Та витрат і доходів за їх центрами

9.1.Облік доходів і фінансових результатів від операційної діяльності.

9.2. Облік доходів і фінансових результатів від фінансової діяльності.

9.3. Облік доходів і фінансових результатів від інвестиційної діяльності.

9.4. Облік доходів і фінансових результатів від надзвичайних подій.

9.5. Облік доходів і фінансових результатів за їх центрами.

9.6. Поняття про трансфертне ціноутворення.

9.1.Для узагальнення інформації про доходи від операційної, інвестиційної та фінансової діяльності підприємства, а також від надзвичайних подій призначені рахунки класу 7 "Доходи і результати діяльності".

Рахунки даного класу є пасивними. За кредитом цих рахунків відображається визнання доходів від різних видів діяльності, а за дебетом – нарахування непрямих податків і їх списання на збільшення фінансових результатів.

Рахунок фінансових результатів перед складанням звітності закривається, залишки по ньому переносяться на рахунок 44 "Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)".

Рахунки 70 та 71 призначені для відображення доходів від операційної діяльності, а рахунки 72 і 73 – доходів від фінансової діяльності.

Рахунок 74 призначений для обліку доходів, пов’язаних передусім з інвестиційною діяльністю та доходів, що виникають в процесі звичайної діяльності, але не пов'язані з операційною або фінансовою діяльністю.

До основної діяльності підприємств відноситься виробництво продукції (виконання робіт, надання послуг), з метою яких створювалось підприємство і які займають велику питому вагу в доходах цих підприємств. Облік доходів підприємств майже всіх галузей економіки регламентується П(С)БО 15 „Доходи” та Інструкцією по використанню Плану рахунків бухгалтерського обліку, а будівельних організацій крім названих документів – П(С)БО 18 „Будівельні контракти”.

В управлінському обліку доходів і фінансових результатів від основної діяльності даний вид обліку повинен бути організований в розрізі окремих об`єктів будівництва та виконавців робіт. В синтетичному обліку доходів і фінансових результатів від основної діяльності має місце наступна кореспонденція рахунків:

Сальдо по субрахунку 791 є фінансовим результатом від операційної діяльності, яка включає в себе основну діяльність. Якщо воно кредитове, то підприємство отримало прибуток, якщо дебетове – збиток.

Роботи, виконанні підрядними організаціями у відповідності з П(С)БО 18 відображаються в обліку таким чином (після 1.01.2002р.):

Для обліку доходів від іншої операційної діяльності використовується рахунок 71 „Інший операційний дохід”. За кредитом цього рахунка відображається збільшення інших операційних доходів, а за дебетом – нарахування непрямих податків і списання доходів на збільшення фінансових результатів. До інших операційних доходів відносяться:

– дохід від реалізації іноземної валюти;

– дохід від реалізації інших оборотних активів;

– дохід від операційної оренди активів;

– дохід від операційної курсової різниці;

– одержані штрафи, пені, неустойки;

– відшкодування раніше списаних активів;

– дохід від списання кредиторської заборгованості;

– дохід від безоплатно одержаних оборотних активів;

– інші доходи від операційної діяльності.

Управлінський облік вищеназваних доходів повинен здійснюватись в аналітичному їх розрізі, тобто в розрізі окремих видів іноземної валюти, окремих видів інших оборотних активів, кредиторів, штрафних санкцій тощо.

9.2.Для узагальнення інформації про доходи від інвестицій, які здійснені в асоційовані, дочірні або спільні підприємства та облік яких ведеться за методом участі в капіталі, призначено пасивний рахунок 72 „Дохід від участі в капіталі”. По кредиту рахунку відображається збільшення (одержання) доходу, по дебету – списання в порядку закриття на рахунок 79 „Фінансові результати”.

Аналітичний облік доходів від участі в капіталі ведеться за кожним об’єктом інвестування та іншими ознаками, визначеними підприємством. Первинними документами для обліку доходів від участі в капіталі є довідки бухгалтерії.

Для обліку доходів, які виникають у ході фінансової діяльності підприємства, зокрема дивідендів, відсотків та інших доходів від фінансової діяльності, які не обліковуються на рахунку 72 „Дохід від участі в капіталі”, призначено пасивний рахунок 73 „Інші фінансові доходи”.

По кредиту рахунку відображається визнана сума доходу, по дебету - списання кредитового обороту на рахунок 79 „Фінансові результати”.

Субрахунки до рахунку 73 „Інші фінансові доходи” наведені в таблиці.

Аналітичний облік фінансових доходів ведеться за об'єктами інвестування, фінансового лізингу, видами кредитів, цінних паперів тощо. Первинними документами для обліку інших фінансових доходів є довідки бухгалтерії. Основні бухгалтерські проведення з обліку інших фінансових доходів:

9.3.Для обліку доходів, які виникають в процесі звичайної діяльності, але не пов'язані з операційною та фінансовою діяльністю підприємства призначено пасивний рахунок 74 "Інші доходи".

По кредиту рахунку 74 "Інші доходи" відображається збільшення (одержання) доходу, по дебету - належна сума непрямих податків (податку на додану вартість, акцизного збору та інших зборів (обов'язкових платежів) та списання в порядку закриття на рахунок 79 "Фінансові результати". Субрахунки до рахунку 74 "Інші доходи" наведені в таблиці.

Інші доходи за своєю економічною суттю є доходами від інвестиційної діяльності. Основні бухгалтерські проведення з обліку таких доходів наведені в таблиці.

Управлінський облік інших доходів повинен здійснюватись в розрізі видів фінансових інвестицій, неопераційних курсових різниць, кредиторських заборгованостей за якими минув термін позовної давності тощо.

9.4.Для відображення доходів, які виникли внаслідок
надзвичайних подій застосовується пасивний рахунок 75 "Надзвичайні доходи".

По кредиту рахунку відображається визнана сума відшкодування, зокрема від страхових організацій, втрат від надзвичайних подій, по дебету - списання в порядку закриття на рахунок 79 „Фінансові результати”.

На субрахунку 751 „Відшкодування збитків від надзвичайних подій” відображається сума відшкодування втрат від надзвичайних подій, включаючи відшкодування витрат на попередження втрат від надзвичайних подій.

На субрахунку 752 „Інші надзвичайні доходи” відображається дохід від інших подій чи операцій, які відповідають визначенню надзвичайних подій. Основні бухгалтерські проведення з обліку надзвичайних доходів наведено в таблиці.

Управлінський облік надзвичайних доходів повинен вестися в розрізі їх видів, надзвичайних подій тощо.

9.5.Важливе місце в системі управлінського обліку відводиться обліку доходів за відповідними центрами.

Центр відповідальності за доходами – це центр відповідальності, менеджер якого відповідає за отримання доходів, але не несе відповідальності за витрати.

Керівники центрів відповідальності за доходами, як і керівники центрів відповідальності за витратами, можуть відповідати за недосягнення фінансових цілей, наприклад, за забезпечення можливості конкурувати лише на трьох ринках, де їх фірма займає першу або другу позицію по продажах.

Проте, щоб вижити в конкурентній боротьбі, підприємству недостатньо управляти витратами, воно повинно отримувати прибуток, а прибуток не є метою менеджерів центрів відповідальності витрат і доходів. Тому в системах управлінського контролю підприємств найбільш часто зустрічаються центри відповідальності за прибутками та центри відповідальності за інвестиціями.

Центри відповідальності за прибутками– це підрозділи, керівники яких відповідальні не тільки за витрати, але й за обсяги виробництва та продаж, ціни, а також за фінансові результати свого підрозділу. Це можуть бути окремі підприємства у складі великого об'єднання, філіали, дочірні підприємства, магазини тощо. Зазвичай, центри прибутку включають декілька місць виникнення витрат. Загальні витрати та результати їх діяльності відображаються в системі бухгалтерського обліку.

Менеджер центру відповідальності за прибутками приймає рішення по кількості споживчих ресурсів і розміру очікуваної виручки. Критерієм оцінки діяльності такого центру відповідальності служить розмір отриманого прибутку. На вході в центр відповідальності надається інформація про величину витрат, а на виході - про кінцеві результати діяльності підрозділу. Прибуток центру відповідальності може розраховуватися по-різному. Інколи в розрахунках присутні лише прямі витрати, а в інших випадках включаються також повністю або частково непрямі витрати.

Мета центру прибутку - отримання максимального прибутку шляхом оптимального поєднання параметрів вкладених ресурсів, обсягу продукції, яка випускається, і ціни. Керівники центрів відповідальності за прибутками на відміну від керівників центрів відповідальності за витратами не зацікавленні в зниженні якості продукції, так як це зменшить їх доходи, а отже, і прибуток - показник, по якому оцінюється ефективність їх праці.

Для центрів відповідальності за прибутками характерними є наступні особливості (рис. 9.1).

При всіх своїх перевагах центри відповідальності за прибутками не зацікавлені в кращому використанні виділених їм інвестицій. Цього недоліку позбавлені центри відповідальності за інвестиціями.

Центр відповідальності за інвестиціями (капіталовкладеннями) - це підрозділ, керівник якого відповідає за витрати і результати інвестиційного процесу, ефективність використання капітальних вкладень. Завдання такого центру полягає у забезпечені максимальної рентабельності вкладеного капіталу, його швидкої окупності, збільшенні акціонерної вартості підприємства. Управляють витратами за допомогою операційного бюджету, звітності про його виконання, інформації про рух грошових потоків.

Центри відповідальності за інвестиціями (капіталовкладеннями) мають свої особливості, в порівнянні з іншими центрами відповідальності (рис. 9.2).

Керівники центрів інвестицій, в порівнянні з усіма вищеназваними центрами відповідальності, мають найвищі повноваження в керівництві і, як методологічний аспект наслідок, несуть найвищу відповідальність за прийняті рішення. Частково, їм делеговано право приймати власні інвестиційні рішення, тобто розподіляти виділені адміністрацією підприємства засоби по окремих проектах.

Центри рентабельності - це підрозділи, в яких дохід є грошовим виразом виготовленої продукції; витрати - грошовий вираз використаних ресурсів, а прибуток - різниця між доходом та витратами. Центр рентабельності - це економіка підприємства в мініатюрі. Використання моделі керівництва за центрами рентабельності дозволяє на великих підприємствах децентралізувати відповідальність за прибуток.

Формування центрів рентабельності є не завжди ефективним. Якщо випускається однорідна продукція (вугілля, цемент тощо), яка змінюється в натуральних показниках, то немає необхідності визначати обсяг виробництва у вартісних показниках. Досить визначити власні витрати кожного підрозділу і порівняти їх на тону продукції, випущеної підприємством. Недоцільно формувати центри рентабельності, коли центри відповідальності надають послуги іншим центрам без вказаної ціни послуг (наприклад, послуги відділу внутрішнього аудиту), а також у випадках при встановленні трансфертних цін, коли виникають суперечки між управлінцями різних центрів. Трансфертні ціни можуть викликати зацікавленість менеджерів центрів відповідальності у отриманні короткострокових результатів, завдаючи шкоду підприємству в цілому при вирішенні довгострокових перспектив розвитку.

Виходячи із загальних умов організації управлінського обліку формування центрів рентабельності потребує (рис. 9.3).

Основними передумовами формування та організації обліку за центрами відповідальності за витратами, відповідальності та рентабельності є чіткий розподіл витрат на такі, що залежать від функцій того чи іншого центру, постійні та змінні, прямі витрати від величини яких найбільше залежить прибутковість кожного виробу; калькулювання собівартості з повним розподілом витрат на рівні підприємства; виділення в обліку трьох елементів витрат - матеріальних, трудових і накладних; планування прибутку та контроль за витратами.

9.6.Додаткові проблеми оцінки діяльності центрів відповідальності виникають, коли вони реалізують продукцію або надають послуги один одному. В цих умовах на результат та оцінку діяльності центрів відповідальності значною мірою впливають трансфертні ціни.

Трансфертна ціна — це ціна, за якою продукти або послуги одно­го центру відповідальності компанії передаються іншому центру відповідальності цієї компанії.

Трансфертну ціну можна визначити різними методами.

Метод трансфертного ціноутворення має спонукати менеджера кожно­го підрозділу приймати рішення, оптимальні для всієї компанії. Тому кри­теріями вибору методу трансфертного ціноутворення є:

— сприяння узгодженню мети;

— мотивація керівництва;

— сприяння автономії підрозділу в умовах децентралізації управління. Найчастіше використовують:

— трансфертні ціни, що базуються на ринкових цінах;

— трансфертні ціни, що базуються на витратах;

— договірні трансфертні ціни.

Трансфертне ціноутворення на основі ринкових цін дуже популярний метод, оскільки дає змогу узгодити оцінку діяльнос­ті окремих центрів і всієї компанії. Легальною формулою визначення трансфертної ціни є:

Трансфертна ціна = Дійсні витрати на одиницю + Можливі витрати на одиницю.

Це означає, що при наявності альтернативи реалізації продукції або послуг іншим підприємствам, трансфертна ціна повинна відшкодовувати економічні витрати підрозділу, яких він зазнав внаслідок відмови від цієї альтернативи.

При цьому слід дотримуватися таких принципів:

1) Підрозділ, котрий купує продукт або послуги всередині компанії, по­винен це робити доти, доки підрозділ, котрий продає, дотримується полі­тики ринкових цін і хоче продавати всередині компанії.

2) Якщо підрозділ, котрий продає продукцію (послуги), не дотриму­ється зовнішніх цін, то підрозділ, котрий отримує продукцію, має право купувати її на зовнішньому ринку.

3) Підрозділ, котрий продає, повинен мати право реалізувати продук­цію на зовнішньому ринку.

4) Для розв'язання конфліктних ситуацій, пов'язаних із застосуванням трансфертних цін, має бути створений відповідний арбітражний орган.

Застосування ринкових цін як бази трансфертного ціноутворення мож­ливе лише тоді, коли існують: ринок цін проміжних продуктів, стабіль­ність цін на ці продукти, високий ступінь децентралізації всередині ком­панії. В разі неможливості використання ринкових цін можуть бути зас­тосовані договірні ціпи.

Трансфертні ціни, розраховані на основі витрат, часто викликають су­перечності між інтересами фірми та її окремими підрозділами. Наприклад, може бути ситуація, коли, трансфертна ціна, розрахо­вана на основі змінних витрат, не відшкодовує постійних витрат транс­портного підрозділу і підрозділу виробництва паперу.

Трансфертне ціноутворення широко застосовується транснаціональни­ми корпораціями, оскільки дає змогу мінімізувати податки та ризик в кра­їнах, де діють дочірні компанії. Політику транснаціонального ціноутво­рення визначають умови країни, де перебуває дочірня компанія.

Чинниками, що впливають на транснаціональне трансфертне ціноутворення можуть бути:

• натиск з боку робітників, які бажають отримати більшу долю доходу;

• політична нестабільність або натиск в напрямку націоналізації або експропріації високорентабельних іноземних фірм;

• обмеження на переведення прибутку або дивідендів за межі країни;

• міцні торгівельні угоди;

• висока конкуренція;

• ставка податку на прибуток менша, ніж в країні, де знаходиться материнська компанія;

• нижче рівень інфляції;

• обмеження вартості продукції, що може бути імпортована.