Зловживання в умовах комп’ютерної обробки даних

Слід зазначити, що машини теж можуть помилятися, але це відбувається, в основному, через помилки людини — навмисне, через неуважність чи незнання. Усі програмні продукти, зокрема 1С: Бухгалтерія, складаються з певних алгоритмів, тому кваліфікованому спеціалісту з програмування нескладно розібратися з цією алгоритмічною мовою і дописати, наприклад, алгоритм, при якому заокруглення цифр процентів банку по депозитних рахунках або процентах за кредит чи акціях віднімалися б від рахунку підприємства і зараховувалися на власний рахунок цього спеціаліста. Можна виділити ще ряд махінацій: знищення або додавання проводок і первинних документів по них, коригування формул розрахунків податків чи заробітної плати на рівні алгоритмів.

Так, при використанні комп'ютера помилки можуть з'явитися в таких випадках:

* при підготовці вихідних даних, пов'язаних із ланцюгом операцій з одержання дозволу на запуск системи;

* при немашинній обробці вихідних даних, наприклад, при підсумовуванні вручну бухгалтерських даних (тобто в процесі формування контрольних сум);

* при перетворенні вихідних даних у машинозчитувальну форму;

* при ідентифікації вхідних файлів для використання в обробці;

* при передачі інформації від однієї програми до іншої;

* при запиті файлів для одержання додаткової інформації з окремих угод (наприклад, таблиць перевірених постачальників), при ініціюванні операцій комп'ютером;

* при створенні вихідних файлів або коригуванні головних файлів;

* при зміні головних файлів (додаванні, знищенні або зміні записів) поза звичайним для кожного циклу ланцюгом операцій у результаті виконання процедур супроводу;

* при генеруванні вихідних звітів або файлів;

* при виправленні помилок, виявлених у результаті виконання процедур контролю;

* при використанні персоналом вихідних даних і пристроїв.

Після ідентифікації місць можливого виникнення помилок із ними погоджують конкретні цілі контролю. Наприклад, одна з помилок може призвести до виставлення рахунків із помилковими цінами в результаті використання не того файла. У неавтоматизованих системах визнання платежу, зазвичай, фіксують підписом віповідальної особи на вихідному документі, зокрема на рахунку постачальника. У комп'ютерних системах подібне визнання може бути у вигляді пароля, що дає дозвіл на виконання операції, надаючи їй спеціального коду. Пароль забезпечує доступ до програм, що ініціюють виконання певного виду операцій або зміну головних файлів. У цьому випадку, незважаючи на збіг цілей контролю в системах обох типів, методи досягнення цих цілей і видиме підтвердження відповідності виконаної операції санкціонованій процедурі значно відрізняються, що впливає на підходи до аудиту.

Методи збору аудиторських доказів, що застосовуються при перевірці. Для видачі відповідного висновку аудитор повинен мати достовірну та надійну інформацію про об'єкт дослідження. Уся інформація, зібрана аудитором до початку перевірки, в процесі перевірки та за її результатами, є аудиторською інформацією. Частина цієї інформації — документи або їх копії — належить до аудиторських доказів. Такі докази є результатом поєднання тестів системи контролю та процедур перевірки. Аудиторські свідчення повинні бути достатніми й належними для складання аудиторського висновку.

На судження аудитора щодо достатності й належності зібраних аудиторських свідчень впливають такі фактори:

* оцінка аудитором характеру та рівня ризику, можливого як на рівні фінансової звітності, так і на рівні залишків по рахунку чи класу операцій;

* характер систем обліку та внутрішнього контролю, оцінка ризику контролю;

* ступінь суттєвості розглянутого питання;

* професійний досвід аудитора;

* результати аудиторських тестів і процедур;

* джерела та надійність наявної інформації.

Аудитор для одержання аудиторських доказів застосовує певні процедури. В основному - це тестування, перевірка, спостереження, опитування, підтвердження, підрахунки, аналітичні процедури. Використання методик автоматизованого аудиту може підвищити ефективність аудиторських процедур.

Наприклад, існує три підходи до комп'ютерного тестування, якими можуть користуватися аудитори:

* відбір за допомогою комп'ютера певних операцій для їх подальшої перевірки вручну;

* перевірка системи внутрішнього контролю за допомогою імітаційних даних;

* перевірка системи внутрішнього контролю за допомогою реальних даних, оброблених аудиторськими програмними засобами.

Аудиторські програмні засоби (далі АПЗ) загального призначення – це набір процедур, які дають змогу здійснювати різноманітні маніпуляції (зчитування-обчислення і т. ін.) з машинозчитуваними записами. АПЗ, таким чином, забезпечують аудиторам одержання недоступних іншим способом фактичних даних.

Виконання бухгалтерських операцій у комп'ютерній системі приводить до збору та генерування великих масивів даних, що існують, зазвичай, тільки в машинозчитувальній формі. У цьому разі аудиторські програмні засоби забезпечують доступ до даних та їх перетворення у формат, необхідний для перевірки. АПЗ, як правило, можна використовувати для виконання аудиторських завдань шести основних типів.

Перевірка та аналіз записів на основі аудиторських критеріїв із метою визначення якості, повноти, спроможності і слушності. Ця процедура є комп'ютерною версією операції сканування записів на предмет виявлення випадків їх невідповідності аудиторським критеріям. Наприклад, можна виконати сканування:

а) залишків по рахунках дебіторів для виявлення випадків перевищення граничного розміру кредиту;

б) даних про запаси для виявлення негативних або невиправдано великих залишків;

в) файлів сум виплаченої заробітної плати для виявлення випадків нарахування заробітної плати звільненим робітникам.

Операцію тестування розрахунків і виконання перерахунку комп'ютер виконує швидше і з більш високою точністю, ніж розрахунок вручну. АПЗ можна використовувати для тестування точності розрахунків і виконання аналітичних процедур оцінки правильності сальдо рахунків. Як приклади можна навести:

а) перерахунок сум вартості по кожній статті запасів;

б) розрахунок контрольних сум файлу;

в) зіставлення кошторисних, нормативних даних і даних за попередній рік із даними поточного року.

Зіставлення даних різноманітних файлів для визначення узгодженості сумісних даних. У випадках розбіжності дані можна роздрукувати для вивчення і звірки. Зіставляють, наприклад:

а) записи сум виплаченої заробітної плати із записами з обліку робітників;

б) дані про запаси поточного і попередніх періодів із даними про операції купівлі-продажу;

в) дані по оплачених рахунках-фактурах із даними про витрати попередніх періодів, із даними про операції купівлі-продажу;

г) дані по оплачених рахунках-фактурах із даними про витрати.

Розмітка і друк аудиторських вибірок із використанням статистичних або оціночних критеріїв для виконання немашинних аудиторських процедур. Окремі дані вибірок можна роздрукувати для включення до робочої аудиторської документації або роздрукувати в спеціальному форматі, наприклад, у вигляді запитів на підтвердження. Процедуру вибірки виконують зокрема:

а) для документального підтвердження залишків по рахунках дебіторів;

б) для документального підтвердження приросту основних засобів або їх продажу;

в) для контролю запасів тощо.

Зіставлення фактичних даних немашинних аудиторських процедур із записами в системі бухгалтерського обліку є більш ефективним при використанні АПЗ.

Підсумовування, повторне впорядкування і переформатування даних здійснюється по-різному. Використання АПЗ доцільне при використанні таких робіт:

а) підготувати пробні баланси Головної книги;

б) для полегшення контролю змінити послідовність розміщення в обліковому реєстрі статей запасів;

в) підсумувати дані про обіг запасів для аналізу їх старіння.

Фактичні дані перетворюють у машинозчитувану форму, а потім порівнюють із записами у файлах підприємства, що перевіряється, або аудиторських файлах. Зокрема зіставляють:

а) дані контрольного підрахунку запасів із даними регістрів безперервного обліку;

б) скориговані залишки по рахунках дебіторів з аудиторським файлом залишків по бухгалтерських книгах тощо.

Проблеми, пов'язані з використанням комп'ютеризованих систем обробки даних. Технологічні вдосконалення сьогодні означають, що навіть малий бізнес, домогосподарства можуть використовувати комп'ютери в бухгалтерському обліку. Хоча комп'ютер часто надає величезні переваги завдяки його здатності швидко опрацьовувати великі обсяги числової інформації, усе ж виникають труднощі при обгрунтуванні бухгалтерських рахунків та навіть можливі втрати активів. Основні проблеми, пов'язані з використанням комп'ютерів для аудитора при оцінці системи, включають:

1. Відсутність можливості простеження угод при аудиті.

У некомп'ютеризованих системах, зазвичай, є можливість простежити проходження операції в системі від початкового документа через проміжні стадії до остаточного запису в бухгалтерській книзі. У комп'ютеризованій системі проміжні стадії іноді записуються у вигляді машинних кодів, що робить неможливим спостереження за операцією від початку до кінця. Крім того, система може сама здійснювати операції, не створюючи видимих записів, наприклад, платежі відсотків можуть цілком розраховуватися і заноситися до відповідних рахунків самою комп'ютерною програмою.

У деяких комп'ютеризованих системах роздрук результатів опрацьованих даних або не виконується, або виконується тільки в сумарній формі. Наприклад, рахунки по місячних закупівлях можуть бути введені в комп'ютер, у результаті чого на виході будуть отримані тільки загальні цифри по кожному типу закупівель. Для вирішення цих проблем аудитору часто доводиться використовувати спеціальні методи.

2. Надмірна довіра до комп'ютерного контролю.

Комп'ютер може бути використаний керівництвом для здійснення деяких видів контролю, що іноді надійніше, ніж контроль, який здійснюється вручну. Комп’ютер може бути запрограмований на виділення або перерахування тих пунктів, що не відповідають встановленим критеріям. Якщо, наприклад, перевищений кредит споживача або сума по рахунках на закупівлю знаходиться поза встановленими межами, то комп'ютер видає повідомлення про виняткову ситуацію. Іншими прикладами контролю є використання пароля для попередження несанкціонованого доступу або такі програмні перевірки як підрахунок загальних сум для контролю відповідності розрахунків. Такі перевірки включають контроль відповідності суми визначеного числа пунктів іншій сумі до продовження роботи програми, наприклад, до узгодження суми рахунків при закупівлі із загальною сумою рахунків, розрахованої в результати іншої операції комп'ютера.

Якщо програми розроблені з урахуванням усіх можливих операцій та умов, то система завжди працюватиме саме так, як вона запрограмована. Проте комп'ютерний контроль ефективний тільки тоді, коли він використовується як частина загальної системи контролю. Завжди повинен існувати звичайний контроль, що відстежує, досліджує і, коли це потрібно, виправляє помилки та відхилення, позначені комп’ютером.

Отже, аудитор не повинен занадто довіряти комп'ютерним процедурним перевіркам. Необхідно перевірити, чи здійснюється адекватний звичайний контроль, що підтримує результати використовуваного комп'ютерного контролю. Крім того, ручний контроль необхідний для того, щоб переконатися, що до комп'ютера введені всі неоюхідні дані. Один зі шляхів — попереднє підсумовування груп даних перед їх уведенням до комп'ютера, а потім перевірка отриманих сумарних вихідних даних. Існують і спеціальні методи перевірки правильності здійснюваного контролю.

3. Відсутність адекватних запобіжних заходів на випадок несправності комп'ютера.

Головна проблема, властива будь-якій комп'ютерній бухгалтерській системі, полягає в тому, що її серйозна відмова може зруйнувати всю систему бухгалтерського обліку підприємства. Така відмова може виникнути в результаті пожежі, повені, перебоїв в енергопостачанні або навіть навмисному пошкодженні. На жаль, комп’ютеризовані системи більш чутливі до стихійного лиха, ніж ручні системи. Ризик пожежі, наприклад, властивий будь-якій автоматизованій системі, тому протипожежне обладнання повинно бути завжди напохваті. На підприємстві мають бути інструкції, що визначають дії в екстремальних умовах. Крім того, повинна існувати система відновлення інформації. Копії важливих файлів треба зберігати в іншому приміщенні. Необхідно також передбачити резервне обладнання, на якому можна продовжити роботу в разі екстремальних випадків чи відновити записи. Аудитор повинен приділяти особливу увагу цьому питанню, тому, що потенційна небезпека втрати інформації є дуже великою.

4. Ризик числових помилок, який є результатом використання неточних довідкових даних.

Унаслідок величезних обсягів операцій, що здійснюються комп'ютерами, помилка в довідкових або постійних даних може мати дуже серйозні наслідки. Наприклад, якщо комп'ютер проводить розрахунки, а ціна введена неправильно, багато рахунків може бути сформовано до того як помилку буде виявлено. Для того, щоб такі помилки не виникали, необхідно перевіряти всі довідкові дані на етапі їх уведення, а потім час від часу роздруковувати інформацію для перевірки вручну. Корисним контролем є автоматичне посилання копій документів із затвердженими постійними даними до відділу внутрішнього аудиту для подальшої перевірки. Інший аспект тієї ж проблеми виникає при використанні банків даних. Банки даних опрацьовують основну бухгалтерську інформацію різними способами. Наприклад, дані продажу використовуються для аналізу за видами продукції та їх географічного розподілу і розподілу серед споживачів, а також для аналізу витрат, контролю рівня запасів, контролю кредитів і прогнозування. Таким чином, основна інформація піддається перекласифікації, використовується для різноманітних цілей до того ж різними відділами. Помилка у вихідних даних може звести нанівець усі подальші дослідження, тому тут також украй необхідно, щоб вхідна інформація була правильною. Тій частині системи, де використовуються бази даних, аудитор повинен приділяти особливу увагу.

5. Велика залежність від нечисленних фахівців комп'ютерих технологій.

Як і в ручних системах, тут має бути дії за функціями. Проте кількість людей. які вміють працювати в комп'ютерних системах, часто буває значно меншою від людей, що вміють працювати в аналогічних ручних системах. У великих компаніях лише незначна кількість людей може вважатися спеціалістами, які володіють глибокими знаннями у сфері оброблення і розподілу інформації. Крім того, вони можуть знати слабкі сторони внутрішньої системи контролю і тому мати змогу маніпулювати даними.

У тих компаніях, де розроблені власні системи, персонал, що займається їх розробкою, не повинен працювати на комп'ютерах у якості операторів з обробки бухгалтерської інформації. Для забезпечення цієї вимоги також важливо, щоб доступ до файлів і програм був обмежений операторам і працівникам архіву. Якщо потрібно внести зміни до програми, то на це повинен бути отриманий відповідний дозвіл, і аудитор повинен простежити за виконанням цієї роботи.

У малих компаніях такий розподіл обов'язків не завжди можна здійснити, тому, що часто в них одна людина відповідає за роботу всієї комп'ютерної системи. Менше таких проблем виникає, якщо компанія, як це найчастіше буває, купує у зовнішнього постачальника пакет програмного забезпечення, що не може бути змінений.

У зв'язку з використанням мікропроцесорних систем дедалі складнішим стає контроль доступу до бухгалтерської звітності. Зростання кількості терміналів і додатково залучених систем означає, що більшість людей може одержати доступ до рахунків компанії і мати можливість змінити їх. Для захисту записів необхідний контроль із обов’язковим використанням паролів і реєстрацією доступу.

Питання для самоконтролю

1. Які особливості проведення аудиту в умовах використання клієнтом обчислювальної техніки?

2. Як повинен діяти аудитор у випадку, коли він не має спеціальних знань у системі комп'ютерної обробки економічної інформації, а клієнт працює в умовах комп’ютерної обробки даних (далі КОД)?

3. За яких умов до проведення аудиту в умовах КОД може залучатися експерт?

4. Які вимоги висуваються до експерта з КОД?

5. Як оформлюється інформація про середовище КОД клієнта?

6. Які методи збирання аудиторських доказів Ви знаєте?

7. Як оцінюється ризик внутрішнього контролю в умовах КОД?

8. У яких випадках використовується комп'ютерна обробка даних на підприємстві?

9. Яка мета аудиту в умовах КОД?

10. Чи зберігаються основні елементи методології проведення аудиту в умовах КОД?

Список використаної літератури

1. Конституція України, 1996р.

2. Господарський кодекс України, 2003р.

3. Цивільний кодекс України.

4. Податковий кодекс України, 2010р.

5. Кодекс законів про працю України.

6. Бюджетний кодекс України, 2010р.

7. Митний кодекс України.

8. Земельний кодекс України.

9. Кримінальний кодекс України.

10. Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999р.№996-ХІУ// Нове діло.- 2000. - № 15 (34). – 13-20 жовтня.

11. Закон України «Про аудиторську діяльність» від 22 квітня 1993 р. / із змінами і доповненями/.

12. Наказ міністерства фінансів України №291 від ЗО. 11.1999р. «Прозатвердження Плану рахунків бухгалтерського обліку та Інструкції про застосування»// Нове діло.—2000.-№15(34).— 13-20жовтня.

13. Кодекс професійної етики аудиторів України.— К.Юснова, 1999.—274 с.

14. Міжнародні стандарти аудиту, надання впевненості та етики: Видання 2004 року / Пер.з англ. мови О.В.Селезньов, О.Л.Ольховікова, О.В.Гик, Т.Ц.Шарашидзе, Л.Й.Юрківська, С.О.Кульков. - К.: ТОВ «ТАМЦАУ «СТАТУС».- 1028с.

15. АдамсР. Основы аудита: Пер.с англ./Под.ред. Я. В. Соколова.— М.: Аудит: ЮНИТИ, 1995.-398с.

16. Андреев В.Д. Практический аудит: Справ.пособие.—М.: Экономика, 1994.-366с.

17. Аренс Е.А. ЛоббекДж. К. Аудит: Пер. с англ.—М.: Финансы й статистика, 1995.-560с.

18. Аудит Монтгомери: Пер.с англ.—М.: Аудит, ЮНИТИ, 1997. - 542 с.

19. Голов С., Зубилевич С. Система професійної підготовки бухгалтерів і аудиторів у Великобританії // Бухгалтерський облік і аудит.— 1994.-№8.-С. 23-25.

20. Додж Р. Краткое руководство по стандартам и нормам аудита:— М.: Финансы й статистика: ЮНИТИ, 1992. - 240 с.

21. Зубилевич С.Я.Голов С.Ф. Основи аудиту. — К.: Ділова Україна, 1996.-374с.

22. Кулаковська Л.П., Піча Ю.В. Основи аудиту.—К.: Каравела, 2002. - С. 495

23. Рапопорт М.М. Учет й аудит: Проблеми подготовки кадров // Бухгалтерский учет. - 1991. - №2. -С. 7-12.

24. Робертсон Дж. Аудит: — М.: КРМС Аудиторская фирма «Контакт», 1993.-496с.

25. Сопко В., Балченко С. Аудиторський звіт і аудиторський висновок//Бухгалтерський облік і аудит.— 1995.-№10.-С.7—12.

26. Соловьев Г.А. Институт внутренних аудиторов в США//Бухгалтерский учет. - 1992. - № 1 - С. 27-29.

27. ТереховА.А. Аудиторство хозяйственньїх систем // Бухгалтерский учет. - 1990. - № 1. - С. 17-20.

28. Усач Б.Ф. Аудит: Навч.посіб.—К.: «Знання-Прес», 2002. - 220 с.

29. ФедуловаЛ. Управління аудиторською діяльністю// Бухгалтерський облік і аудит. - 1995. - № 8. - С. 19-20.

30. ШереметА.Д.СуйцВ.П. Аудит: М.:ИФРА-М, 1995. -240с.

Додаток 1

З А К О Н У К Р А Ї Н И

Про аудиторську діяльність

( від 14 вересня 2006 року №140-V )

Цей Закон визначає правові засади здійснення аудиторської діяльності в Україні і спрямований на створення системи незалежного фінансового контролю з метою захисту інтересів користувачів фінансової та іншої економічної інформації.

Розділ I. ЗАГАЛЬНІ ПОЛОЖЕННЯ

Стаття 1. Сфера дії Закону

Положення цього Закону діють на території України і поширюються на усіх суб'єктів господарювання незалежно від форм власності та видів діяльності.

Дія цього Закону не поширюється на аудиторську діяльність державних органів, їх підрозділів та посадових осіб, уповноважених законами України на здійснення державного фінансового контролю.

Стаття 2. Законодавство про аудиторську діяльність

Аудиторська діяльність у сфері фінансового контролю регулюється Господарським кодексом України ( 436-15 ), цим Законом, іншими нормативно-правовими актами та стандартами аудиту. У випадках, якщо міжнародним договором, згода на обов'язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що містить цей Закон, то застосовуються правила міжнародного договору.

Особливості проведення інших видів аудиторської діяльності регулюються спеціальним законодавством.

Стаття 3. Аудиторська діяльність

Аудиторська діяльність - підприємницька діяльність, яка включає в себе організаційне і методичне забезпечення аудиту, практичне виконання аудиторських перевірок (аудит) та надання інших аудиторських послуг.

Аудит - перевірка даних бухгалтерського обліку і показників фінансової звітності суб'єкта господарювання з метою висловлення незалежної думки аудитора про її достовірність в усіх суттєвих аспектах та відповідність вимогам законів України, положень (стандартів) бухгалтерського обліку або інших правил (внутрішніх положень суб'єктів господарювання) згідно із вимогами користувачів.

Суттєвою є інформація, якщо її пропуск або неправильне відображення може вплинути на економічні рішення користувачів, прийняті на основі фінансових звітів.

Аудит здійснюється незалежними особами (аудиторами), аудиторськими фірмами, які уповноважені суб'єктами господарювання на його проведення.

Аудит може проводитися з ініціативи суб'єктів господарювання, а також у випадках, передбачених законом (обов'язковий аудит).

Аудитори (аудиторські фірми) можуть надавати інші аудиторські послуги, пов'язані з їх професійною діяльністю, зокрема, по веденню та відновленню бухгалтерського обліку, у формі консультацій з питань бухгалтерського обліку та фінансової звітності, експертизи і оцінки стану фінансово-господарської діяльності та інших видів економіко-правового забезпечення господарської діяльності суб'єктів господарювання. Аудитори (аудиторські фірми) можуть проводити перевірку іпотечного покриття відповідно до Закону України "Про іпотечні облігації".

Перелік послуг, які можуть надавати аудитори (аудиторські фірми), визначається Аудиторською палатою України відповідно до стандартів аудиту.

Стаття 4. Аудитор

Аудитором може бути фізична особа, яка має сертифікат, що визначає її кваліфікаційну придатність на заняття аудиторською діяльністю на території України.

Аудитор має право займатися аудиторською діяльністю як фізична особа - підприємець або у складі аудиторської фірми з дотриманням вимог цього Закону та інших нормативно-правових актів.

Аудитор має право займатися аудиторською діяльністю як фізична особа - підприємець лише після включення його до Реєстру аудиторських фірм та аудиторів.

Аудиторам забороняється безпосередньо займатися іншими видами підприємницької діяльності, що не виключає їх права отримувати дивіденди від акцій та доходи від інших корпоративних прав.

Аудитором не може бути особа, яка має судимість за корисливі злочини.

Стаття 5. Аудиторська фірма

Аудиторська фірма - юридична особа, створена відповідно до законодавства, яка здійснює виключно аудиторську діяльність.

Право на здійснення аудиторської діяльності мають аудиторські фірми, включені до Реєстру аудиторських фірм та аудиторів.

Загальний розмір частки засновників (учасників) аудиторської фірми, які не є аудиторами, у статутному капіталі не може перевищувати 30 відсотків.

Керівником аудиторської фірми може бути тільки аудитор.

Стаття 6. Стандарти аудиту

При здійсненні аудиторської діяльності аудитори та аудиторські фірми застосовують відповідні стандарти аудиту.

Стандарти аудиту приймаються на основі стандартів аудиту та етики Міжнародної федерації бухгалтерів з дотриманням вимог цього Закону та інших нормативно-правових актів.

Затвердження стандартів аудиту є виключним правом Аудиторської палати України. У випадках, передбачених законом, стандарти аудиту погоджуються з іншими суб'єктами.

Стандарти аудиту є обов'язковими для дотримання аудиторами, аудиторськими фірмами та суб'єктами господарювання.

Стаття 7. Аудиторський висновок та інші офіційні документи

Аудиторський висновок - документ, що складений відповідно до стандартів аудиту та передбачає надання впевненості користувачам щодо відповідності фінансової звітності або іншої інформації концептуальним основам, які використовувалися при її складанні. Концептуальними основами можуть бути закони та інші нормативно-правові акти України, положення (стандарти) бухгалтерського обліку, внутрішні вимоги та положення суб'єктів господарювання, інші джерела.

Аудиторські послуги у вигляді консультацій можуть надаватись усно або письмово з оформленням довідки та інших офіційних документів. Аудиторські послуги у вигляді експертиз оформляються експертним висновком або актом.

Результати надання інших аудиторських послуг оформляються відповідно до стандартів аудиту.

Аудиторський висновок аудитора іноземної держави при офіційному його поданні установі, організації або суб'єкту господарювання України підлягає підтвердженню аудитором України, якщо інше не встановлено міжнародним договором України.

Стаття 8. Обов'язкове проведення аудиту

Проведення аудиту є обов'язковим для:

1) підтвердження достовірності та повноти річної фінансової звітності та консолідованої фінансової звітності відкритих акціонерних товариств, підприємств - емітентів облігацій, професійних учасників ринку цінних паперів, фінансових установ та інших суб'єктів господарювання, звітність яких відповідно до законодавства України підлягає офіційному оприлюдненню, за винятком установ і організацій, що повністю утримуються за рахунок державного бюджету;

2) перевірки фінансового стану засновників банків, підприємств з іноземними інвестиціями, відкритих акціонерних товариств (крім фізичних осіб), страхових і холдингових компаній, інститутів спільного інвестування, довірчих товариств та інших фінансових посередників;

3) емітентів цінних паперів та похідних (деривативів), а також при отриманні ліцензії на здійснення професійної діяльності на ринку цінних паперів.

Проведення аудиту є обов'язковим також в інших випадках, передбачених законами України.

Стаття 9. Обов'язки суб'єктів господарювання при проведенні аудиту

Органи управління суб'єкта господарювання зобов'язані створити аудитору (аудиторській фірмі) належні умови для якісного виконання аудиту.

Органи управління суб'єкта господарювання несуть відповідальність за повноту і достовірність документів та іншої інформації, які надаються аудитору (аудиторській фірмі) для проведення аудиту чи надання інших аудиторських послуг.

Фінансова звітність суб'єкта господарювання, яка відповідно до закону підлягає обов'язковій аудиторській перевірці, повинна бути перевірена аудитором і оприлюднена відповідно до вимог законів України.

Розділ II. СЕРТИФІКАЦІЯ АУДИТОРІВ І РЕЄСТР АУДИТОРСЬКИХ ФІРМ ТА АУДИТОРІВ

Стаття 10. Сертифікація аудиторів

Сертифікація (визначення кваліфікаційної придатності на зайняття аудиторською діяльністю) аудиторів здійснюється Аудиторською палатою України.

Порядок сертифікації аудиторів, які здійснюватимуть аудит банків, затверджується Аудиторською палатою України за погодженням з Національним банком України.

Право на отримання сертифіката мають фізичні особи, які мають вищу економічну або юридичну освіту, документ про здобуття якої визнається в Україні, необхідні знання з питань аудиту, фінансів, економіки та господарського права, досвід роботи не менше трьох років підряд на посадах ревізора, бухгалтера, юриста, фінансиста, економіста, асистента (помічника) аудитора.

Наявність необхідного обсягу знань для отримання сертифіката визначається шляхом проведення письмового кваліфікаційного іспиту за програмою, затвердженою Аудиторською палатою України.

Термін чинності сертифіката не може перевищувати п'яти років.

Продовження терміну чинності сертифіката здійснюється через п'ять років за підсумками контрольного тестування за фахом у порядку, встановленому Аудиторською палатою України.

За проведення сертифікації справляється плата в розмірі, встановленому Аудиторською палатою України, виходячи з кошторису витрат на утримання Аудиторської палати України.

Стаття 11. Реєстр аудиторських фірм та аудиторів

Реєстр аудиторських фірм та аудиторів - база даних, що містить інформацію про аудиторські фірми та аудиторів, які займаються аудиторською діяльністю індивідуально як фізичні особи - підприємці (далі - Реєстр).

Порядок ведення Реєстру визначається та забезпечується Аудиторською палатою України.

Реєстр не рідше одного разу на рік публікується у фаховому виданні Аудиторської палати України.

Аудиторські фірми та аудитори, які зареєстровані як фізичні особи - підприємці, мають право на здійснення аудиторської діяльності лише після включення їх до Реєстру.

Включеним до Реєстру аудиторським фірмам та аудиторам, зазначеним у частині четвертій цієї статті, видається свідоцтво відповідного зразка.

За включення до Реєстру справляється плата в розмірі, встановленому Аудиторською палатою України.

Розділ III. АУДИТОРСЬКА ПАЛАТА УКРАЇНИ

Стаття 12. Повноваження Аудиторської палати України

Повноваження Аудиторської палати України визначаються цим Законом та Статутом Аудиторської палати України.

Статут Аудиторської палати України приймається двома третинами голосів від загальної кількості членів Аудиторської палати України.

Аудиторська палата України:

1) здійснює сертифікацію осіб, які мають намір займатися аудиторською діяльністю;

2) затверджує стандарти аудиту;

3) затверджує програми підготовки аудиторів та за погодженням з Національним банком України програми підготовки аудиторів, які здійснюватимуть аудит банків;

4) веде Реєстр;

5) здійснює контроль за дотриманням аудиторськими фірмами та аудиторами вимог цього Закону, стандартів аудиту, норм професійної етики аудиторів;

6) здійснює заходи із забезпечення незалежності аудиторів при проведенні ними аудиторських перевірок та організації контролю за якістю аудиторських послуг;

7) регулює взаємовідносини між аудиторами (аудиторськими фірмами) в процесі здійснення аудиторської діяльності та у разі необхідності застосовує до них стягнення;

8) здійснює інші повноваження, передбачені цим Законом та Статутом Аудиторської палати України.

Щорічно Аудиторська палата України отримує від аудиторських фірм та аудиторів звіти про виконані ними роботи, здійснює їх аналіз та подає до Кабінету Міністрів України узагальнену інформацію про стан аудиторської діяльності в Україні.

Стаття 13. Створення Аудиторської палати України

Аудиторська палата України функціонує як незалежний орган.

Аудиторська палата України є юридичною особою, веде відповідний облік та звітність.

Аудиторська палата України є неприбутковою організацією.

Аудиторська палата України набуває повноважень юридичної особи з дня її реєстрації у Міністерстві юстиції України на підставі заяви та Статуту, затвердженого в порядку, передбаченому цим Законом.

Аудиторська палата України формується на паритетних засадах шляхом делегування до її складу аудиторів та представників державних органів.

Загальна кількість членів Аудиторської палати України становить двадцять осіб.

Від державних органів делегують по одному представнику Міністерство фінансів України, Міністерство юстиції України, Міністерство економіки України, Державна податкова адміністрація України, Національний банк України, Державний комітет статистики України, Державна комісія з цінних паперів та фондового ринку, Державна комісія з регулювання ринків фінансових послуг України, Рахункова палата та Головне контрольно-ревізійне управління України.

До складу Аудиторської палати України від аудиторів делегуються в кількості десяти осіб висококваліфіковані аудитори з безперервним стажем аудиторської діяльності не менше п'яти років, представники фахових навчальних закладів та наукових організацій.

Право аудиторів обирати представників до складу Аудиторської палати України і бути обраними реалізується через рішення, які приймаються на з'їзді аудиторів України.

Порядок делегування представників до Аудиторської палати України визначається відповідно з'їздом аудиторів України, колегією державних органів або іншим вищим керівним органом.

Стаття 14. Діяльність Аудиторської палати України

Рішення Аудиторської палати України приймаються на її засіданнях простою більшістю голосів за наявності більш як половини її членів за винятком випадків, передбачених цим Законом та Статутом.

Аудиторська палата України здійснює регуляторну діяльність з урахуванням вимог Закону України "Про засади державної регуляторної політики у сфері господарської діяльності".

Аудиторська палата України може створювати на території України регіональні відділення, повноваження яких визначаються Аудиторською палатою України.

Термін повноважень члена Аудиторської палати України становить п'ять років. Одна і та ж особа не може бути делегована до Аудиторської палати України більше двох термінів підряд.

Призначення нових членів Аудиторської палати України замість вибулих здійснюється у встановленому цим Законом порядку.

Члени Аудиторської палати України, за винятком Голови Аудиторської палати України, виконують свої обов'язки на громадських засадах.

Джерелами фінансування діяльності Аудиторської палати України можуть бути:

плата за проведення сертифікації фізичних осіб на право зайняття аудиторською діяльністю;

плата за включення до Реєстру;

добровільні внески, що надходять від професійних організацій аудиторів України;

інші джерела, не заборонені законодавством.

Для виконання своїх функцій Аудиторська палата України може створювати комісії із числа її членів. До роботи в комісіях можуть залучатись експерти, які не є членами Аудиторської палати України.

Ведення поточних справ в Аудиторській палаті України здійснює Секретаріат, який очолює завідуючий. Завідуючий Секретаріатом несе персональну відповідальність за ефективне використання майна та коштів Аудиторської палати України і створення належних умов для виконання функціональних обов'язків її членами.

Стаття 15. Голова Аудиторської палати України

Голова Аудиторської палати України виконує свої повноваження на професійній основі.

Голова Аудиторської палати України обирається з числа її членів на термін здійснення своїх повноважень члена Аудиторської палати України більшістю голосів від загальної кількості членів Аудиторської палати України.

Голова Аудиторської палати України може бути достроково звільнений з посади за рішенням Аудиторської палати України та в інших випадках, передбачених законодавством України.

Повноваження Голови Аудиторської палати України визначаються Статутом Аудиторської палати України.

Голова Аудиторської палати України забезпечує формування нового складу Аудиторської палати України.

Розділ IV. ПОРЯДОК ПРОВЕДЕННЯ АУДИТУ ТА НАДАННЯ ІНШИХ АУДИТОРСЬКИХ ПОСЛУГ

Стаття 16. Загальні умови проведення аудиту та надання інших аудиторських послуг

Проведення аудиту та надання інших аудиторських послуг здійснюється аудиторами, аудиторськими фірмами, які набули права на здійснення аудиторської діяльності відповідно до цього Закону.

Загальні умови проведення аудиту та інших аудиторських послуг визначаються стандартами аудиту, затвердженими Аудиторською палатою України.

Стаття 17. Підстави для проведення аудиту та надання інших аудиторських послуг

Аудит проводиться на підставі договору між аудитором (аудиторською фірмою) та замовником.

Інші аудиторські послуги можуть надаватися на підставі договору, письмового або усного звернення замовника до аудитора (аудиторської фірми).

Замовник має право вільного вибору аудитора (аудиторської фірми) з дотриманням вимог цього Закону.

У договорі на проведення аудиту та надання інших аудиторських послуг передбачаються предмет і термін перевірки, обсяг аудиторських послуг, розмір і умови оплати, відповідальність сторін.

Стандартами аудиту можуть бути передбачені й інші істотні умови договору на проведення аудиту та надання інших аудиторських послуг.

Недійсними є будь-які положення договору, спрямовані на повне звільнення аудитора (аудиторської фірми) від встановленої законом майнової відповідальності за недостовірність аудиторського висновку чи іншого документа, в якому відображені результати аудиторської перевірки.

Документи, передані замовником аудитору (аудиторській фірмі) для проведення аудиту, не підлягають розголошенню чи вилученню без згоди замовника.

Розділ V. ПРАВА ТА ОБОВ'ЯЗКИ АУДИТОРІВ І АУДИТОРСЬКИХ ФІРМ

Стаття 18. Права аудиторів і аудиторських фірм

Аудитори України мають право об'єднуватися в громадські організації за професійними ознаками, дотримуючись вимог цього Закону та інших законів.

Професійні організації аудиторів України сприяють підвищенню професійного рівня аудиторів, захищають соціальні та професійні права аудиторів, вносять пропозиції щодо подальшого вдосконалення аудиторської діяльності, виконують інші повноваження, передбачені їх статутами та положеннями.

Аудитори і аудиторські фірми під час здійснення аудиторської діяльності мають право:

1) самостійно визначати форми і методи проведення аудиту та надання інших аудиторських послуг на підставі чинного законодавства, стандартів аудиту та умов договору із замовником;

2) отримувати необхідні документи, які мають відношення до предмета перевірки і знаходяться як у замовника, так і у третіх осіб.

Треті особи, які мають у своєму розпорядженні документи стосовно предмета перевірки, зобов'язані надати їх на вимогу аудитора (аудиторської фірми). Зазначена вимога повинна бути офіційно засвідчена замовником;

3) отримувати необхідні пояснення в письмовій чи усній формі від керівництва та працівників замовника;

4) перевіряти наявність майна, грошей, цінностей, вимагати від керівництва суб'єкта господарювання проведення контрольних оглядів, замірів виконаних робіт, визначення якості продукції, щодо яких здійснюється перевірка документів;

5) залучати на договірних засадах до участі в перевірці фахівців різного профілю.

Стаття 19. Обов'язки аудиторів і аудиторських фірм

Аудитори і аудиторські фірми зобов'язані:

1) в аудиторській діяльності дотримуватися вимог цього Закону та інших нормативно-правових актів, стандартів аудиту, принципів незалежності аудитора та відповідних рішень Аудиторської палати України;

2) належним чином проводити аудит та надавати інші аудиторські послуги;

3) повідомляти власників, уповноважених ними осіб, замовників про виявлені під час проведення аудиту недоліки ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності;

4) зберігати в таємниці інформацію, отриману при проведенні аудиту та виконанні інших аудиторських послуг, не розголошувати відомості, що становлять предмет комерційної таємниці, і не використовувати їх у своїх інтересах або в інтересах третіх осіб;

5) відповідати перед замовником за порушення умов договору відповідно до договору та закону;

6) обмежувати свою діяльність наданням аудиторських послуг та іншими видами робіт, які мають безпосереднє відношення до надання аудиторських послуг, у формі консультацій, перевірок або експертиз;

7) своєчасно подавати до Аудиторської палати України звіт про свою аудиторську діяльність.

Стаття 20. Спеціальні вимоги

Забороняється проведення аудиту:

1) аудитором, який має прямі родинні стосунки з членами органів управління суб'єкта господарювання, що перевіряється;

2) аудитором, який має особисті майнові інтереси в суб'єкта господарювання, що перевіряється;

3) аудитором - членом органів управління, засновником або власником суб'єкта господарювання, що перевіряється;

4) аудитором - працівником суб'єкта господарювання, що перевіряється;

5) аудитором - працівником, співвласником дочірнього підприємства, філії чи представництва суб'єкта господарювання, що перевіряється;

6) якщо розмір винагороди за надання аудиторських послуг не враховує необхідного для якісного виконання таких послуг часу, належних навичок, знань, професійної кваліфікації та ступінь відповідальності аудитора;

7) аудитором в інших випадках, за яких не забезпечуються вимоги щодо його незалежності.

Членам адміністративних, керівних та контролюючих органів аудиторських фірм, які не є аудиторами, а також засновникам, власникам, учасникам аудиторських фірм забороняється втручатися в практичне виконання аудиту в спосіб, що порушує незалежність аудиторів, які здійснюють аудит.

Розділ VI. ВІДПОВІДАЛЬНІСТЬ АУДИТОРІВ ТА АУДИТОРСЬКИХ ФІРМ

Стаття 21. Цивільно-правова відповідальність аудиторів та аудиторських фірм

За неналежне виконання своїх зобов'язань аудитор (аудиторська фірма) несе майнову та іншу цивільно-правову відповідальність відповідно до договору та закону.

Розмір майнової відповідальності аудиторів (аудиторських фірм) не може перевищувати фактично завданих замовнику збитків з їх вини.

Усі спори стосовно невиконання умов договору, а також спори майнового характеру між аудитором (аудиторською фірмою) та замовником вирішуються у встановленому законом порядку.

Стаття 22. Інші види відповідальності аудиторів та аудиторських фірм

За неналежне виконання професійних обов'язків до аудитора (аудиторської фірми) можуть бути застосовані Аудиторською палатою України стягнення у вигляді попередження, зупинення чинності сертифіката на строк до одного року або анулювання сертифіката, виключення з Реєстру.

Порядок застосування до аудиторів (аудиторських фірм) стягнень визначається Аудиторською палатою України.

Рішення Аудиторської палати України щодо застосування до аудиторів (аудиторських фірм) стягнень можуть бути оскаржені до суду.

До аудиторів можуть бути застосовані інші види відповідальності відповідно до закону.

Розділ VII. ПРИКІНЦЕВІ ПОЛОЖЕННЯ

1. Цей Закон набирає чинності через три місяці з дня його опублікування.

2. Здійснення організаційних заходів щодо скликання з'їзду аудиторів покласти на Аудиторську палату України та Спілку аудиторів України (за їх згодою).

3. Кабінету Міністрів України у тримісячний строк з дня набрання чинності цим Законом: внести до Верховної Ради України пропозиції щодо приведення законодавчих актів у відповідність із цим Законом; забезпечити приведення міністерствами, іншими центральними органами виконавчої влади своїх нормативно-правових актів у відповідність із цим Законом.

4. Національному банку України у тримісячний строк з дня набрання чинності цим Законом привести свої нормативно-правові акти у відповідність із цим Законом.

5. Аудиторській палаті України у тримісячний строк з дня набрання чинності цим Законом ініціювати процедуру створення Аудиторської палати України з дотриманням вимог цього Закону.

6. Державним органам, зазначеним у статті 13 цього Закону, протягом трьох місяців з дня набрання чинності цим Законом делегувати в порядку, визначеному цим Законом, відповідних представників до складу Аудиторської палати України.

Додаток 2

ЗРАЗОК БЕЗУМОВНО-ПОЗИТИВНОГО АУДИТОРСЬКОГО ВИСНОВКУ