Бухгалтерський облік та оподаткування придбання запасів за імпортом

Порядок формування первісної вартості запасів у бухгалтерському обліку залежить від того, яка подія під час імпорту була першою– отримання запасів чи оплата їхньої вартості.

Якщо перша подія – одержання запасів,то, визначаючи гривневий еквівалент їхньої вартості, слід керуватися п. 5 П(С)БО 21, згідно з яким вартість запасів визначають за курсом НБУ на дату їх отримання.Кредиторська заборгованість (постачальнику), що виникла, є монетарною (оскільки її погашатимуть грошима), і тому на кінець звітного періоду і на дату погашення щодо неї потрібно знайти курсові різниці.

Якщо перша подія – оплата запасів,що закуповуються за імпортом, то згідно з п. 6 П(С)БО 21сума авансу(попередньої оплати) перераховуєтьсяу валюту із застосуванням валютного курсу на дату сплати авансу.Дебіторська заборгованість (постачальника), що виникла в такому разі, є немонетарною (оскільки її погашатимуть отриманням запасів – немонетарних активів), тому ні на кінець звітного періоду, ні на дату погашення розрахо­вувати курсові різниці щодо неї не потрібно.

У разі здійснення часткових поставок і оплатза запаси, що імпорту­ються, у П(С)Б0 21вказано, що вартість активів, які надійшли, треба визначати за сумою авансових платежів із використанням валютних курсів на основі послідовності здійснення авансових платежів.

Отже, в разі часткових поста­вок і оплат під час імпорту для визнання вартості отриманих активів необхідно застосовувати метод ФІФО,аналогічний за принципом дії однойменному методу обліку запа­сів, викладеному в П(С)БО 9. Використовуючи його, вартість запасів, що імпорту­ються, ділять на декілька частин, зважаючи на послідовність здійснення авансових платежів: першу частину буде оприбутковано за курсом на дату перера­хування першого авансу, другу – за курсом на дату перераху­вання другого авансу тощо.

Суми митних платежів(ввізного мита і митного збору), сплата яких нерозривно пов’язана з імпортом запасів, у бухгалтерському облікупідляга­ють включенню до первісної вартості таких запасів на підставі п. 9П(С)БО 9.

Для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік дохо­дів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподатку­вання та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, реєст­рів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законо­давством (п. 44.1 ПКУ).

Згідно з п. 138.2 ПКУ витрати, які враховують для визначення об’єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверд­жують здійснення платником податку витрат, обов’язковість ведення і зберіган­ня яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Платник податку для визначення об’єкта оподаткування має право на вра­хування витрат, підтверджених документами, що склали нерезиденти відпо­відно до правил інших країн.

Згідно з п.п. 139.1.3 ПКУ не входять до складу витрат суми попередньої (авансової) оплати товарів, робіт, послуг.

Витрати, здійснені (нараховані) платником податку в іноземній валюті у зв’язку з придбанням у звітному податковому періоді товарів, робіт, послуг, у встановленому порядку включають до витрат такого звітного податкового періо­ду, перераховуючи в національну валюту ту частину їхньої вартості, що не була раніше оплачена, за офіційним курсом національної валюти до іноземної валюти, що діяв на дату визнання таких витрат згідно з цим розділом, а в частині раніше здійсненої оплати – за таким курсом, що діяв на дату оплати (п.п. 153.1.2 ПКУ).

Курсові різниці від перерахунку операцій, виражених в іноземній валюті, заборгованості та іноземної валюти визначають відповідно до положень (стан­дартів) бухгалтерського обліку.

Прибуток (позитивне значення курсових різниць) ураховується у складі доходів платника податку, а збиток (від’ємне значення курсових різниць) – у складі витрат платника податку (п.п. 153.1.3 ПКУ).

Так, згідно з п. 161.2 ПКУ у разі укладення договорів, які передбачають оплату товарів (робіт,) на користь нерезидентів, що мають офшорний статус, чи у разі здійснення розрахунків через таких нерезидентів або через їхні банківські рахунки, незалежно від того, чи здійснюється така оплата (в грошовій або іншій формі) безпосередньо або через інших резидентів або нерезидентів, витрати плат­ників податку на оплату вартості таких товарів (робіт, послуг) включаються до складу їхніх витрат у сумі, що становить 85 відсотків вартості цих товарів (робіт, послуг).

Правило, визначене цим пунктом, починає застосовуватися з календар­ного кварталу, що настає за кварталом, у якому офіційно опубліковано перелік офшорних зон, встановлених Кабінетом Міністрів України.

Якщо потрібно внести зміни до цього переліку, це роблять не пізніше ніж за три місяці до нового звітного (податкового) року та вводять їх в дію з початку нового звітного (податкового) року.

Під терміном “нерезиденти, що мають офшорний статус” розуміють нере­зидентів, розташованих на території офшорних зон, за винятком нерезидентів, розміщених на території офшорних зон, які надали платнику податку виписку із правоустановчих документів, яку легалізувала відповідна консульська установа України, що свідчить про звичайний (неофшорний) статус такого нерезидента. Якщо існують договори, визначені абзацом першим цього пункту, платник податку має послатися на наявність зазначеної виписки у поясненні до податкової декларації (п.161.3 ПКУ).

Певні особливості імпортних операцій виникають також під час оподатку­вання податком на додану вартість.

Відповідно до п. 187.8 Податкового кодексу України, датою виникнення податкових зобов’язань з ПДВ у разі ввезення товарів на митну територію України є дата подання митної декларації для митного оформлення.

Попередня (авансова) оплата вартості товарів, що експортуються чи імпортуються, не змінює значення сум податку, які відносяться до податкового кредиту або податкових зобов’язань платника податку, такого експортера або імпортера (п. 187.11).

База оподаткування операцій з постачання товарів, ввезених на митну територію України, визначається на підставі їх договірної (контрактної) вар­тості, але не нижче від митної вартості товарів, з якої визначено податки і збори, що справляються під час їх митного оформлення, з урахуванням акциз­ного податку та ввізного мита, за винятком податку на додану вартість, що включаються в ціну товарів/послуг згідно із законом (п. 188.1 ПКУ).

Відповідно до п. 190.1 ПКУ базою оподаткування у разі ввезення товарів на митну територію України є договірна (контрактна) вартість, але не менша від митної вартості цих товарів, визначеної відповідно до Митного кодексу України, з урахуванням мита та акцизного податку, що підлягають сплаті, за винятком податку на додану вартість, що входять до ціни товарів/послуг згідно із законом.

Визначаючи базу оподаткування, перерахунок іноземної валюти в націо­нальну валюту здійснюють за офіційним курсом національної валюти до цієї валюти, який встановлює Національний банк України, що діє на день подання митної декларації для митного оформлення, а в разі нарахування суми податко­вого зобов’язання митним органом у випадках, коли митна декларація не подавалася, – на день визначення податкового зобов’язання.

Право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (зокрема в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг (п.п “а” п. 198.1 ПКУ).

Податковий кредит звітного періоду визначається на підставі договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище від рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум подат­ків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 ст. 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв’язку з придбанням або виготовленням товарів (зокрема в разі їх імпорту) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції упродовж такого звітного податкового періоду (п. 198.3 ПКУ).

Так, згідно з п. 198.6 ПКУ не належать до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв’язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з п. 201.11 ст. 201 цього Кодексу).

Якщо на момент перевірки платника податку органом Державної подат­кової служби суми податку, які попередньо віднесені до податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку відповідає згідно із законом.

Якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних, таке право зберігається за ним упродовж 365 кален­дарних днів з дати виписування податкової накладної.