Процедура проведения выездной налоговой проверки

Выездная налоговая проверка (далее — ВНП) — проводится на территории (в помещении) налогоплательщика на основании пись­менного решения руководителя (заместителя руководителя) налого­вого органа. Решение о проведении ВНП выносит налоговый орган по месту нахождения организации или по месту жительства физиче­ского лица.

Общая процедура проведения ВНП регулируется ст. 89 НК РФ.

Согласно п. 4 ст. 89 НК РФ предметом ВНП являются правильность исчисления и своевременность уплаты конкретных налогов. При этом на основании п. 3 ст. 89 НК РФ ВНП в отношении одного налогопла­тельщика может проводиться как по одному, так и по нескольким на­логам.

В рамках ВНП может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено ре­шение о проведении ВНП. При этом налоговый орган также может проверить истекшие налоговые периоды текущего года. Данная по­зиция подтверждается письмом Минфина России от 12.09.2006 г. № 03- 02-07/1-246.

Например, в марте 2011г. налоговые органы могут проверить пра­вильность расчетов с бюджетом за любые периоды 2008, 2009 и 2010 г. При этом налоговый орган будет также вправе проверить расчеты за январь и февраль 2011 г. по тем налогам, по которым НК РФ налоговый период установлен как месяц (например, по НДС, НДФЛ).

Судебная практика свидетельствует, что если налоговым органом был проверен период, который налоговый орган не имел права про­верять с точки зрения срока исковой давности, то такие действия на­логового органа неправомерны.

В п. 5 ст. 89 НК РФ закреплена правовая норма, согласно которой налоговые органы не вправе проводить в отношении одного налого­плательщика более двух ВНП в течение календарного года, за исклю­чением случаев принятия решения руководителем федерального ор­гана исполнительной власти, уполномоченного по контролю и над­зору в области налогов и сборов (Минфином России) о необходимости проведения ВНП налогоплательщика сверх заданного ограничения.

Налоговые органы также не вправе проводить две и более ВНП по одним и тем же налогам за один и тот же налоговый период.

При выработке конкретных критериев для отбора кандидатов на ВНП налоговые органы руководствуются приказами для служебного пользования. Практика показывает, что типовыми критериями для отбора налогоплательщиков на проведение ВНП являются:

1) налогоплательщики, попавшие в поле зрения правоохранитель­ных органов;

2) представляющие нулевые бухгалтерские балансы или не пред­ставляющие отчетность в налоговый орган, в то время как у налоговых инспекторов имеется информация об осуществлении данным нало­гоплательщиком финансово-хозяйственной деятельности;

3) налогоплательщики, не проверявшиеся более пяти лет;

4) налогоплательщики, предложенные к проверке отделами каме­ральных проверок налоговых органов;

5) налогоплательщики, отражающие в налоговой отчетности убы­ток или незначительный доход в течение ряда налоговых периодов или допускающие резкие колебания размера указанных платежей;

6) налогоплательщики, последняя проверка которых выявила су­щественные нарушения действующего налогового законодательства.

Сроки проведения ВНП закреплены в п. 6 ст. 89 НК РФ, согласно которому ВНП не может продолжаться более двух месяцев. При этом срок может быть продлен до четырех месяцев, а в исключительных случаях — до шести месяцев.

Основания и порядок продления срока проведения ВНП преду­смотрены Приказом ФНС России от 25.12.2006 г. № САЭ-3-06/892@.

Согласно п. 3 указанного Приказа продление срока ВНП (повтор­ной ВНП) до четырех и шести месяцев возможно в следующих типовых случаях:

1) при наличии форс-мажорных обстоятельств на территории, где проводится проверка (затопление, пожар, теракт и т.п.);

2) при получении в ходе проведения ВНП (повторной ВНП) ин­формации от контролирующих либо правоохранительных органов, свидетельствующей о наличии у налогоплательщика (плательщика сбора) нарушений законодательства о налогах и сборах и требующей поэтому дополнительной проверки;

3) при наличии у организации четырех и более обособленных под­разделений. В данном случае срок проведения ВНП продлевается до четырех месяцев так как в ходе ВНП налоговый орган вправе проверять деятельность филиалов и представительств налогоплательщика. Приналичии у организации 10 и более обособленных подразделений ВНП осуществляется до шести месяцев;

4) при наличии у организации менее четырех обособленных под­разделений срок проведения ВНП также может быть продлен до че­тырех месяцев при условии, если доля уплачиваемых налогов, при­ходящаяся на данные обособленные подразделения, составляет не менее 50% от общей суммы налогов, уплачиваемых организацией.

Решение о продлении срока ВНП принимает руководитель (за­меститель руководителя) управления ФНС России по субъекту РФ.

Срок проведения ВНП исчисляется со дня вынесения решения о назначении ВНП и до дня составления справки о проведении про­верки, которую проверяющий обязан составить в последний день про­ведения ВНП (п. 15 ст. 89 НК РФ).

Так как при проведении ВНП налоговый орган вправе проверять деятельность филиалов и представительств налогоплательщика, на практике возможны два варианта проведения ВНП:

1) одной группой проверяющих, которая в полном составе про­веряет вначале головную организацию, а затем также в полном со­ставе проводит проверку на территории каждого филиала или пред­ставительства;

2) одновременное проведения ВНП как по месту нахождения го­ловной организации, так и по месту нахождения всех обособленных подразделений налогоплательщика.

При этом срок проведения ВНП при одновременной проверке филиалов и представительств — до двух месяцев (Письмо Минфина России от 17.10.2006 г. № 03-02-07/1-286).

Но при проведении самостоятельной ВНП филиалов и предста­вительств срок ВНП не может превышать один месяц.

В п. 9 ст. 89 НК РФ закреплен правовой механизм приостановления ВНП. Приостановление и возобновление проведения ВНП оформля­ются письменным решением руководителя (заместителем руководи­теля) налогового органа, проводящего ВНП для следующих типовых целей (перечень указанных целей закрытый):

1) для истребования документации (информации) согласно п. 1 ст. 93'НК РФ;

2) для проведения экспертиз;

3) для получения информации от иностранных государственных органов в рамках международных договоров РФ;

4) для перевода на русский язык документов, представленных на­логоплательщиком не на русском языке.

В п. 9 ст. 89 НК РФ закреплены «ограничения» на приостановления ВНП, в том числе:

1) приостановление проведения ВНП для истребования докумен­тов допускается не более одного раза по каждому лицу, у которого по­требуются документы (у контрагентов);

2) общий срок приостановления проведения ВНП не может пре­вышать шести месяцев. В случае если ВНП была приостановлена для получения информации от иностранных государственных органов в рамках международных договоров РФ и в течение шести месяцев на­логовый орган не смог получить запрашиваемую информацию, срок проведения ВНП может быть увеличен еще на три месяца (т.е. в общей сложности до девяти месяцев).

Порядок ознакомления налогового органа с документами в про­цессе ВНП аналогичен порядку истребования документов при про­ведении КНП. Ознакомление должностных лиц с подлинниками до­кументов допускается только на территории налогоплательщика, за исключением случаев выемки документов.

Согласно ст. 93 НК РФ выемка документов производится в случаях:

1) наличия оснований полагать, что документы, необходимые для проведения мероприятий налогового контроля будут уничтожены, со­крыты, изменены или заменены;

2) отказа налогоплательщика предоставить налоговому органу до­кументы, необходимые для проведения ВНП.

Выемка документов производится на основе письменного поста­новления должностного лица налогового органа, осуществляющего ВНП, утвержденного руководителем или заместителем руководителя налогового органа. Не допускается производство выемки документов в ночное время (с 22 до 6 часов согласно п. 1 ст. 5 Уголовно-процессу­ального кодекса РФ (далее — УПК РФ)).

Выемка производится обязательно в присутствии не менее двух понятых, в качестве которых могут быть вызваны любые не заинтере­сованные в исходе дела физические лица (кроме должностных лиц налоговых органов). При изъятии таких документов с них изготовля­ются копии, которые заверяются должностным лицом налогового органа и передаются лицу, у которого они изымаются. Изъятые до­кументы перечисляются и описываются в протоколе выемки.

Не подлежат изъятию документы, не имеющие отношения к пред­мету налоговой проверки (согласно п. 5 ст. 94 НК РФ).

При отказе налогоплательщика добровольно выдать документы должностные лица налогового органа, проводящие ВНП, вправе про­извести выемку принудительно.

При необходимости должностные лица налоговых органов, осу­ществляющие ВНП, вправе проводить инвентаризацию имущества налогоплательщика, а также производить осмотр производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содер­жанием объекта налогообложения.

Оформление результатов ВНП заключается в том, что в последний день проведения ВНП проверяющий обязан составить справку о про­веденной проверке по типовой форме, в которой фиксируется предмет проверки и сроки ее проведениями вручить ее налогоплательщику. Важно отметить, что данная справка не является актом ВНП, который будет подготовлен позже.

В течение двух месяцев со дня составления справки о проведении ВНП должностными лицами налогового органа должен быть составлен акт ВНП по типовой форме. Данный акт должен содержать изложение документально подтвержденных фактов нарушений законодательства о налогах и сборах налогоплательщиком, выявленных в процессе ВНП либо указание на отсутствие таковых, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи НК РФ, предусматривающие ответственность за выявленные налоговые правонарушения. Можно заметить, что акт ВНП составля­ется налоговым органом даже при отсутствии нарушения налогопла­тельщиком налогового законодательства.

В случае, если по результатам ВНП должностными лицами нало­говых принято решение о привлечении налогоплательщика к налого­вой ответственности, указанное решение вступает в силу после 10 дней с момента вручения его представителю налогоплательщика. Для его исполнения ИФНС направляет налогоплательщику требование об уплате налога, пеней и штрафа.

Согласно п. 5 ст. 100 НК РФ акт ВНП вручается под расписку лицу, в отношении которого проводилась ВНП (его представителю) либо направляется заказным письмом по почте. В последнем случае датой вручения этого письма считается шестой день, включая дату отправки заказного письма.

Согласно п. 6 ст. 100 НК РФ в случае, если налогоплательщик не согласен с фактами, изложенными в акте ВНП, а также с выводами и предложениями проверяющих, налогоплательщик вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по ука­занному акту в целом или по его отдельным положениям, а также впра­ве приложить к письменным возражениям документы (или их заве­ренные копии), подтверждающие обоснованность его возражений. Срок передачи возражений составляет 15 дней со дня получения акта ВНП налогоплательщиком.

Согласно ст. 138 НК РФ акты налоговых органов могут быть об­жалованы налогоплательщиком в вышестоящий налоговый орган в течение трех месяцев с того момента, когда налогоплательщик узнал о вынесении решения о привлечении его к налоговой ответственности.

При этом налогоплательщик вправе обжаловать результаты ВНП в арбитражном суде. Заявление может быть подано в арбитражный суд в течение трех месяцев со дня, когда налогоплательщику стало из­вестно о нарушении своих прав и законных интересов (п. 4 ст. 198 Административно-процессуального кодекса РФ (далее — АПК РФ)).

Контрольные вопросы

1. Что такое налоговый контроль?

2. Каковы субъекты налогового контроля?

3. Каковы типовые формы налогового контроля в соответствии со ст. 82 НК РФ?

4. Дайте определение понятия «камеральная налоговая проверка» (КНП). Каково ее типовое содержание?

5. В каком месте проводится КНП?

6. На основе каких документов налогоплательщика осуществляется КНП?

7. Каков максимальный срок проведения КНП?

8. Чем заканчивается проведение КНП?

9. Каков порядок обжалования результатов КНП со стороны налогопла­тельщика?

10. Дайте определение понятия «Выездная налоговая проверка». Каково основное содержание ВНП?

11. Какой период может быть проверен в ходе проведения ВНП?

12. Каковы типовые критерии отбора кандидатов для проведения ВНП?

13. Каков максимальный срок проведения ВНП?

14. Каковы типовые основания для продления сроков ВНП?

15. Каковы максимальные сроки проведения ВНП филиалов и представи­тельств налогоплательщика?

16. Каков правовой механизм приостановления ВНП?

17. Каковы типовые «ограничения» на приостановление ВНП?

18. Каковы правила производства выемки документов у налогоплатель­щика в процессе ВНП?

19. Чем заканчивается проведение ВНП?

20. Каков порядок обжалования результатов ВНП со стороны налогопла­тельщика?