Введение 7 страница. Но была и другая практика, когда суды настаивали на том, что в этой ситуации нужно производить зачет

Но была и другая практика, когда суды настаивали на том, что в этой ситуации нужно производить зачет, хотя бы речь и идет об одном и том же налоги.

В 2013 году практика говорит, поскольку согласно пп.4 п.3 ст.45 НК налог несвоевременно зачислялся в бюджеты разных субъектов РФ и решения о зачете излишне уплаченного налога в счет недоимки по этому налогу (то есть прямо допускается зачет переплаты в счет недоимки по одному и тому же налогу) не было, имеется недоимка и должны начисляться пени.

Ситуация разная. Ошибаться в указании кода ОКАТО можно по-разному, получается: с недоимкой и без недоимки.

Плательщик вправе произвести уплату налога досрочно самостоятельно после вынесения решения о привлечении к ответственности, после направления требования об уплате налога и даже после обращения взыскания.

Поскольку выявление недоимки включает механизмы по ее принудительному изъятию, постольку важным становится порядок выявления и фиксации такой недоимки. НК предусматривает 2 возможности выявления недоимок. Первый - можно осуществить проверку и направить в течение 20 дней требование об уплате со дня вынесения решения о результатах проверки.

Второй - составить документ по форме, утверждённой ФНС, с требованием об уплате недоимки.

Недоимку можно выявить после предоставления налоговой декларации, когда плательщик не исполнил уведомление налогового органа и не уплатил оклады (?).

Налоговая декларация

Основной документ налоговой отчетности плательщика - это налоговая декларация (понятие ей дается в ст.80 НК). Это письменное заявление (заявление в электронной форме) об объектах налогообложения, о расходах и доходах плательщиках, об источнике таких доходов, о примененных плательщиком льготах и т.д.

Была проблема отнесения к таким декларациям отчетов по завершению расчетных периодов. Но сейчас декларацией признается только документ по окончании налогового периода.

Плательщики сборов представляют расчет сбора. Налоговые агенты представляют расчет налогов, удерживаемых у налогоплательщиков.

В особенной части законодатель иногда неожиданно называет декларацией документ, представляемы по итогам расчетных периодов (налог на прибыль, например). Вопрос - мы непредставление такой "декларации" будет квалифицировать как правонарушение (ст.119 НК)? Это декларация? Или по сути своей это лишь документ по итогам расчетного периода.

ВАС говорит, что нужно смотреть не только на форму, но и на содержание документа. За непредставление того, что не является декларацией по сути своей, привлекать к ответственности нельзя.

А может быть законодатель специально применительно к налогу на прибыль назвал документ декларацией, чтобы обеспечить как можно большее наполнение бюджета?

Обязанность по декларированию формально-юридически может быть возложена не на плательщика. Применительно к НДС написано, что лицо, не признаваемое налогоплательщиком НДС, в случае выступления ему счетов-фактур со стороны его контрагента, должно обеспечить перевод денежные средства в бюджетную систему РФ.

Сейчас изменения в НК внесли, и теперь такое лицо должно еще и продекларировать.

Но до сих пор спорен вопрос о том, а должны ли такие лица являться субъектами ответственности при том, что они - не налогоплательщиками. Но и 122-я НК (неуплата налога) не называет субъектом ответственности только налогоплательщика.

Налоговая декларация - важнейший документ налоговой отчетности, обеспечивающий определенность между плательщиком и публичным субъектом в публичных имущественных отношениях. Именно с этих позиций можно понять судебную практику, которая не соглашается с возможностью претензий плательщика на возврат излишне уплаченных налогов до тех пор, пока им не представлены уточненные декларации. Это еще раз подчеркивает важную роль декларации - вносить определенность в публичные имущественные отношения.

Даже по 119-ой статье штраф за непредставление декларации рассчитывается исходя из неуплаченной суммы налога. То есть фактически идет речь ответственность за неуплату налога путем налогового недекларирования. Тут есть свои проблемы, но во всяком случае по тексту НК речь шла об ответственности не за непредставление документа, а за недекларирование суммы налога.

Ст.81 НК надо самим внимательно изучить. Она касается уточнения налоговой декларации и подачи корректировочной декларации. Если ошибки плательщика привели к уплате меньшей суммы, чем надо, то корректировка декларации - это обязанность плательщика. Плательщик, сам выявивший такие ошибки, может быть освобожден от ответственности при наличии ряда условий, указанных в ст.81 НК. Ошибки должны быть обнаружены самим плательщиком и до назначения проверки по этому налогу за этот период. Только по этому налогу и за этот период! Если ВНП по другому налогу или за другой период, то можно все равно уточнять декларацию и претендовать на освобождение от ответственности. Другое условие - вместе с уточнением декларации заплатить недоимку и пени.

Если ошибки не привели к занижению суммы налога или привели к завышению, то тогда подача корректирующей декларации - это право плательщика.

Требование об уплате налога

Если плательщик добровольно обязанность в срок не исполняет, то ему направляется требование об уплате налога. Тут смотрим на 69-ю НК. Требование - это извещение плательщика о неуплаченной сумме налога, об обязанности погасить недоимку, заплатить пени. Если размер недоимки указывает на факт совершения уголовно наказуемого деяния, то указывается и предупреждение о направлении материалов в органы внутренних дел для решения вопроса о возбуждении уголовного дела.

Роль требования очевидна. Оно вносит определенность в публичные имущественные отношения и становится дополнительной гарантией прав плательщика. Требование - это знак со стороны законодателя, что он до последнего презюмирует, что плательщик добросовестен.

Ст.69 НК устанавливает требования к требованию. В ППВАС 57-ом не всякое нарушение в оформлении требования становится основанием для признания требования недействительным. Требование формируется на основании данных, содержащихся в других документах: в декларации, в уведомлении, в решении о привлечении к ответственности по результатам проверки. Если плательщик не увидел в требовании информации, которая содержится в иных документах, к которым он имеет доступ, то требовать признания требования недействительным он не может. Суды так толкуют, исходя из баланса частных и публичных интересов.

В требовании устанавливается срок на его исполнение, который не может быть менее 8 дней. Если не указывается, что дни календарные, то дни - рабочие в соответствии со ст.6.1 НК. При определении сроков в налоговых отношениях всегда смотрим в ст.6.1 НК.

На экзамене студентов на этом не подлавливают. В календарь смотреть не надо.

В случае, если обязанность плательщика изменяется, ему направляется уточненное требование.

Важный момент связан с определением срока для направления требования. Если мы направляем требование по результатам проверки, то срок направления требования - в течение 20 дней с даты вступления в силу решения, выносимого по итогам проверки: решения о привлечении к ответственности или решение об отказе в привлечении к ответственности.

Если речь идет о направлении требования по итогам выявления недоимки вне связи с проведением проверок (то есть считываем недоимку с декларации или обнаруживаем ее в связи с неисполнением уведомления, направленного налоговой), то три месяца со дня выявления недоимки.

От направления требования и соблюдения сроков его направления зависит, насколько быстро плательщик исполнит свою обязанность и сколько пеней ему начислят.

Арбитражные суды говорят, что при расчете пеней надлежит оценивать своевременность направления требования об уплате налога. Если требование направлено после 5-ти месяцев со дня выявления недоимки, например, то вопрос: начислять ли пени за срок, когда требование просрочено? ВАС менял позиции на этот вопрос. Надо посмотреть, как менялись.

Вопрос непростой. Ненадлежащее исполнение налоговиками своих обязанностей в части сроков не снимает с плательщика ответственности за неисполнение обязанности по уплате налога. Когда требование направляется - обязанность плательщика уже не исполнена. Препятствий для исполнения налоговой обязанности нет даже при отсутствии требования. В общем, вопрос небольшой.

Есть новеллы, связанные с направлением требования об уплате незначительных сумм недоимок. Вопрос возникает, связанный с затратами на направление требования и с размером недоимки. Если недоимка, пени и штраф вместе менее 500 рублей, то требование можно направить в течение года со дня выявления недоимки, кроме случаев, когда такая недоимка выявлена по результатам проверки.

Хотя было дело о взыскании с организации недоимки в размере 363 рубля, которое дошло вплоть до ВАСа.

Требование - это индивидуально-правовой акт, подписываемый руководителем (его заместителем) налогового органа.

Вопрос - можно ли рассматривать требование в качестве имеющего признаки принудительного акта публичной власти? С одной стороны, требование прямо не связано с применением мер принуждения (принудительно отобрание денег). Речь идет лишь о своего рода напоминании о наличии недоимки и предоставлении плательщику шанса добровольно исполнить налоговую обязанность. С другой стороны, неисполнение требование влечет включение механизмов принудительного изъятия. То есть требование - это как бы промежуточная стадия, которая стоит на пороге принуждения.

Президиум ВАС в 2005 году сказал, что выставление требования - это мера принудительного характера. Уплата налога вследствие получения требования, который доначислен решением налогового органа, не может рассматриваться в качестве добровольной уплаты налога.

Упомянем, что КС в ОКС 2005 года №503-О с этой позицией ВАСа соглашается. КС указывает, что требование содержит сведения о мерах по взысканию, а значит, является мерой государственного принуждения. Особое внимание КС уделяет тому, что субъект, добровольно исполняющий решения налогового органа или суда, не может быть поставлен в более привилегированное положение по отношению к тем, в отношении которых применяется открытое принуждение.

Вопрос этот возник перед ВАСом и КС с точки зрения определения последствий уплаты сумм, излишне оказавшихся в бюджетной системе в связи с направлением требования налогового органа плательщику. Если речь идет об излишне уплаченных налогах, то публичный субъект проценты плательщику не дает, а если об излишне взысканных сумм, то публичный субъект плательщику проценты платит.

Если признавать уплату налога в связи с направлением требования как излишне уплаченную, то тогда плательщик никакой компенсации в виде процентов не получит. Поэтому КС и ВАС и сказали, что суммы, уплаченные в связи с требованием, являются принудительно взысканными. Тогда проценты налоговая должна будет возместить плательщику.

С позиций КС излишняя уплата имеет место, если налогоплательщик самостоятельно (без участия налогового органа) допустил ошибку, которая привела к переплате налога в бюджетную систему.

Если речь идет о той недоимке, которая уплачена в связи с выявлением ее в рамках проверок, в ходе производства по делу о налоговом правонарушении, то излишне внесенная в бюджетную систему сумма поступила туда в связи с превышением налоговым органом своих полномочий. Такие полномочия были использованы вопреки законным целям и правам налогоплательщикам. КС так говорит.

Следовательно, плательщик, пострадавший в результате такого превышения полномочий, вправе рассчитывать на "возмещение вреда" в виде процентов.

Все это в дальнейшем приводит к очень интересным выводам, которые формулирует уже ВАС.

Вопрос. Была декларация. Заявлена сумма налога. А плательщик заплатил меньше. Ему требование об уплате всей суммы налога. Плательщик требование не исполняет. Налоговый орган обращает взыскание. А потом плательщик подает уточненную декларацию и говорит, что никакой недоимки не было. Можно ли считать такое взыскание как излишне взысканную сумму? Или как излишне уплаченную?

Вот мы представляем декларацию. Там определена сумма к уплате. Но не платим. Мы выставляем требование. А потом решение о взыскании недоимки. ВАС говорит, что для того, чтобы направить плательщику требование об уплате задекларированного налога, проводить камеральную проверку не надо. То есть налогового контроля в отношении такого плательщика не осуществляется. В 57-ом Пленуме речь идет о том, что такое требование должно быть направлено в течение 3 месяцев со дня выявление недоимки. Каков день недоимки? Либо день декларирования, либо наступление срока уплаты налога по закону.

Тогда плательщик видит, что с него пытаются недоимку взыскать, и представляет корректирующую декларацию с меньшей суммой налога. В случае с корректирующей декларацией ситуация несколько иная. Если подается корректирующая декларация с указанием меньшей суммы налога, то есть подозрение на налоговое правонарушение (занижена база, ошибки в исчислении налога). Тогда, когда корректирующая декларация подается, проводится камеральная проверка декларации в течение 3 месяцев. По результатам проверки составляется акт, если выявлено правонарушение (ст.122 - неуплата налога). Дальше выносится решение о привлечении к ответственности. Тогда в части изъятия у него штрафа мы начинаем направлять ему требование в порядке п.2 ст.70 НК (требование по итогам проверки направляется в течение 20 дней с момента вступления в силу решения о привлечении).

И как быть в такой ситуации? Есть фактически два производства. Два производства - по первоначальной декларации и по уточненной. Как их разграничивать? Там и по срокам все непросто получается. Может быть, стоит сказать, что по простой декларации мы направляем требование об уплате недоимки и пеней, а по корректирующей - требование об уплате штрафа. Требование об уплате недоимки будет как бы добровольной (по первому производству, ибо он сам задекларировал такую сумму налога, и потом не заплатил), а требование об уплате штрафа будет как бы принуждением.

Отметим, что при очевидной попытке ВАСа найти баланс публичного и частного интереса, такая попытка весьма сомнительна. Этот подход ВАСа основывается на презумпции соответствия задекларированной суммы налога действительному объему налоговой обязанности плательщика. При этом формально снимается обязанность налогового органа проконтролировать это соответствие. Хотя бы формально проконтролировать.

Понятно, что такой подход предопределен тем, что камеральная проверка - это лишь счетная проверка. У налогового органа при такой проверке нет реальных возможностей объективно оценить соответствие задекларированной суммы реальному объему налоговой обязанности.

Но все-таки, такой подход не устраняет сомнений в возможности квалификации такого односторонне-властного акта налогового органа об изъятии (решение о взыскании) в качестве самостоятельной уплаты налога плательщиком только лишь на том основании, что такой акт основан на информации, предоставленной самим налогоплательщиком.

Действительно, само по себе допущение такого принудительного взыскания суммы (фактически-то мы отбираем насильно) не будет порочным. Не будет оно порочным только при наличии презумпции достаточности камерального контроля за исполнением налоговой обязанности.

Может быть, плательщик декларирует, потому что практика рознится, но параллельно пишет заявление о получении разъяснения от Минфина. А декларирует только для того, чтобы по 119-ой не привлекали. То есть может быть стоит говорить, что и самостоятельное декларирование бОльшей суммы налога будет как бы принуждением. Налоговые отношения в принципе изначально принудительно-властные.

Ну, и исходя из того, чем является такое требование - результатом добровольных действий плательщика или односторонне-властного акта органа - и будет решать вопрос о том, является ли такая сумма излишне уплаченной или излишне взысканной.

Как акт о взыскании может быть односторонне-властным, если у налогового органа нет воли на такое одностороннее взыскание.

Продолжаем исполнение налоговой обязанности.

Порядок принудительного исполнения налоговой обязанности

Оное - исключение из общего правила. Оно заключается в осуществлении налоговыми органами изъятия денежных средств или имущества плательщика в результате издаваемых налоговым органом односторонне-властных актов.

НК детально регламентирует соответствующее изъятие. Отметим, что материальным основанием для такого изъятия является наличие у плательщика недоимки, а формальным - неисполнение плательщиком требования об уплате налога.

НК различает судебный порядок принудительного исполнения налоговой обязанности и внесудебный порядок такого исполнения.

В отношении физических лиц (не ИП) установлен только судебный порядок.

С организаций и ИП по общему правилу налоги взыскиваются во внесудебном порядке. КС оправдал такой подход еще в 1996 году в ПКС №20-П. КС исходит из публично-правового характера налога, фискального суверенитета государства. КС сказал, что органы могут действовать властно-обязывающим образом. Особый акцент был сделан на то, что внесудебный порядок не лишает плательщиков права обжалования такого внесудебного изъятия в суде.

Тогда в 1996 году КС одновременно с обоснованием допустимости внесудебного порядка изъятия недоимки у организаций обосновал допустимость судебного порядка взыскания недоимки с ИП. КС обосновал такие различия в подходах к организациям и предпринимателям путем указания на объективные различия между такими лицами. У ИП имущество, предназначенное для предпринимательской деятельности, и другое имущество не разграничены. С 01.01.2006 года, на удивление, на предпринимателей распространяют регулирование, созданное изначально для организаций (внесудебный порядок).

Встает очевидный вопрос: а не вступает ли новое законодательное регулирование в противоречие с позицией КС 1996 года?

В 2009 году в ОКС 1032-О-О КС выразил свою позицию по такому вопросу. Кафедра такое решение поддерживает. Позиция заключилась в том, что та позиция, которая была изложена в 1996 году в ПКС 20-П, не может распространяться на законодательство об обязательных платежах механически без учета всей совокупности правовых гарантий, предусмотренных этим законодательством на данный момент в отношении налогоплательщиков.

Фактически КС сделал правильный вывод о том, что допустимость той или иной процедуры взыскания недоимки должна оцениваться системно с учетом всей системы гарантий защиты прав плательщиков, которые установлены в данный период времени в законе. Если гарантии большие, то можно и во внесудебном порядке.

КС сказал, что в случае обжалования актов налоговых органов в суд исполнения таких актов может быть приостановлено. При этом КС обратил внимание, что с позиций КРФ нельзя говорить о произвольности со стороны суда в использовании такой возможность приостановить исполнение таких актов. Если взыскание может причинить ущерб, при котором права предпринимателя как физического лица будут существенно нарушены, то исполнение актов налоговых органов нужно арбитражному суду приостановить.

Таким образом, ст.47 НК в новой редакции 2006 года не была признана КС неконституционной.

Еще одна проблема, которую мы должны затронуть, - это проблема допустимости взыскания недоимки по налогу с агента в ситуации, когда сумма налога, подлежащая изъятию, не была удержана агентом у налогоплательщика.

Мы понимаем, что в НК закреплен принцип самостоятельности уплаты налога. Мы говорили, что сам плательщик должен понести обременение в виде налогообложения, т.е. уменьшения ЕГО имущественной сферы. Вопрос: насколько допустимо изъятие налога у агента, если такой налог не был удержан у плательщика?

Проблема очень сложная. Очень долго ВАС бился над этой проблемой. В 57-ом ППВАС в п.2 ВАС пришел к выводу о том, что рекомендации о невозможности взыскания сумм с налогового агента не применимы при выплате денежных средств иностранному лицу в связи с невозможностью администрирования этого лица налоговыми органами.

ВАС ограничился в разрешении этой проблемы рассмотрением конкретной ситуации, когда агент не удерживает сумму налога на прибыль или НДС, когда такой агент состоит в отношениях с иностранным лицом, не подчиняющимся юрисдикции налоговых органов.

Конечно, проблему нужно смотреть шире. Проблема не только с иностранцами. Формально-юридически применительно к некоторым налогам (НДФЛ, прежде всего) предусмотрен переход от порядка уплаты с участием агента к порядку уплаты на основе налогового декларирования налога физическими лицами. Такой переход происходит тогда, когда удержание налога становится невозможным для агента по фактическим или юридическим причинам. Причина будет фактическая, когда доход выплачивается в натуральной форме (мы не может удержать денежные средства у плательщика). Причина будет юридическая, когда, например, речь идет об исполнении судебного акта о выплате сумм дохода налогоплательщику по судебному акту. Судебный акт не предусматривает удержание налога при осуществлении выплаты, взысканной по судебному акту в пользу налогоплательщика.

Для целей НДФЛ с завершением налогового периода (календарного года) даже если у агента по завершении такого периода сохраняется возможность доудержать неудержанные в течение налогового периода налоги, у агента юридически прекращается обязанность по осуществлению такого удержания. Тут юридическая невозможность удержания. Обязанность по удержанию считается прекращенной в связи с завершением налогового периода.

Что это означает для плательщика (физического лица)? Даже если агент может у него удержать, он может этого не делать, ибо у него обязанности нет.

И НК предусматривает, что в таком случае происходит переход к иному порядку уплаты такого налога (порядок налогового декларирования). Закон позволяет адресовать имущественные требования, касающиеся исполнения налоговой обязанности, самому плательщику в силу возникновения у него обязанности по налоговому декларирования и внесению денег в бюджет.

Но применительно к налогу на прибыль и к НДС такой переход от одного порядка уплаты к другому не предусмотрен. То есть фактически законодатель применительно к налогу на прибыль и к НДС презюмирует, что возможность удержания у агента всегда есть, а значит и обязанность по удержанию суммы налога всегда сохраняется у агента.

В соответствии с положениями общей части НК (46-ая и 47-ая) (регулирование процедуры принудительного изъятия налога), они могут быть применены в равной мере и к налоговому агенту в случае неисполнения им имущественной обязанности по изъятию и перечислению сумм налога в бюджетную систему.

Готовы ли мы согласиться с конституционной допустимостью такого регулирования, которое может привести к изъятию налога за счет имущества налогового агента при том, что "регресс" от агента к плательщику де-факто уже будет невозможным?

М.В. Кустова считает, что при такой ситуации агент может обратиться с кондикционным иском к плательщику. В этом смысле можно было бы п.2 57-го Пленума сформулировать более универсально, а не только применительно к иностранцам.

Есть ряд исключений, когда допускается 45-ой статьей исключительно судебный порядок взыскания с организаций. Речь идет, прежде всего, об организациях, у которых есть лицевые счета в органах ФК, финансовых органах субъектов РФ, муниципальных образований в соответствии с БК. Это объяснялось раньше принципом иммунитета бюджетов. Сегодня такого объяснения недостаточно.

Мы знаем, что лицевые счета открываются еще и автономным учреждениям, которые более обособлены. Тем не менее, средства автономных учреждений, находящиеся на счетах автономного учреждения, не являются средствами, предназначенными таким учреждениям как получателям бюджетных средств. Поэтому вопрос не праздный.

Второй момент - внесудебный порядок не допускается, когда обязанность по уплате налога основана на изменении юридической квалификации сделки, статусе и характере деятельности плательщика. Налоговый орган может не согласиться с квалификацией сделки, статуса плательщика, которые были даны самим плательщиком. В случае такого несогласия имеет место доначисление сумм налога. В таком случае для взыскания надо обратиться в суд.

Возникает проблема относительно того, насколько ограничительно нужно толковать такую норму закона. Что такое переквалификация сделки? Когда меняем вид договора (комиссию на куплю-продажу, например), то, очевидно, это переквалификация. А вот летом 2013 года в Президиуме ВАС рассматривалось дело. В этом деле было занижение налоговой базы по ЕСН в связи с заключением предпринимателей договоров на предоставление персонала несколькими организациями аутсорсерами. Налоговые органы говорили, что заключение таких договоров было формальным и фактически прикрывало собой трудовые отношения. Орган усмотрел у плательщика необоснованной налоговой выгоды. Вопрос: это переквалификация или нет? Если толковать ограничительно, то там переквалификация сделки, переквалификация статуса плательщика и переквалификация характера деятельности. ВАС сказал, что ни предмет, ни существенные условия сделки не менялись, юридической переквалификации нет, а есть фактически определение налоговым органом обязанности исходя из реально складывающихся отношений. Это не переквалификация.

Можно обсуждать правильность такой аргументации ВАСа. Во всяком случае, проблема есть.

ВАС также отметил, что несоблюдение судебного порядка взыскания налога даже в случае переквалификации при условии, что решение налогового органа о привлечении к ответственности, которым были доначислены суммы налогов, уже было предметом судебного контроля и было признано законным, не свидетельствует о нарушении порядка взыскания и о нарушении прав плательщиков.

Следующая позиция 45-ой статьи об обязательном судебном порядке - взыскание сумм налогов числящихся более 3 месяцев у контролирующих организаций, являющихся дочерними и зависимыми, если на счета первых поступают доходы от реализации товаров, работ, услуг таких дочек, или наоборот. Короче говоря, если дочка торчит бюджету бабки, и при этом материнская компания получает деньги от этой дочки, то к материнской компании можно применить принудительное взыскание в судебном порядке. Вроде. Посмотри 45-ю статью.

Если активы передаются в несколько компаний, то в судебном порядке можно взыскивать пропорционально. А если вывод активов осуществляется через совокупности взаимосвязанных операций, то взыскание осуществляется с конечных получателей. Но тоже только в суде.

Обратим внимание на то, что исключительно судебный порядок действует при взыскании недоимки с ИП и организаций, если такая обязанность возникла в результате проверки исполнения налоговых обязанностей взаимозависимых лиц.

Если налоговый орган пропускает отведенный ему 2-месячный срок инициирования административной процедуры взыскания недоимки, то такой орган может обратиться в суд с требованием о взыскании такой недоимки в течение 6 месяцев. И 2 месяца, и 6 месяцев текут с одного момента - с момента истечения срока исполнения требования об уплате налога.

Эти сроки перестали быть пресекательными. Налоговые органы могут просить восстановить пропущенный срок. Правильность такого права налоговых органов может вызывать сомнения. Когда можно просить восстановления? ВАС в 57-ом Пленуме специально указал, что никакие организационные причины не оправдывают пропуск срока.

Внесудебные порядок включает, как мы помним, две процедуры (два этапа) - взыскание недоимки за счет денежных средств на счетах налогоплательщика и за счет электронных денежных средств, и взыскание за счет иного имущества налогоплательщика.

Строго говоря, закон не предусматривает обязательную реализацию первого этапа для того, чтобы перейти ко второму этапу.

Обращение взыскания на иное имущество допускается в случае недостаточности или отсутствия денежных средств на счетах, или электронных денежных средств, или в случае отсутствия у налогового органа информации о таких счетах.

Обратим внимание на то, что возникает определенная проблема, связанная с допустимостью перехода к процедуре взыскания за счет иного имущества без вынесения решения об обращении взыскания за счет денежных средств. В ППВАС 57-го года есть позиция на сей счет.