Учет продаж готовой продукции.

Продажа продукции (работ, услуг) – завершающий этап кругооборота средств в хозяйственной деятельности организации.

При отражении в учете операций продажи продукции, с одной стороны, отражается фактическое выбытие (отгрузка) готовой продукции из организации покупателю, а с другой – определяется, покрывают ли средства, полученные от покупателей готовой продукции затраты на ее производство и продажу. Таким образом, в бухгалтерском учете исчисляется финансовый результат (соотношение доходов и расходов) от продажи продукции, характеризующий результативность основной деятельности организации. При этом финансовым результатом может быть либо прибыль, либо убыток.

Для исчисления финансового результата от продажи готовой продукции используется синтетический счет 90 «Продажи», на котором сопоставляются доходы и расходы, связанные с продажей готовой продукции.

Доходы, получаемые организацией от продажи готовой продукции отражаются в кредите счета 90 «Продажи» в ценах реализации с учетом НДС и других налогов.

В целях исчисления финансового результата от продажи готовой продукции по дебету счета 90 «Продажи» отражаются суммы, уменьшающие доходы организации от продажи продукции:

∙ НДС, причитающейся к получению от покупателей в составе выручки от продажи готовой продукции и подлежащий перечислению в бюджет;

∙ иные аналогичные налоги, включенные в продажную цену проданной готовой продукции (например, акцизы) и подлежащие перечислению в бюджет;

∙ фактическая производственная себестоимость проданной продукции;

∙ фактическая сумма общехозяйственных расходов за отчетный период при их списании в качестве условно-постоянных непосредственно в дебет счета 90 «Продажи»;

∙ фактические расходы на продажу за отчетный период.

Таким образом, по дебету счета 90 «Продажи» отражаются суммы, которые организация должна перечислить в бюджет (НДС, акцизы и т.п.), а также расходы, связанные с производством и реализацией продукции, которые должны быть возмещены за счет выручки от ее продажи.

Сопоставление в конце отчетного месяца оборотов по дебету и кредиту счета 90 «Продажи» позволяет исчислить финансовый результат от продажи продукции. Если оборот по кредиту счета 90 «Продажи» (т.е. выручка за проданную продукцию, включая НДС и иные аналогичные налоги) превышает оборот по дебету счета 90 «Продажи», т.е. полную фактическую себестоимость проданной продукции и обязательные платежи в бюджет (НДС, акцизы и другие аналогичные налоги), то финансовым результатом от продажи продукции является прибыль: если наоборот – убыток.

Счет 90 «Продажи» является типичным операционно-результатным счетом и не участвует в формировании показателей бухгалтерского баланса на отчетную дату, так как не отражает информацию о состоянии хозяйственных средств организации. В связи с этим в конце каждого месяца прибыль (убыток) от продажи продукции, исчисленная на счете 90 «Продажи», списывается с него на балансовый счет 99 «Прибыли и убытки».

Резюмируя изложенное, можно схематично представить структуру счета 90 «Продажи»:

Счет 90 «Продажи»

Однако помимо исчислениям финансового результата от продажи готовой продукции за отчетный месяц счет 90 «Продажи» выполняет еще одну задачу – в системном порядке в течение отчетного года нарастающим итогом с начала отчетного года накапливает данные, необходимые для формирования показателей Отчета о прибылях и убытках, в котором развернуто представляются доходы и расходы организации за отчетный период.

Для решения этой задачи в развитие синтетического счета 90 «Продажи» в соответствии со структурой статей Отчета о прибылях и убытках открываются следующие счета:

90-1 «Выручка»;

90-2 «Себестоимость продаж»;

90-3 «НДС»;

90-4 «Акцизы»;

90-9 «Прибыль (убыток) от продаж».

Кроме того, если в соответствии с учетной политикой общехозяйственные расходы и расходы на продажу в полном объеме списываются в качестве условно-постоянных на уменьшение финансового результата отчетного периода, в развитие счета 90 «Продажи» открываются соответствующие дополнительные субсчета: 90-5 «Управленческие расходы», 90-6 «Расходы на продажу»[25].

Записи хозяйственных операций на синтетическом счете 90 «Продажи» и открытых в его развитие субсчетах ведутся в разных режимах. Если синтетический счет 90 «Продажи» закрывается каждый месяц и не имеет сальдо на отчетную дату, то на открытых в его развитие субсчетах записи ведутся в течение отчетного года нарастающим итогом. Сальдо по каждому субсчету, исчисленное за каждый отчетный период в течение отчетного года, используется для формирования показателей по соответствующим статьям Отчета о прибылях и убытках. Закрываются (обнуляются) субсчета к счету 90 «Продажи» только в конце отчетного года – заключительными записями декабря отчетного года в ходе реформации баланса.

Свод типовых бухгалтерских записей по отражению в учете операций продажи готовой продукции проиллюстрирован условным примером 10.3.

Рассмотренный порядок отражения на счетах бухгалтерского учета операций продажи готовой продукции применяется в хозяйственных ситуациях, при которых договорами купли-продажи продукции предусмотрен момент перехода права собственности на реализуемую продукцию в момент отгрузки (передачи) этой продукции продавцом покупателю. Вместе с тем гражданское законодательство предусматривает, что стороы могут согласовать условия перехода права собственности на реализуемую продукцию в момент, отличный от момента отгрузки продукции пользователю. В этом случае продукция, уже фактически отгружена со склада продавца и находящаяся «на пути к покупателю», продолжает оставаться собственностью организации-продавца. Наиболее часто особые условия поставки встречаются в экспортно-импортных контрактах, когда между экспортером и импортером в особом порядке распределяются риски, связанные с продвижением товаров от продавца к покупателям на территории различных государств.

В этом случае процесс продажи продукции подразделяются на две стадии: стадию отгрузки продукции покупателю и предъявления ему к оплате расчетных документов и стадию, когда по условиям договора наступает «особый момент перехода права собственности» к покупателю и, следовательно, совершается собственно продажа продукции.

Для отражения в учете отгруженной покупателю продукции применяется активный счет 45 «Товары отгруженные», по дебету которого в корреспонденции с кредитом счета 43 «Готовая продукция» отражается факт отгрузки со склада организации-продавца в адрес покупателя готовой продукции, право собственности на которую в соответствии с условиями договора пока не перешли к покупателю. Отгруженная продукция отражается в дебете счета 45 «Товары отгруженные» в оценке по фактической производственной или нормативной себестоимости.

В предусмотренный договором момент перехода права собственности на отгруженную продукцию покупателю в бухгалтерском учете признаются операции ее продажи. Для этого на счете 90 «Продажи» в открытых в его развитие субсчета последовательно отражаются все операции, которые имеют место при отражении в учете продажи продукции с переходом права собственности на нее в момент отгрузки (см. пример 10.3). отличие заключается только в бухгалтерской записи списания себестоимости проданной продукции, которая будет иметь следующий вид:

Дебет счета 90 «Продажи», субсчет 2 «Себестоимость продаж» и

Кредит счета 45 «Товары отгруженные».

Бухгалтерские записи по отражению операций продажи готовой продукции при «особом моменте перехода права собственности» приведены в табл.10.3.

Таблица 10.3

Свод типовых бухгалтерских записей по отражению

операций продажи готовой продукции

при «особом моменте перехода права собственности»[26]

При составлении бухгалтерской отчетности остатки отгруженной продукции, право собственности на которую в соответствии с условиями заключенных договоров не перешло к покупателям, отражается отдельной статьей в составе запасов в разделе II «Оборотные активы» актива бухгалтерского баланса.