Тема 4. Організація і проведення аудиту в секторі загального державного управління в системі органів Державної фінансової інспекції України

Державний фінансовий аудит, що здійснюється органами ДФІУ,є різновидом державного фінансового контролю і полягає у перевірці та аналізі органом державного фінансового контролю фактичного стану справ щодо законного та ефективного використання державних чи комунальних коштів і майна, інших активів держави, правильності ведення бухгалтерського обліку і достовірності фінансової звітності, функціонування системи внутрішнього контролю.

Отже, основною відмінною рисою державного фінансового аудиту, що здійснюється органами ДФІУ, є здійснення оцінки (оцінювання) використання державних коштів, здійснення діяльності із залученням таких коштів та/або державного (комунального) майна, виконання бюджетних програм.

За своєю суттю державний фінансовий аудит є новою перспективною формою державного фінансового контролю, відмінними рисами організації якої на практиці є:

1) системність, під якою слід розуміти охоплення всіх функцій державного фінансового контролю (контрольної, аналітичної, синтетичної);

2) всеосяжність, яка передбачає вихід на конкретні пропозиції щодо підвищення ефективності діяльності підконтрольних об’єктів та моніторинг виконання пропозицій та рекомендацій. У результаті державний фінансовий контроль, поряд з тим, що він є функцією управління, стає і безпосередньою продуктивною силою.

Державний фінансовий аудит при здійсненні контрольної функції повинен створювати елемент відповідальності підконтрольних об’єктів, що використовувають державні кошти, за дотримання законодавства у сфері фінансових та економічних відносин. Аналітична функція передбачає системний аналіз причино-наслідкових зв’язків виявлених порушень і проблем і, таким чином, надає елемент «знання» про підконтрольний об’єкт чи предмет контролю. Синтетична функція ДФА передбачає розробку конкретних пропозицій щодо підвищення ефективності діяльності підконтрольних об’єктів, забезпечуючи таким чином всеосяжність аудиту, що здійснюється у державному секторі.

Принципами організації державного фінансового аудиту, що здійснюються органами ДФІУ, є:

Спеціалізація – полягає в розподілі праці державних аудиторів для виконання різних процедур. Наприклад, в ДФІУ є спеціалізовані підрозділи контролю діяльності в галузі промисловості, сільського господарства, транспорту, капітального будівництва і т. ін. Спеціалізація може конкретизуватися за об'єктами контролю – основний і оборотний капітал, операції менеджменту і маркетингу, фінансовий стан суб'єкта господарювання тощо.

Кооперація полягає в об'єднанні зусиль працівників спеціалізованих підрозділів ДФІУ з метою всебічного дослідження об'єкта державного аудиту.

Пропорційність полягає в дотриманні правильного співвідношення забезпечення спеціалізованих підрозділів ДФІУ бухгалтерськими, фінансовими та іншими даними, обчислювальною технікою з метою пропорційності надходження економічної інформації для використання державними аудиторами під час державного фінансового аудиту.

Паралельність у процесі державного аудиту забезпечує одночасне паралельне виконання процедур державного фінансового аудиту для перевірки різних за змістом господарських операцій, які здійснюються об'єктом перевірки.

Прямоточність дає можливість раціонально організувати інформаційні потоки між учасниками процесу державного фінансового аудиту, не повторювати аудиторські процедури різними виконавцями.

Ритмічність процесу державного фінансового аудиту забезпечується рівномірним виконанням контрольних процедур, що передбачає правильну організацію роботи всіх виконавців (членів аудиторської групи). Для цього складають графіки, за кожним аудитором закріплюють різні розділи перевірки.

Перераховані принципи дають змогу організувати процес державного аудиту так, щоб повною мірою ефективно розкрити всі питання аудиторської перевірки.

Нормативне забезпечення проведення державного фінансового аудиту в системі органів ДФІУ визначається урядовими актами та нормативно-інструктивними документами, прийнятими ДФІУ (див. лекц. Тема № 2)

Інформаційне забезпечення державного фінансового аудиту – це систематизована сукупність достатньої та доречної інформації, яка може бути використана державними аудиторами органів ДФІУ для досягнення поставленої мети та вирішення визначених завдань – бюджетній установі (суб’єкту СЗДУ) у забезпеченні правильності ведення бухгалтерського обліку, законності та ефективності використання бюджетних коштів (у т.ч. і під час виконання бюджетних програм), державного і комунального майна, складанні достовірної фінансової звітності, організації дієвого внутрішнього фінансового контролю і ефективного внутрішнього аудиту.

Структура інформаційного забезпечення державного фінансового аудиту включає: (1) джерела та носії даних, які складають інформаційне забезпечення (тобто конкретні документи і їх походження); (2) аудиторські номенклатури; (3) аудиторські докази – конкретні дані, показники і їх значення, що містяться у певних документах (джерелах) і відповідають розробленим номенклатурам (див. докладніше посіб. Савченко В.Я., Петрик О.А., Свідерський Д.Є – Тема № 1).

До частин (елементів) системи організації процесу державного фінансового аудиту належать:

— суб'єкти ДФА – державні аудитори, які мають певні повноваження на здійснення державного фінансового аудиту і відповідають певним вимогам;

— учасники ДФА – окремі особи або їх групи, які в тій чи іншій мірі беруть участь у здійсненні державного фінансового аудиту (наприклад, розпорядники бюджетних коштів);

— аудиторські дії – будь-які дії суб'єкта аудиторської діяльності, спрямовані на виконання програми державного аудиту;

— аудиторські операції – сукупність взаємозв'язаних аудиторських дій, спрямованих на досягнення цілей державного фінансового аудиту;

— засоби ДФА – інформаційно-законодавча база, яка забезпечує досягнення необхідного результату при проведенні державного фінансового аудиту;

— способи ДФА – це конкретні шляхи досягнення наміченого результату державного аудиту за допомогою наявних засобів, зумовлених завданнями державного фінансового аудиту. Такі способи можуть бути гласними і негласними, базуватися на наукових, професійних знаннях;

— результат аудиторських дій – висновок державного аудитора, складений за результатами проведення органами ДФІУ державного фінансового аудиту і застосування комплексу способів і засобів державного аудиту.

Органи ДФІУ можуть проводити такі види державного фінансового аудиту:

— державний фінансовий аудит фінансової та господарської діяльності бюджетних установ (фінансово-господарський аудит);

— державний фінансовий аудит виконання бюджетних програм (аудит ефективності);

— державний фінансовий аудит фінансової та господарської діяльності суб'єктів господарювання державного сектору економіки (аудит діяльності суб'єктів господарювання);

— державний фінансовий аудит виконання місцевих бюджетів (аудит виконання бюджету);

— державний фінансовий аудит окремих господарських операцій, що здійснюються суб'єктами господарювання (операційний аудит).

Планування державного фінансового аудиту є першим і найбільш важливим етапом, тому що від нього здебільшого залежить раціональне використання праці державних аудиторів, правильна організація контрольних заходів щодо проведення державного фінансового аудитув системі органів ДФІУ та їх ефективність.

Процес планування державного фінансового аудиту відбувається згідно з нормативними документами, на підставі яких формуються плани роботи ДФІУ та її територіальних органів, а саме:

1. Положення про планування контрольно-ревізійної роботи Держфінінспекцією України та її територіальними органами, затверджене наказом Головного контрольно-ревізійного управління України від 26.10.2005 № 319 (зі змінами, внесеними наказом Держфінінспекції України від 14.02.2012 № 59);

2. Порядок планування контрольно-ревізійної роботи Державною фінансовою інспекцією та її територіальними органами, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 08.08.2001 № 955 (зі змінами і доповненнями).

Державний аудитор повинен планувати свою роботу з трьох причин:

— для одержання достатньої кількості інформації для формування своєї думки;

— для скорочення матеріальних і часових витрати на проведення аудиту;

— для уникнення непорозуміння з об'єктом, на якому проводиться державний фінансовий аудит.

Метою планування є концентрація уваги державного аудитора на важливих напрямах аудиту, виявленні проблем, які необхідно перевірити дуже детально. Планування допомагає керівнику групи державних аудиторів правильно організувати свою роботу й контролювати роботу інших учасників групи.

Порядок планування державного аудиту є частиною планування контрольно-ревізійної діяльності ДФІУ та її територіальних органів.

Процес планування контрольно-ревізійної роботи включає підготовку річних і квартальних планів.

Заходи з проведення у т.ч. і державного фінансового аудиту здійснюються відповідно до:

1) річного Плану основних напрямів контрольно-ревізійної роботи ДФІУ – складаються на наступний календарний рік і містять перелік тем державний фінансовий аудит виконання держаних (бюджетних) програм, діяльності бюджетних установ, суб’єктів господарювання державного сектора економіки, а також інших суб’єктів господарювання, які отримують (отримували у період, який перевіряється) кошти з бюджетів усіх рівнів та державних фондів або використовують (використовували у період, який перевіряється) державне чи комунальне майно;

2) квартальних планів контрольно-ревізійної роботи ДФІУ та її органів в регіонах і територіальних інспекцій.

Плани також містять інформацію про рік проведення попередніх контрольних заходів з державного фінансового аудиту за кожною із запланованих тем та терміни інформування Кабінету Міністрів України і Міністерства фінансів України.

Квартальні плани контрольно-ревізійної діяльності складаються на кожний квартал роботи ДФІУ та її територіальних органів в областях і районах. До кожного квартального плану Управлінням аудиту бюджетних програм додається перелік ДФІ, які залучаються до проведення державних аудитів.

При визначенні переліку регіональних ДФІ, які залучаються до проведення державних фінансових аудитів, враховуються можливості відділів державного аудиту апаратів територіальних органів ДФІУ, зважаючи на розрахунковий термін проведення одного державного фінансового аудиту (аудиту ефективності) і планового фонду робочого часу для проведення державних фінансових аудитів (участі в аудитах ефективності).

Розрахунковий термін проведення одного аудиту ефективності – 130 людино-днів (участі у проведенні аудиту ефективності – 90 людино-днів).

Плановий фонд робочого часу для проведення аудитів ефективності визначається виходячи із фонду робочого часу для кожного працівника з урахуванням коефіцієнтів для категорій працівників ДФІУ та апаратів ДФІ в регіонах.

Передпланова підготовка до проведення державного фінансового аудиту в системі органів ДФІУ включає низку заходів, які відрізняються залежно від особливостей організації і проведення різних видів державного фінансового аудиту і, як правило, охоплюють наступну послідовність дій:

1) ухвала теми державного фінансового аудиту та відбір об’єктів, на яких має поводитись державний фінансовий аудит;

2) формування аудиторської групи та інструктаж її учасників;

3) видання наказу про проведення державного фінансового аудиту;

4) письмове повідомлення об'єкта про проведення державного фінансового аудиту;

5) попереднє дослідження об'єкта аудиту;

6) підготовка програми аудиту.

Ухвала теми державного фінансового аудиту та відбір об’єктів, на яких має поводитись державний фінансовий аудит, здійснюється відповідно до критеріїв Положення про планування контрольно-ревізійної роботи Держфінінспекцією України (наказ від 26.10.2005 № 319 (зі змінами, внесеними наказом ДФІУ від 14.02.2012 № 59).

Аудиторські групи формуються залежно від теми державного фінансового аудиту та його виду, а також знань і навичок, якими мають володіти аудитори для проведення аналізу, написання звітів зі складних питань, що вимагають логічного і ретельного обґрунтованого викладу.

У разі необхідності до проведення державного фінансового аудиту можуть залучатись різні фахівці.

Керівник аудиторської групи проводить інструктаж серед аудиторів та залучених фахівців щодо визначення ключових питань, методів дослідження тощо. У ході ревізій та перевірок розпорядників та/або одержувачів бюджетних коштів (які можуть бути проведені до початку державного фінансового аудиту), працівниками ДФІУ, її територіальних органів може бути зібрана корисна для державного фінансового аудиту інформація. Ця інформація може бути отримана за відповідним зверненням керівника аудиторської групи до керівництва ДФІУ, її територіального органу.

Видання наказу про проведення державного фінансового аудиту здійснюється ДФІУ або її територіальним органом. У наказі визначається: склад аудиторських груп, їх керівники, посадові особи органу ДФІУ, відповідальні за проведення державного фінансового аудиту та координацію діяльності аудиторських груп, як на рівні ДФІУ, так і на рівні регіональних ДФІ, залучених до державного фінансового аудиту.

Після визначення складу аудиторських груп для проведення операційного аудиту структурним підрозділом ДФІУ, до сфери повноважень якого віднесено організація і проведення такого аудиту, складається Протокол узгодження організації та проведення державного фінансового аудиту окремих господарських операцій.

Перед початком державного фінансового аудиту керівнику об'єкта аудиту (бюджетної установи, суб’єкта господарювання державного сектору, головного розпорядника бюджетних коштів за досліджуваною програмою (відповідального виконавця) – учасника бюджетного процесу) надсилається не пізніше ніж за 10 календарних днів відповідне повідомлення із зазначенням строку аудиту та відповідальних за його проведення посадових осіб.

Державні аудитори органу ДФІУ зобов'язані пред'явити керівнику об'єкта аудиту оформлене відповідним чином направлення на проведення аудиту, яке має бути виписано на всю тривалість аудиту. Тривалість державного фінансового аудиту, у відповідності до нормативних документів ДФІУ, не повинна перевищувати 90 календарних днів.

За результатами попереднього дослідження об'єкта аудиту та формулювання гіпотез, проблем, ризикових господарських операцій формується програма державного фінансового аудиту.

Програма аудиту – це деталізований перелік аудиторських процедур, який є докладною інструкцією для кожного учасника аудиторської групи та інших учасників аудиторського дослідження. Аудиторська програма містить перелік об'єктів аудиту, а також час, який необхідно витратити на кожний із напрямів аудиту або аудиторську процедуру.