью, а следовательно и платить налоги. Но налогообложения бюджетных учреждений и организаций имеет свои особенности.

В общем виде платежи бюджетных учреждений по налогам и обязательным собранием включают:

а) за счет средств бюджетного учреждения: налоги на прибыль, на добавленную стоимость, на землю, с владельцев транспортных средств, а также выручку от реализации зданий и сооружений;

б) за счет отчислений с физических лиц: подоходный налог, разница между суммой возмещения материальных затрат и учетной стоимостью выявленных недостач, потерь (порчи) материальных ценностей и иностранной валюты.

Согласно Налоговому кодексу Украины от налогообложения освобождаются доходы неприбыльных организаций, созданных органами государственной власти Украины, органами местного самоуправления, которые содержатся за счет соответствующих бюджетов в виде:

- Денежных средств или имущества, поступающих безвозмездно или в виде безвозвратной финансовой помощи или добровольных по пожертвований;

- Денежных средств или имущества, поступающих таким неприбыльным организациям как компенсация стоимости полученных государственных услуг.

Доходы, полученные этими организациями от оказания государственных услуг, зачисляются в состав смет (на специальных счет) и в соответствии с НКУ используются исключительно на финансирование расходов такой сметы (включая финансирование производственной деятельности в соответствии с уставами).

Согласно НКУ под термином «государственные услуги» следует понимать любые платные услуги, обязательность получения которых устанавливается законодательством и которые предоставляются физическим или юридическим лицам органами исполнительной власти, органами местного самоуправления и созданными ими учреждениями и организациями, которые содержатся за счет средств соответствующих бюджетов.

Кроме того, Кабинетом Министров Украины устанавливаются перечни платных услуг, которые могут дополнительно предоставляться неприбыльными организациями, которые созданы органами государственной власти Украины или органами местного самоуправления и содержатся за счет бюджета. Средства, поступающие от предоставления таких услуг, используются в установленном порядке согласно смете доходов и расходов и не облагаемые налогом па прибыль.

Так, постановлением КМУ от 17.09.1996 г. № 1138 утвержден «Перечень платных услуг, которые могут предоставляться в государственных учреждениях здравоохранения и высших медицинских заведениях образования» (с изменениями и дополнениями), от 20.01.1997 г. № 38 - «Перечень платных услуг, которые могут предоставляться государственными учебными заведениями» (с последующими изменениями и дополнениями), а постановлением от 05.06.1997 г. № 534 - «Перечень платных услуг, которые могут предоставляться учреждениями культуры и искусства, основанными на государственной и коммунальной форме собственности ». Подобные перечни действуют и в других отраслях бюджетной сферы.

В то же время законом предусмотрено, что в случае, когда доходы, полученные бюджетным учреждением в течение отчетного года с назначенных выше источников, неиспользованные полностью до конца первого квартала следующего года и их остаток на конец первого квартала превышает 25% от общих валовых доходов, полученных в течение прошлого года, то соответствующее превышение облагается налогом на прибыль на общих основаниях.

Доходы, полученные бюджетными учреждениями из других источников, получение которых разрешено действующим законодательством Украины, облагаются налогом на прибыль на общих основаниях. К таким доходам относятся все виды доходов от неосновной деятельности бюджетных учреждений: выполнение работ и оказание услуг сторонним организациям производственными мастерскими, подсобными (учебными) сельскими хозяйствами, передачи в аренду имущества, выполнение договорных научно-исследовательских работ и др..

При осуществлении некоторых операций бюджетные организации могут быть плательщиками налога на добавленную стоимость (НДС), порядок налогообложения которым регламентирует Налоговый кодекс Украины. Согласно этому кодексу налогоплательщиками являются юридические лица, объем налогооблагаемых операций которых в течение любого периода из последних 12 календарных месяцев превышает 3600 необлагаемых минимумов доходов граждан.

В то же время некоторые из платных услуг бюджетных учреждений освобождены в законодательном порядке от обложения НДС. К ним относятся:

- Определены соответствующим перечнем услуги закладывал образования, которые имеют специальную лицензию на предоставление таких услуг (пп. 5.1.3 Закона о НДС);

- Определены соответствующим перечнем услуги учреждений здравоохранения, которые имеют специальную лицензию на предоставление таких услуг (пп.-5.1.8 Закона о НДС);

- Определены соответствующим перечнем услуги учреждений службы занятости (пп. 5.1.11 Закона о НДС);

- Платные услуги библиотек (пп. 5.1.23 Закона о НДС);

- Некоторые услуги архивных учреждений (пп. 5.1.12 Закона о НДС);

- Услуги государственных органов по регистрации актов гражданского этапа (пп. 5.1.6 Закона о НДС);

- Предоставления государственных платных услуг органами исполнительной власти и местного самоуправления (пп. 3.2.6 Закона о НДС) и др..

Таким образом, бюджетные организации должны регистрироваться в качестве плательщиков НДС только в том случае, когда объем не освобожденных от налогообложения платных услуг превышает их предельные размеры.

Сумма налогового обязательства по НДС определяется на общих основаниях, а порядок формирования налогового кредита по НДС в бюджетных организациях масс некоторые особенности, которые заключаются в том, что в состав последнего включают только суммы НДС, уплаченные при приобретении имущества исключительно за счет средств специального фонда .

Бюджетные учреждения, которые не являются плательщиками НДС, суммы НДС, уплаченные при приобретении имущества, относимые на расходы учреждения.

В соответствии со ст. 12 Закона Украины «О плате за землю» от 03.07.1992 г. № 2535-XII (с изменениями и дополнениями) большинство бюджетных учреждений освобождены от уплаты земельного налога, но если такие учреждения сдают в аренду земельные участки, отдельные здания или их части другим субъектам предпринимательской деятельности, то они уплачивают налог на землю на общих основаниях за счет полученной прибыли. Одновременно земельный налог включается в состав валовых расходов учреждения, вследствие чего уменьшает сумму налогооблагаемой прибыли и налога на прибыль.

Порядок исчисления и уплаты налога на транспортные средства регулируется Законом Украины «О налоге с владельцев транспортных средств и других самоходных машин и механизмов» от 18.02.1997 г. № 75/97-ВР (с изменениями и дополнениями). Плательщиками этого налога есть все учреждения, имеющие в своем распоряжении зарегистрированы транспортные средства (кроме учебных заведений, которые полностью содержатся за счет бюджет) и имеют учебные транспортные средства). Налог определяется на основании отчетных данных о наличии транспортных средств по состоянию на 1 января отчетного года. За приобретенные в течение года транспортные средства налог уплачивается па общих основаниях, начиная с квартала, в котором транспортное средство зарегистрировано.

Бюджетные учреждения не уплачивают сбор за специальное использование в в лигах ресурсов, если они используют воду исключительно для удовлетворения собственных питьевых и санитарно-гигиенических нужд. Если бюджетные учреждения используют воду на другие цели, то платят сбор за специальное использование водных ресурсов па общих основаниях.

Учет расчетов с бюджетом ведется на синтетическом счете 64 «Расчеты по налогам и платежам», который имеет два субсчета:

641 «Расчеты по платежам и налогам в бюджет»;

642 «Прочие расчеты с бюджетом».

Операции по учету расчетов по платежам и налогам в бюджет отражаются в разных мемориальных ордерах, на основании которых выполняются записи в книгу Журнал-главная. Аналитический учет ведется отдельно по каждому виду налогов и платежей в специальных карточках учета расчетов, в книге или соответствующей машинограммы. На основании данных аналитического учета составляются декларации и сведения состояния расчетов по платежам в бюджет, которые в установленные сроки представляются в налоговый орган по месту регистрации налогоплательщика.