Консультування в різних галузях діяльності

Консультування в галузі фінансів. Результати роботи будь-якої організації аналізуються перш за все через фінансові показники. У зв'язку з цим підприємства потребують допомоги з питань, що стосуються правильності проведення різних розрахунків, застосування коефіцієнтів. При аналізі фінансового стану підприємства застосовуються такі коефіцієнти:

§ коефіцієнти, які стосуються ліквідності, тобто спроможності організації оплачувати рахунки, коли наступає строк платежу;

§ коефіцієнти, що стосуються ефективності управління, які розраховуються через показники обороту;

§ коефіцієнти, які відображають структуру капіталу (співвідносне співвідношення позикового і власного капіталу);

§ коефіцієнти, які визначають рентабельність: (відношення прибутку до загальної вартості майна або прибутку до власного капіталу та ін.).

З точки зору управління обіговими коштами консультант застосовує підхід, що ґрунтується на аналізі руху готівки. Він шукає шляхи скорочення виробничо-комерційного циклу і збереження готівки.

Важливим моментом є визначення консультантом ефективної структури капіталу, оскільки вона впливає на довгострокові фінансові рішення. З цією метою аналізується поточна структура і співвідношення позикового і власного капіталу, очікуване надходження і використання готівки протягом декількох років. На підставі аналізу вносяться пропозиції щодо пошуку нових власних джерел або додаткових позикових коштів, уточнюється вид цінних паперів, які будуть випущені, і час їх реалізації.

Одне із завдань консультанта — визначити платоспроможність організації, тобто її здатність здійснювати всі платежі по процентах та погашення боргу до закінчення строків платежу.

Консультанти з фінансових питань можуть активно брати участь у розробці раціональних кошторисів, які включають: планування прибутку, розробку капіталовкладень, витрати на заробітну плату і т. д.

До об'єктів консультування відноситься і прогнозування наслідків інфляції при складанні планів і бюджетів (кошторисів). Консультанти для своїх клієнтів можуть надавати наступні послуги: розробляти на підставі аналізу сукупної грошової маси прогнози рівня інфляції; включати інфляційні прогнози в систему стратегічного планування організації, переглядати методи управління оборотним капіталом, встановлювати тісний взаємозв'язок між рівнем інфляції і змінами вартості валюти на зарубіжних валютних ринках.

Консультування малих підприємств. Малі підприємства використовують консультації аудиторів в основному для вирішення конкретних оперативних проблем, а саме:

§ консультації по всіх аспектах управління, організації праці і розробки проектів щодо випуску продукції;

§ консультації по встановленню цін, веденню бухгалтерського обліку і фінансового планування;

§ консультації в галузі маркетингу;

§ консультації щодо підготовки документів для отримання позики;

§ роз'яснення законів та нормативних актів, включаючи податкове законодавство;

§ з організації контролю якості і стандартизації;

§ використання комп'ютерних програм і комп'ютерів.

Консультування з питань комп'ютеризації. Потреба на ринку консультаційних послуг у розробці пакетів програм, виборі і застосуванні сучасних персональних комп'ютерів досить велика. Консультанти допомагають впроваджувати нові системи, розробляти програми для навчання службовців, виробляти і здійснювати політику заохочення новаторства, використовувати техніку для зниження трудомісткості праці. Разом з розробкою систем консультанти здійснюють навчання персоналу.

Консультування з питань управління трудовими ресурсами. Основними питаннями при консультуванні з управління трудовими ресурсами є: наймання на роботу; підготовка кадрів; просування по службі і переведення з одного місця роботи на інше; відносини між працівниками і керівництвом. Для цього вивчають результати роботи з кадрових питань за певний період часу. Результати ефективного аналізу дозволяють зробити висновки про те, що слід змінити і які прийняти рішення для покращення управління людськими ресурсами та їх розвитку. Консультант може запропонувати більш об'єктивну процедуру і критерії підбору кадрів, програму навчання персоналу. Консультанти допомагають випробовувати і оцінювати кандидатів шляхом співбесід, тестів, ретельної перевірки рекомендацій.

Від консультанта може знадобитись допомога у вивченні і реорганізації системи заробітної плати. При цьому він аналізує господарські операції, оцінює складність роботи. Аналіз цієї проблеми може вказати на недоліки: розбіжності в оплаті, які не відображають складності і важливості категорій робіт; слабкий зв'язок між оплатою і реальними результатами діяльності працівників; розбіжності в оплаті праці категорій працівників, які не стимулюють підвищення кваліфікації; відсутність гнучкості у використанні премій з метою заохочення високоефсктивної роботи.

Консультанти повинні надавати рекомендації клієнту з наступних питань: як можна підготовку і підвищення кваліфікації кадрів пов’язати з метою, проблемами та ефективністю роботи клієнта; як пояснити потребу різних категорій персоналу в підвищенні кваліфікації; як підвищення кваліфікації кадрів може вплинути на ефективність роботи організації і рівень витрат; як можна підвищити професійні знання керівників організації; як можна мотивувати працівників до підвищення кваліфікації і самовдосконалення тощо. Консультант повинен допомогти клієнту обрати методи оцінки кадрів, навчити використовувати результати оцінки для прийняття рішень по підготовці кадрів, просування по службі, збільшення заробітної плати, переведення з місця на місце і т. д.

Особливості аудиту акціонерних товариств

Аудит акціонерних товариств в основному здійснюється так само, як і на інших підприємствах, проте має певні особливості, обумовлені специфікою організації та господарської діяльності цих товариств.

Згідно з вимогами Державної комісії з цінних паперів та фондового ринку щодо аудиторської перевірки відкритих акціонерних товариств та підприємств-емітентів облігацій (крім банків) визначено перелік питань, на підставі яких незалежні аудитори (фірми) повинні підтвердити повноту та достовірність бухгалтерської звітності та сформувати на цій основі висновки про їх реальний фінансовий стан. Проте аудитору дано право не включати до висновку ті питання, які несуттєві для діяльності підприємства, і водночас включати додатково інші питання, які він вважає доцільними.

Мета аудиторської перевірки діяльності акціонерних товариств полягає в наступному:

• захисті прав акціонерів та інвесторів шляхом підтвердження повноти і достовірності бухгалтерської звітності;

• визначенні реального фінансового стану акціонерних товариств.

Специфічними завданнями аудиту діяльності акціонерних товариств є:

• перевірка дотримання вимог Державної комісії з цінних паперів та фондового ринку щодо діяльності акціонерних товариств;

• перевірка правильності відображення операцій з акціями власної емісії;

• перевірка правильності оподаткування дивідендних виплат;

• перевірка квартальної та річної фінансової звітності, в т. ч. емітентів цінних паперів.

Предметом аудиту діяльності акціонерних товариств є господарські процеси та операції, пов'язані з наявністю, рухом та використанням активів та пасивів.

Об'єктами аудиту діяльності акіціонерного товариства є документально зафіксована наявність, рух активів підприємства та джерел їх формування.

Джерелами інформації для аудиту діяльності акціонерних товариств, крім типових для всіх інших підприємств, є наступні:

1) організаційні документи: протоколи зборів засновників, акціонерів, реєстр акціонерів;

2) первинні документи з обліку акцій та облігацій;

3) облікові регістри (Книга обліку цінних паперів) та звітність.

Під час проведення аудиту діяльності акціонерних товариств необхідно керуватись загальною методологією аудиту окремих об'єктів та господарських операцій бухгалтерського обліку підприємств України.

Виділяють такі етапи перевірки:

§ підготовчий;

§ проміжний;

§ фізичної перевірки;

§ заключний.

Підготовчий етап. Найперше принципове питання, яке потрібно вирішити на цьому етапі — це порядок призначення, затвердження аудитора на проведення перевірки. Оскільки власники (акціонери) відокремлені від свого майна, фінансових вкладень у товариство і можуть не брати участі у його діяльності та управлінні, вони прагнуть отримати достовірну інформацію про результати господарської діяльності акціонерного товариства, а тому мають довіряти аудитору, бути переконаними в його об'єктивності. Аудитора має призначати не керівництво, правління чи спостережна рада, а його кандидатура (або аудиторська фірма) має бути узгоджена і затверджена загальними зборами акціонерів (як це роблять у переважній більшості зарубіжних країн), а також має бути обумовлена величина аудиторського гонорару. На підготовчому етапі аудитор, який отримав такі повноваження, мас провести загальне ознайомлення з підприємством, з'ясувати напрями його діяльності, специфіку галузі; визначити, які існують основні господарські процеси та їх сутність; провести опитування і анкетування керівництва; поспілкуватися з попереднім аудитором і з'ясувати, чи існують вагомі підстави для відмови від проведення перевірки.

До особливих напрямів перевірки акціонерних товариств на підготовчому етапі слід віднести аудит установчих документів. Згідно з чинним законодавством до установчих документів акціонерних товариств відносять установчий договір та статут. Установчий договір — це цивільно-правовий договір, що регулює відносини між учасниками у процесі створення і діяльності юридичної особи. Він укладається у письмовій формі і набирає чинності з моменту підписання. У законодавстві не зазначені обов'язкові елементи інформації, які має містити установчий договір. Тому при перевірці правильності його складання аудитор має керуватися загальними нормами цивільного законодавства про угоди і зобов'язання. Підкреслимо, що установчий договір акціонерного товариства укладається між його засновниками з метою створення товариства і після державної реєстрації товариства є виконаним. Після того, як акціонерне товариство пройшло державну реєстрацію, згідно з листом Державного Комітету України з питань регуляторної політики і підприємництва, будь-які зміни і доповнення можуть вноситися до його статуту лише за рішенням загальних зборів акціонерів, а установчий договір при цьому залишається без змін. На це аудитору слід звернути особливу увагу.

Після цього аудитор перевіряє статут акціонерного товариства, відповідність його положень вимогам чинного законодавства, правомірність внесення змін і доповнень.

Статут з юридичної точки зору - це корпоративний нормативний акт, який затверджується одноголоснщ або більшістю учасників господарського товариства і регулює питання створення, діяльності і припинення існування товариства. Він набирає чинності з моменту державної реєстрації господарського товариства.

Специфічним об'єктом аудиторської перевірки є Реєстр акціонерів. Товариства ведуть та зберігають точні та повні записи про осіб, які є їх акціонерами, незалежно від того, чи випустили вони сертифікати акцій чи ні. Перелік зареєстрованих осіб на визначену дату з вказівкою кількості належних їм акцій називається Реєстром акціонерів. Згідно з чинним законодавством України акціонерні товариства, які мають 500 та більше акціонерів, повинні мати незалежного реєстратора акціонерів, від якого аудитор може отримати необхідну інформацію. Аудитор має зважати на те, що підставою для запису до реєстру акціонерів є такі документи: передавальне доручення; сертифікат іменних цінних паперів; договір дарування; договір обміну; рішення суду; документ, що підтверджує право на спадщину; документи, визначені Фондом держмайна України щодо іменних цінних паперів, розміщених у процесі приватизації; засновницькі документи юридичної особи у разі передачі іменних цінних паперів засновником у власність при формуванні статутного фонду цієї юридичної особи. За інших умов записи до Реєстру є незаконними. Аудитор перевіряє наявність у Реєстрі такої обов'язкової інформації як: назва акціонерного товариства і його місцезнаходження; дані про величину статутного капіталу; види, кількість та номінальна вартість випущених акцій, їх роздрібнення та консолідація. Аудитор зіставляє суми за рахунками акціонерів у Реєстрі акціонерів із сумою акціонерного капіталу за даними Головної книги. У більшості випадків для ведення Реєстру акціонерів використовується певне програмне забезпечення.

Після здійснення інших традиційних для підготовчого етапу аудиторських процедур, які виконуються при будь-якій аудиторській перевірці (визначення загального стану та оцінки системи внутрішнього контролю; оцінки аудиторського ризику та його складових; вибору підходів і методів контролю, важливих напрямів перевірки; формування групи аудиторів; визначення строків перевірки) аудитор складає план та програму аудиту.

Проміжний етап. На цьому етапі аудитор здійснює контроль за дотриманням у акціонерному товаристві загальноприйнятих принципів бухгалтерського обліку, загальний огляд ведення аналітичного та синтетичного обліку, виявляє зони ризику, уточнює план і програму аудиту. Серед особливостей проміжного етапу аудиту акціонерних товариств варто відзначити детальний контроль (тестування системи внутрішнього контролю) та вивчення роботи Ревізійної комісії. В Україні запровадження внутрішнього аудиту в акціонерних товариствах тільки розпочинається, і тому на перспективу, плануючи свою перевірку, зовнішній аудитор повинен приділити належну увагу перевірці надійності даних та ефективності роботи внутрішнього аудитора.

Одним із органів внутрішнього контролю акціонерного товариства є його Спостережна рада - рада товариства. За загальним правилом, цей орган є необов'язковим і створюється за рішенням установчих або загальних зборів товариства. Однак, у певних випадках закон вимагає створення Спостережної ради, зокрема в акціонерних товариствах, що налічують понад 50 акціонерів, або якщо такі товариства створені в процесі приватизації. Спостережна рада є контрольним органом для Правління, яке їй звітує. Вона має право вимагати перевірки ревізійною комісією фінансово-господарської діяльності Правління.

Перевірка діяльності Правління передбачає здійснення наступних процедур:

§ розгляд звітів за квартал чи півріччя, які подає Правління, і прийняття відповідних рішень;

§ аналіз дій Правління щодо змін, в тому числі розширення сфери діяльності товариства, його філій та представництв;

§ розгляд та аналіз висновків, матеріалів перевірок і службових розслідувань, що проводяться ревізійною комісією акціонерного товариства.

У разі необхідності Спостережна рада виступає ініціатором проведення позачергових ревізій фінансово-господарської діяльності та аудиторських перевірок товариства, дочірніх підприємств, філій, представництв і приймає рішення на підставі звітів ревізійної комісії. Ревізійна комісія є обов'язковим контролюючим органом акціонерного товариства. Необхідність ревізійної комісії зумовлена тим, що брати участь в органах управління можуть не лише акціонери, а й особи, які виконують функції членів Правління, керівників структурних підрозділів та головних спеціалістів на підставі трудового договору. Діяльність зазначених посадових осіб та органів, сформованих за їх участю, вимагає перевірки з боку акціонерів, оскільки інтереси найманих працівників не завжди співпадають з інтересами акціонерного товариства, в якому вони працюють, а також учасників цього товариства. Менеджери акціонерного товариства, які не є акціонерами, зацікавлені у завищеній оцінці своєї праці, а також можуть зловживати своїм становищем у товаристві (наприклад, укласти угоду або здійснити господарську операцію на свою користь або в інтересах третіх осіб — за відповідну винагороду). Отже, основне призначення ревізійної комісії акціонерного товариства - контроль за фінансово-господарською діяльністю товариства в цілому, а також Правління і всіх його підрозділів та створених товариством дочірніх підприємств. До того ж, за наявності в акціонерному товаристві Спостережної ради, остання та ревізійна комісія є двома органами, що контролюють діяльність Правління.

Контроль ревізійної комісії обмежується фінансово-господарською діяльністю товариства (включаючи і його філії, представництва, дочірні підприємства унітарного типу). Ревізійна комісія здійснює перевірки фінансово-господарської діяльності товариства лише за певних обставин - за дорученням Загальних зборів, ради акціонерного товариства (Спостережної ради), за своєю ініціативою, якщо для цього є відповідні підстави, або на вимогу акціонерів, які володіють у сукупності більш як 10 % голосів, а висновки по річних звітах і балансах - акціонерне товариство готує по завершенні відповідного господарсько-фінансового періоду (при цьому ревізійній комісії акціонерного товариства повинні бути надані всі матеріали, бухгалтерські або інші документи і особисті пояснення посадових осіб на її вимогу).

Ревізійна комісія доповідає про результати проведених нею перевірок Загальним зборам акціонерного товариства або раді акціонерного товариства (Спостережній раді).

Організація роботи ревізійної комісії акціонерного товариства має здійснюватися на підставі закону, а також внутрішніх нормативних актів товариства, що деталізують процедуру формування та діяльність цього органу, його функції, права та обов'язки членів комісії, з урахуванням специфіки діяльності конкретного акціонерного товариства.

Для ефективного виконання своїх контрольних функцій члени ревізійної комісії мають право вимагати надання всіх документів, необхідних для проведення перевірок, та особистого пояснення посадових осіб товариства щодо питань, які належать до її компетенції.

Аудитор звертає увагу на аналітичний облік акцій на рахунку 08 «Бланки суворого обліку», які повинні вестись за їх видами (прості, привілейовані) та категоріями (іменні та на пред'явника), місцями зберігання (матеріально відповідальними особами), купюрами (серіями та номерами).

Слід перевірити правильність відображення та своєчасність обліку курсової різниці по реалізації акцій. При цьому, якщо акції акціонерних товариств реалізуються за ціною, що перевищує їх номінальну вартість, отримана сума різниці між продажною та номінальною вартістю відображається на рахунку 421 «Емісійний дохід».

Аудитор перевіряє, чи немає випадку використання та розподілу цих сум на будь-які цілі, крім випадків реалізації акцій за ціною не нижче номінальної вартості.

Згідно з Планом рахунків облік власних акцій ведеться за фактичною вартістю викупу. Всі операції по відображенню в обліку різниці між вартістю викупу і номінальною вартістю або вартістю реалізації власних акцій здійснюється тільки після їх анулювання чи реалізації.

Аудитор перевіряє відповідність даних бухгалтерського обліку і засновницьких документів. Для цього порівнюються суми, зазначені в розділі І пасиву балансу за рядком «Статутний капітал» та по рахунку 40 «Статутний капітал» Головної книги з даними зареєстрованого статутного фонду за установчими документами товариства.

Синтетичний і аналітичний облік на рахунку 40 «Статутний капітал» перевіряється за даними реєстру власників іменних цінних паперів. Аудитор повинен впевнитися в тому, що на підприємстві правильно здійснюється облік статутного фонду, тобто виконується вимога щодо ведення субрахунків до рахунку 40:

1) визначений статутний капітал (акції органу приватизації);

2) оплачений статутний капітал (акції в обігу);

3) вилучений статутний капітал (акції вилучені).

Збільшення статутного капіталу ВАТ може відбуватись шляхом випуску нових акцій або збільшення номінальної вартості раніше випущених акцій.

При збільшенні капіталу шляхом додаткового розміщення акцій необхідно прослідкувати, щоб їх випуск відбувався в межах встановленої статутом кількості оголошених акцій. Якщо додаткове розміщення здійснюється не вперше, то можлива до розміщення кількість буде визначатися як різниця між числом оголошених в статуті акцій певних категорій і видів, та розміщених раніше додаткових акцій тих же категорій і видів. Випуск акцій в більшій кількості дозволяється лише в тому випадку, якщо Загальними зборами акціонерів, поряд з прийнятим рішенням про зміну величини статутного капіталу, було прийнято рішення про збільшення кількості оголошених акцій, тобто були внесені зміни до Статуту товариства. Оскільки рішення про збільшення кількості оголошених акцій може бути прийняте тільки Загальними зборами акціонерів, то аудитору доцільно уточнити підсумки голосування.

Зменшення статутного капіталу відбувається у випадку викупу частини акцій у їх власників, їх анулювання, при зниженні номінальної вартості акцій, при вилученні вкладів учасників, при перерахуванні частини коштів статутного капіталу в резервний капітал (відповідно до установчих документів, вимог законодавства). При цьому слід враховувати, що чинним законодавством заборонений випуск акцій для покриття збитків підприємства.

Якщо причиною зменшення статутного капіталу є несвоєчасність реалізації акцій, неоплачених у встановлений строк, то необхідно перевірити: чи проводився запис у Реєстрі акціонерів; чи поверталось майно або інші кошти, внесені в оплату акцій до закінчення встановленого терміну; чи діяло товариство відповідно до Статуту, вимагаючи оплати неустойки за невиконання зобов'язань по оплаті акцій. При зменшенні статутного капіталу внаслідок несвоєчасної реалізації акцій, викуплених у акціонерів, слід впевнитися в тому, що товариство дійсно мало право їх викупу.

Типова помилка багатьох акціонерних товариств - неправильний розрахунок дивідендів. Джерелом дивідендів є прибуток акціонерного товариства після сплати податків. Із прибутку, призначеного на їх виплату, як правило, не виключається оплата путівок, харчування тощо. Це призводить до необгрунтованого завищення дивідендів. Не завжди враховується строк оплати акцій або внесення пайових внесків. При розрахунку дивідендів суму чистого прибутку, що спрямовується на сплату дивідендів, слід співвідносити з середньозваженою величиною статутного капіталу за відповідний період. Тому аудитору необхідно перевіряти звіти, а також поштові перекази та платіжні відомості на сплату заробітної плати.

Дивіденди на акції держави повинні перераховуватись до державного бюджету. Особливу увагу необхідно приділити тим випадкам, коли раховані дивіденди є об'єктом оподаткування для фізичних осіб.

У випадку бартерних виплат дивідендів аудитор повинен оцінити такі операції як незаконні. Коли нараховані дивіденди не виплачуються, а спрямовуються на придбання акцій - це є порушенням вимог Закону України «Про цінні папери та фондову біржу», адже акції придбати можна лише за рахунок прибутку.

Перевіряючи облік операцій з нарахування та сплати дивідендів, необхідно звернути увагу на правильність оподаткування сум виплачених дивідендів.

Рішенням Державної комісії з цінних паперів та фондового ринку затверджено форми фінансової звітності емітентів, які відповідають міжнародним стандартам бухгалтерського обліку. Перед аудиторською фірмою у зв'язку з цим виникають завдання щодо перевірок такої звітності, з одного боку, і допомоги акціонерним товариствам у правильності її складання, з іншого. Ці заходи сприятимуть упорядкуванню процесу надання інформації про діяльність акціонерних товариств користувачам, забезпеченню захисту і доступності інформації, встановленню відповідності суб'єктів (фондового ринку за повноту, достовірність, конфіденційність при наданні і використанні інформації).

Акціонерне товариство в обов'язковому порядку створює резервний капітал, який використовується на покриття загальних балансових збитків при відсутності інших можливостей їх відшкодування. При недостатності прибутку в окремі роки кошти з резервного фонду використовуються для виплати гарантованих дивідендів за привілейованими акціями та для підтримки достатнього розміру дивідендів по інших акціях. Аудитору слід з’ясувати відповідність фактичної величини резервного капіталу величині, зазначеній у статуті товариства, та правильність відрахувань до нього.

Інші фонди акціонерного товариства (спеціальні фонди, фонди економічного розвитку) повинні утворюватись, якщо це передбачено Статутом або рішенням Загальних зборів акціонерів (Правління). Аудитор визначає доцільність створення та використання цих фондів.

Аудит операцій з акціями починається з їх інвентаризації, яка проводиться одночасно з інвентаризацією грошових коштів у касі. У випадку, якщо акції іменні, в акті інвентаризації акцій їх необхідно групувати за окремими власниками, із зазначенням серії, номера, загальної суми.

Інвентаризація акцій, зданих на зберігання в банк-депозитарій, полягає в звірці залишків сум, які числяться за даним підприємством.

У випадку недостачі або лишків акцій складається порівняльна відомість, виявлена недостача стягується з винних осіб, лишки оприбутковуються. Потім перевіряються операції по емісії акцій, продажу, обміну, викупу, нарахуванню дивідендів.

Аудитор, перевіряючи повноту оприбуткування виготовлених акцій, використовує дані позабалансових рахунків, на які вони повинні оприбутковуватися. Списання бланків з цього рахунку здійснюється одночасно з записами по реалізації акцій.

Аудитор повинен впевнитись, чи оприбутковані акції за видами, місцями зберігання, відповідно до Положення про ведення касових операцій в національній валюті на підприємствах України; чи складені всі акції, описи з зазначенням їх вигляду, номеру, серії, номінальної вартості, строку погашення; чи ставляться при їх погашенні відповідні примітки в описі.

При перевірці аудитору необхідно враховувати, що акціонерне товариство несе матеріальну відповідальність перед інвесторами за порушення вимог Закону України «Про цінні папери та фондову біржу». До таких порушень відносяться:

1) виконання угод з підробленими цінними паперами;

2) операції з цінними паперами неіснуючих емітентів та таких, що не пройшли державної реєстрації;

3) операції з цінними паперами, на які учасник ринку не має права володіння або розпорядження;

4) продаж одного цінного паперу кільком інвесторам.

При підготовці річного звіту керівництво акціонерного товариства повинно усвідомлювати відповідальність за складений звіт. Якість складання і своєчасність оприлюднення річного звіту — це головні фактори, що впливають на залучення інвесторів, постачальників та клієнтів. Оприлюднення цієї інформації може не тільки підвищити ліквідність та вартість цінних паперів, але й збільшити попит на продукцію та послуги. Крім цього, керівництво повинно розглядати цей звіт не як чергову звітність перед ще одним контролюючим державним органом, а передусім як звіт про результати свого господарювання перед власниками товариства. Саме з цих принципів потрібно виходити фахівцям, готуючи річний звіт.

Достовірність та повнота річної фінансової звітності повинні бути підтверджені аудитором (аудиторською фірмою), що передбачено законодавством. Аудиторський висновок складається аудитором згідно з вимогами, і подається до Державного комітету з цінних паперів та фондового ринку при реєстрації інформації та випуску цінних паперів, а також при поданні регулярної інформації ВАТ - підприємствами-емітентами облігацій (крім банків).

На підставі отриманих облікових даних аудитор повинен здійснити перевірку показників фінансового стану підприємства, а саме: коефіцієнтів абсолютної ліквідності, фінансової стійкості (чи незалежності або автономії), покриття зобов'язань власним капіталом тощо. Крім висновку про відповідність фінансової звітності підприємства встановленим вимогам чинного законодавства, аудитор повинен зробити висновок, чи відповідає фінансова звітність прийнятій обліковій політиці та чи реально і точно відображає вона фінансовий стан підприємства, оцінити вірогідність його безперервного функціонування, у тому числі банкрутства. При підготовці аудиторського висновку доцільно користуватись Методичними рекомендаціями щодо підготовки аудиторського висновку при перевірці ВАТ та підприємств-емітентів облігацій (крім банків), розробленими на підставі відповідних вимог. Аудиторський висновок повинен бути підшитий разом з підтвердженими формами річної фінансової звітності.

Річна фінансова звітність повинна бути складена відповідно до вимог П(С)БО 2 «Баланс», П(С)БО 3 «Звіт про фінансові результати», П(С)БО 4 «Звіт про рух грошових коштів», П(С)БО 5 «Звіт про власний капітал» та наказу Мінфіну «Про примітки до річної фінансової звітності». Товариства, крім заповнення таблиць ф. № 5 «Примітки до річної фінансової звітності», також наводять у самостійно обраному вигляді (письмове пояснення, таблиця, графік) всю іншу інформацію, розкриття якої передбачено чинними П(С)БО. При складанні ф. № 2 «Звіт про фінансові результати» ВАТ заповнюють розділ 3 звіту, при цьому показники рядків 320 та 330 необхідно розрахувати згідно з вимогами П(С)БО 24 «Прибуток на акцію».

Організація роботи ревізійної комісії акціонерного товариства має здійснюватися на підставі закону, а також внутрішніх нормативних актів товариства, що деталізують процедуру формування та діяльність цього органу, його функції, права та обов'язки членів комісії, з урахуванням специфіки діяльності конкретного акціонерного товариства.

Для ефективного виконання своїх контрольних функцій члени ревізійної комісії мають право вимагати надання всіх документів, необхідних для проведення перевірок, та особистого пояснення посадових осіб товариства щодо питань, які належать до компетенції ревізійної комісії.

Про всі суттєві недоліки, виявлені аудитором на проміжному етапі, у письмовому вигляді повідомляється керівництву акціонерного товариства.

Етап фізичної перевірки. Характерними рисами цього етапу є перевірка реальної наявності активів підприємства (основних засобів, запасів, грошових коштів та їх еквівалентів), встановлення їх належності (права власності на них) та перевірка правильності їх оцінки. З цією метою аудитор або його асистент має бути присутнім при проведенні інвентаризації, строки якої повідомляються йому заздалегідь, і вибірково перевіряє достовірність результатів такої інвентаризації. Важливим об'єктом контролю аудитора є фактична наявність викуплених акцій власної емісії та бланків сертифікатів акцій, умов їх зберігання. Аудит статей звітності — це основний етап аудиторської перевірки, на якому основними завданнями аудитора є перевірка кожної статті всіх форм річної звітності згідно з установленими ознаками і критеріями, аналітичний огляд звітності за весь період перевірки, визначення динаміки розвитку підприємства, повідомлення керівництву про виявлені недоліки. З огляду на це специфічними аспектами аудиту акціонерних товариств на даному етапі є такі: перевірка порядку формування і обліку статутного капіталу, операції з акціями; контроль правильності обліку та списання організаційних витрат; розрахунки з акціонерами; виплата дивідендів. Усі виявлені аудитором порушення фіксуються у його робочих документах. В узагальненому вигляді повідомляються керівнику підприємства спеціальним листом із зазначенням можливих і необхідних коригувань облікових регістрів і фінансової звітності.

Заключний етап. На цьому етапі перевірки аудитор здійснює узагальнення отриманих результатів, складає свій звіт і висновок про достовірність фінансової звітності, передає його замовнику, обговорює можливості подальшої співпраці та висловлює свої рекомендації.

Особливості аудиту спільних підприємств.

Одним із ключових питань аудиторських послуг є вивчення порядку формування й оцінка статутних документів спільних підприємств, достовірність і правильність оформлення бухгалтерських записів і первинних документів. В якості джерел інформації аудитор використовує статут, договір, протоколи правління, виписки банку, рахунки, акти, накладні, журнали, Головну книгу і баланс. Він звертає увагу на правильність бухгалтерських записів щодо внесків до статутного капіталу, відповідність розмірів і строків внесків у фонд згідно з чинним законодавством. Аудитор повинен ретельно вивчити документи, які підтверджують внески сторін до статутного капіталу. По грошових коштах до них можна віднести виписки банку з додатками; по основних засобах — акти приймання-передавання основних засобів, рахунки, товарно-транспортні накладні; по матеріалах — акти про приймання матеріалів, рахунки, накладні тощо. На кожний внесок має бути відповідний документ, в якому обов'язково вказується сума, яка спрямована на формування статутного капіталу. Особливої уваги потребує перевірка внесків у цей фонд нематеріальних активів, які повинні підтверджуватися документами. Це може бути також документація, де описується певна технологія, програми для комп'ютерів, договори, акти.

Одним із важливих питань аудиту є перевірка правильності розрахунку собівартості продукції. Аудитор перевіряє достовірність включення окремих видів витрат до собівартості продукції. У центрі уваги аудитора мають бути видатки і збитки, віднесені на рахунок фінансових результатів. Перевіряються пільги та гарантії, що надаються підприємству з іноземними інвестиціями, тобто наявність норми іноземного капіталу в статутному фонді підприємства.

Звертається увага на методологію ведення бухгалтерського обліку, яка повинна здійснюватися за стандартами України, проте підприємство може додатково запроваджувати облік і звітність за правилами інвестора.

Інтелектуальна власність працівників підприємства, які є авторами — особливий об'єкт аудиту. Він вивчає додержання прав цієї власності та ефективність використання її підприємством. Фінансові вкладення, валютні рахунки перевіряються окремо й глибоко, у цілому аудиторське дослідження фінансово-господарської діяльності спільних підприємств дає змогу врахувати особливості використання спільного капіталу, визначити суму прибутку та його розподіл між акціонерами.

Перевіряється стан синтетичного обліку і його зв'язки з даними аналітичного обліку. Показники розрахункових статей балансу повинні мати обов'язково розгорнуте сальдо за активом і пасивом та повністю відповідати даним оборотних відомостей, машинограм, журналів. Найважливіше завдання аудиту стану бухгалтерського обліку — з'ясувати, наскільки облік забезпечує збереження цінностей і контроль за їх витрачанням. На підставі первинної документації аналітичного і синтетичного обліку перевіряється достовірність поданої звітності про результати фінансово-господарської діяльності як за окремі періоди, так і в цілому за рік. Особливу увагу зосереджують на виявленні фактів викривлення у звітності справжнього стану діяльності підприємства. Аудитор з'ясовує, чи не було приписок невиконаних робіт, фальсифікації основних показників — прибутку, рентабельності, продуктивності праці та ін. Користуючись документальними методичними прийомами, перевіряють правильність відображення у бухгалтерському обліку результатів інвентаризації.

Як правило, аудиторській перевірці піддається звітність підприємства, що включає: баланс підприємства (ф. № 1); звіт про фінансові результати (ф. № 2); звіт про власний капітал (ф. № 4); звіт про рух грошових коштів (ф. № 3); примітки до річної фінансової звітності (ф. № 5); пояснювальну записку до річного звіту; інші форми, що можуть бути введені відповідними нормативними документами. Перш ніж розпочати перевірку річної звітності необхідно перевірити дані, отримані під час інвентаризації відповідних статей балансу: незавершеного виробництва, товарів і матеріальних цінностей, основних засобів, коштів, розрахунків. Отже, кожна стаття балансу на кінець звітного року має бути підтверджена результатами старанно проведеної інвентаризації.

Усі розбіжності з даними бухгалтерського обліку, виявлені в ході інвентаризації, повинні бути виправлені і відбиті у відповідних облікових регістрах до подання річного звіту. Суми статей балансу за розрахунками з фінансовими, податковими органами мають бути узгоджені з ними й тотожні. Розбіжності за цими розрахунками не припускаються.

Перевіряючи достовірність відображення у звітності залишків товарно-матеріальних цінностей на кінець звітного періоду, з'ясовують, наскільки на підприємстві дотримуються обраної облікової політики. Аудитор, використовуючи нормативні акти, перевіряє правильність оцінки статей бухгалтерського балансу та фінансової звітності. Капітальні та фінансові вкладення перевіряються щодо обґрунтованості витрат, показаних у балансі. До складу капітальних вкладень належать витрати на будівельно-монтажні роботи, придбання обладнання, інструментів та інші капітальні роботи і витрати. Величину цих витрат та їх фінансування аудитор перевіряє за даними рахунків «Капітальні інвестиції», «Довгострокові кредити банків», «Довгострокові позики» та ін.

Сировину, основні та допоміжні матеріали, паливо, куплені напівфабрикати і комплектуючі вироби, запасні частини, тару відображають в обліку за вартістю згідно з П(С)БО 9 «Запаси», давальницьку сировину — за балансом, за цінами, вказаними у договорі. Матеріальні ресурси, на які продажна ціна зменшилась або коли вони застаріли чи частково втратили початкову вартість, відображаються у бухгалтерському балансі на кінець звітного періоду за ціною можливої реалізації, якщо вона нижча від первісної вартості заготівлі (придбання), різниця у цінах відноситься на витрати фінансово-господарської діяльності (рахунок 946 «Втрати від знецінення запасів»). Зазначені цінності аудитор перевіряє за даними рахунків бухгалтерського обліку «Виробничі запаси», «Малоцінні та швидкозношувані предмети», «Товари», «Готова продукція» та ін.

Розрахунки з дебіторами і кредиторами, постачальниками, покупцями і підрядниками та інші розрахункові операції у бухгалтерському обліку та звітності відображають у сумах, звірених взаємно й оформлених відповідними актами. Аудитор перевіряє їх достовірність за даними рахунків бухгалтерського обліку: 63 «Розрахунки з постачальниками і підрядниками», 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками», 37 «Розрахунки з різними дебіторами» та ін.

Курсові різниці за операціями в іноземних валютах визначаються як різниця між оцінкою валютних активів та пасивів на дату відображення їх у бухгалтерському обліку і на дату фактичного здійснення розрахунку (надходження або сплати коштів) за курсом Національного банку України і відображаються на рахунках 714 «Доходи від операційної курсової різниці (позитивна різниця) та 945 «Втрати від операційної курсової різниці». Усі статті балансу повинні бути підтверджені матеріалами інвентаризації в поточному році, тому аудитор перевіряє правильність їх оформлення та відображення на рахунках бухгалтерського обліку. За результатами такої перевірки аудитор може зробити висновок про достовірність даних бухгалтерського обліку і звітності на підприємстві. Достовірність звітності, що публікується, підтверджується аудиторською фірмою або аудитором.

Перевірка доброякісності звітності та своєчасності її подання вищій організації і відповідним державним органам проводиться на підставі нормативних актів про бухгалтерські звіти і баланси. При цьому аудитор, як уже зазначалося, перевіряє графіки подання звітності, пояснювальної записки і річного звіту, а також те, як на підприємстві виконуються зауваження податкових служб, реалізуються пропозиції і рішення вищої організації, фінансових органів, банків щодо поточної і періодичної звітності, зокрема з'ясовує, чи внесені корективи до балансу, зроблені при затвердженні звіту за минулий рік. Установлюється реальність балансу, повнота і своєчасність проведення інвентаризації всіх товарно-матеріальних цінностей і розрахунків, дебіторської і кредиторської заборгованості, правильність відображення фінансових результатів.

Перевіряючи звітність, аудитор визначає повноту та взаємозв'язок звітних форм поточної і річної бухгалтерської або статистичної звітності. Одночасно з'ясовує, як на підприємстві здійснюються аналіз і затвердження звітності структурних підрозділів, чи обговорюється поточна і річна звітність на виробничих нарадах, зборах засновників та акціонерів, чи є в наявності протоколи про затвердження звітності і розподіл прибутків, як виконуються рішення цих нарад, зборів. Вивчаються всі зауваження щодо поточної і річної звітності, які надходять на підприємство від місцевих фінансових органів, податкових служб, з'ясовують, що зроблено керівником підприємства для усунення недоліків, поліпшення фінансово-господарської діяльності.

Для впевненості у правильності складання бухгалтерського балансу (ф. № 1), звіту про фінансові результати (ф. № 2), звіту про власний капітал (ф. № 4) та звіту про рух грошових коштів (ф. № 3) аудитору необхідно перевірити взаємну узгодженість показників фінансової звітності. Досвід показує, що для такої перевірки аудитору необхідно скласти спеціальну таблицю взаємозв'язків показників, які відображені у звітних формах на основі методичних рекомендацій Міністерства фінансів України.

Після того, як перевірено взаємну узгодженість показників фінансової звітності підприємства за рік, який контролюється, і виявлені певні розбіжності, аудитор разом з головним бухгалтером підприємства встановлює їх причини. У разі потреби до звітності керівництвом підприємства вносяться необхідні корективи. Переконавшись у достовірності фінансової звітності, яка складена за даними бухгалтерського обліку, підтвердженого первинною документацією про господарську діяльність підприємства, аудитор має підстави підтвердити правильність її складання.

У деяких випадках, передбачених законодавством, доводиться перевіряти звітність на підприємствах, що підлягають реорганізації або ліквідації. Техніка проведення перевірки таких підприємств не містить якихось суттєвих особливостей. Проте необхідно врахувати такі моменти:

· у разі реорганізації економічних суб'єктів (злиття, виділення, перетворення) права й обов'язки кожного з них переходять до нової юридичної особи (або до осіб) відповідно до передавального акта;

· реорганізацію рекомендується приурочувати до кінця певного звітного періоду (року або кварталу).

Проводиться також аудит створення і впровадження нової техніки. Завдання аудиту полягають у перевірці виконання плану створення і впровадження нової техніки, фінансування його заходів і преміювання працівників підприємства відповідно до чинних нормативно-правових актів. Джерелами інформації для аудиту є дані аналітичного обліку за рахунком 15 «Капітальні інвестиції», облікові регістри і первинні документи, а також норма­тивна документація, якою регулюються операції, пов'язані зі створенням і впровадженням нової техніки.

У процесі аудиту перевіряються наявність плану створення і впровадження нової техніки, його обгрунтованість техніко-економічними розрахунками. Насамперед визначаються переваги нової техніки порівняно з діючою на підприємстві, можливість ефективного використання її за існуючої технології виробництва, можливий строк окупності витрат.

Завершується аудит операцій, пов'язаних зі створенням і впровадженням нової техніки, контролем кошторису за затвердженою номенклатурою витрат, відображенням їх на рахунках бухгалтерського обліку і звітності. Виявлені недоліки і порушення нормативно-правових актів у систематизованому порядку за їх значущістю викладають у висновку аудитора.