Глава 4. Налог на доходы физических лиц

щим итогом. То есть налогооблагаемые доходы налогоплатель-

щика, полученные с января по декабрь, постоянно суммиру-

ются в бухгалтерском учете организации.

Пример 4.3. Обязательства компании (гражданина) в отношении

выплаченных (полученных) доходов

Годовая зарплата Вовы Пончикова (см. пример 4.1) составляет

1 200 000 руб. Это общий доход, начисленный Вове фирмой, где он

работает. НДФЛ, удержанный ЗАО «Пончик» из его зарплаты за год,

составит 156 000 руб. (1 200 000 руб. 13%).

Общие суммы начисленной зарплаты и удержанного с нее налога

будут включены в сведения о доходах сотрудника, подаваемые фирмой

в налоговые органы за каждый календарный год в обязательном поряд-

ке к 1 апреля следующего года (подробнее см. п. 4.16.3).

Также они будут указаны и в декларации по НДФЛ самого со-

трудника, если эта декларация должна быть представлена. (Случаи,

когда гражданин обязан подать в налоговый орган декларацию по

НДФЛ, рассмотрены в п. 4.16.4.)

4.1.3. ПОНЯТИЯ «РЕЗИДЕНТ» И «НЕРЕЗИДЕНТ»

В настоящее время действует следующее правило (ст. 11

НК РФ):

• если физическое лицо находится на территории Россий-

ской Федерации не менее 183 дней в течение двенадца-

ти следующих подряд месяцев, то это лицо признается

налоговым резидентомРоссийской Федерации и платит

НДФЛ в РФ со всех своих доходов, полученных в этом

календарном году, независимо от места их полученияили

места нахождения источников выплаты1;

• если вышеуказанный критерий не выполняется, то это

лицо не являетсяналоговым резидентом РФ и платит

НДФЛ только с доходов, получаемых от источников

в Российской Федерации(подробнее см. раздел 3.5).

Даты отъезда и даты прибытия физических лиц на тер-

риторию Российской Федерации устанавливаются по отмет-

кам пропускного контроля в паспортах и аналогичных документах

__

1 Период нахождения физического лица в Российской Федерации не прерывается на периоды его выезда за пределы РФ для краткосрочного (менее 6 месяцев) лечения или обучения.

Срок фактического нахождения лица на территории Россий-
ской Федерации начинается со дня, следующего за днем при-
бытия, и заканчивается днем отъезда (включая этот день).

Пример 4.4. Налогообложение резидентов Российской Федерации

Популярная российская певица Дуня отправилась в текущем году на недельные гастроли в Англию, где получила 150 ООО фунтов стерлингов в виде гонорара. Певица находилась в этом же году в Российской Федерации в общей сложности 283 дня.

Согласно ст. 207 НК РФ, певица Дуня является налоговым рези-

425

дентом Российской Федерации в текущем году и ее гонорар подлежит налогообложению в Российской Федерации наряду со всеми остальными доходами, несмотря на то что и ее выступления, и получение дохода имели место за границей.

(Вопросы зачета налога, который мог быть удержан в этой ситуации в Англии, рассмотрены в п. 4.14.2.)

Пример 4.5. Налогообложение нерезидентов Российской Федерации

Американская поп-дива Медуза прибыла в Российскую Федерацию
в сентябре текущего года с новыми гастролями. Певица находится
в Российской Федерации в общей сложности 2 недели.

Медуза признается нерезидентом Российской Федерации и уплачивает НДФЛ по ставке 30% только с доходов, получаемых от источников в Российской Федерации (например, со своего гонорара), если
иное не предусмотрено договором об избежании двойного налогообложения между Российской Федерацией и США.

Пример 4.6. Налогообложение нерезидентов Российской Федерации

Студент из Нигерии г-н Мумба Юмба прибыл в Москву для об-
учения в Университете им. П. Лумумбы 30 августа прошлого года.
Проучившись два семестра, 31 мая текущего года он улетает обратно в Африку.

В прошлом году г-н Мумба Юмба не являлся резидентом РоссийскойФедерации, так как в этом году находился в ней менее 183 календарных дней. Однако в текущем году он станет резидентом Российской
Федерации, так как общее количество дней его пребывания в стране в течение двенадцать следующих подряд месяцев превысит 183 дня.

Если физическое лицо — гражданин иностранного госу-
дарства в начале календарного года имеет статус налогового
нерезидента, а в течение года получает статус налогового рези-
дента (см. пример выше), то по налогу с его доходов произво-
дится перерасчет. НДФЛ рассчитывается по ставке 13%. Раз-

ница между полученной суммой и ранее исчисленным НДФЛ
по ставке 30% подлежит возврату налогоплательщику в соответствии с положениями ст. 78 НК РФ или учитывается в счет
предстоящих платежей по НДФЛ^[54].

Возможна и обратная ситуация, когда физическое
лицо — гражданин Российской Федерации в начале кален-
дарного года имеет статус налогового резидента, а в тече-
ние года получает статус налогового нерезидента (например,
при отъезде на длительную работу за границу). НДФЛ с до-
ходов такого лица тоже пересчитывается, но уже в сторону
повышения по ставке 30%.

4.1.4. НАЛОГОВЫЕ СТАВКИ ПО НДФЛ

В 2012 г. действуют одна базовая ставка налога и четыре
специальные:

20. 13% — применяется к подавляющему большинству доходов и является базовой ставкой;

21. 9, 30 и 35% — применяются к ограниченному перечню доходов, которые указаны в табл. 4.1.

Начиная с 1 января 2008 г. была введена специальная"
ставка 15%, по которой облагаются дивиденды от российских

4.2. ИСЧИСЛЕНИЕ НДФЛ С ДОХОДОВ,
ОБЛАГАЕМЫХ ПО БАЗОВОЙ СТАВКЕ 13%.
ОБЩИЕ ПРИНЦИПЫ

Схема, по которой рассчитывается налог с обычных до-
ходов, т. е. с доходов, облагаемых по ставке 13% (а таких до-
ходов подавляющее большинство), представлена ниже:

Таким образом, чтобы рассчитать налог, надо определить
налоговую базу, т. е. налогооблагаемую сумму, и умножить ее
на ставку налога.

(Обратите внимание на то, что термин «обычные доходы»
используется исключительно для удобства подачи материала,
так как непосредственно в НК РФ данный термин не при-
меняется.)

Расчет налоговой базы по обычным доходам представлен
ниже:

В самом общем виде смысл вышеуказанных элементов со-
стоит в следующем:

• обычные доходы — это все виды полученных налогоплательщиком доходов, облагаемых по ставке 13%, в полных суммах за календарный год;

• доходы, не подлежащие налогообложению, — это группа
доходов, которые искусственно исключаются законода-
телями из перечня налогооблагаемых. Например, пенсии
и государственные пособия являются реальными дохода-
ми граждан, однако НДФЛ они не облагаются, так как
упомянуты в ст. 217 «Доходы, не подлежащие налогообло-
жению» НК РФ;

• налоговые вычеты — это личные расходы налогоплатель-
щиков на строго определенные цели, которые уменьша-
ют доходы, облагаемые по ставке 13%. Например, ин-
дивидуальный предприниматель может вычесть из сво-
его налогооблагаемого дохода расходы, непосредственно
связанные с его предпринимательской деятельностью.
Существует также ряд налоговых вычетов, которые свя-
заны с социально значимыми расходами граждан (обра-
зование, медицина, благотворительность), а также с опе-
рациями по продаже или приобретению некоторых видов
личного имущества.

4.3. ДОХОДЫ, ОБЛАГАЕМЫЕ ПО СТАВКЕ 13%.
ФОРМЫ ПОЛУЧЕНИЯ. МОМЕНТЫ ПРИЗНАНИЯ
В НАЛОГОВЫХ ЦЕЛЯХ

4.3.1. СОСТАВ ОБЫЧНЫХ ДОХОДОВ, ОБЛАГАЕМЫХ
ПО СТАВКЕ 13%

Обычные доходы, получаемые гражданами, весьма разно-
образны. К ним могут быть отнесены:

• заработная плата;

• премии;

• обычные призы и подарки от компаний;

• доходы от продажи личного имущества;

• выигрыши в лотереях;

• доходы от предпринимательской деятельности;

• доходы от сдачи имущества в аренду и т. д.

Все вышеперечисленные виды доходов облагаются нало-
гом по базовой ставке 13%.

4.3.2. ФОРМЫ ПОЛУЧЕНИЯ И ДАТЫ
ПРИЗНАНИЯ ДОХОДОВ

Доходы могут быть получены гражданами не только в де-
нежной, но и в натуральной форме.

К доходам в натуральной форме, в частности, относятся:

• оплата труда в натуральной форме (например, сотрудник ав-
томобильного завода получает машину в качестве зарплаты);

• оплата (полностью или частично) за сотрудника неких благ в его пользу (например, оплата питания, отдыха, обучения, занятий спортом, аренды жилья и т. д.). Стои-

мость материальных благ включается в облагаемый до-
ход конкретных сотрудников, если можно определить
их точный размер. Причем, согласно Письму Высшего
арбитражного суда РФ от 21.06.1999 г., это запреще-
но делать расчетным путем (п. 8 приложения к дан-
ному письму). Таким образом, если фирма оплачивает
спортзал, которым потенциально могут пользоваться
все ее сотрудники, и учет посещений не ведется, то
точная сумма дохода конкретного сотрудника не может
быть определена и НДФЛ не возникает. Если же опла-
та абонемента в спортзал производится в пользу кон-
кретного работника, то стоимость такого абонемента
включается в его облагаемый доход;

• оплата работодателем расходов по содержанию детей со-
трудника в детских дошкольных учреждениях;

• оплата затрат на доставку работника к месту работы
и обратно (за исключением случаев, когда место работы
расположено за городской чертой, куда не ходит обще-
ственный транспорт);

• оплата работодателем стоимости проездных и единых билетов на общественный транспорт (за исключением случа-
ев, когда работа сотрудника носит разъездной характер, на-
пример курьерская работа. При этом организация должна
иметь приказ руководителя, содержащий порядок исполь-
зования проездных билетов, порядок возмещения стоимо-
сти приобретенных проездных билетов и перечень сотруд-
ников, работа которых носит разъездной характер. Кроме
того, условие о разъездном характере работы целесообраз-
но указать в должностных инструкциях работников);

• подарки в натуральной форме, сделанные налогоплатель-
щику юридическими лицами и индивидуальными предпри-
нимателями (превышающие в обшей сумме 4000 руб. в год).

(Подарки, полученные гражданином от физических лиц, как
правило, НДФЛ не облагаются.Подробнее см. п. 4.10.1.).

Сумма доходов, полученных в натуральной форме, опре-
деляется исходя из рыночных цен на дату их фактического
получения, т. е. на день передачи физическому лицу соответ-
ствующего имущества или на день оплаты благ и услуг в его
пользу (ст. 40 НК РФ).

Удержание налога с доходов в натуральной форме произво-
дится за счет денежных выплат гражданину, если таковые име-
ются (при этом, согласно п. 4 ст. 226 НК РФ, удерживаемая сум-
ма налога не может превышать 50% от суммы денежной выплаты).

Если денежных выплат нет и удержание налога невозмож-
но, то компания — налоговый агент должна сообщить об этом
в письменной форме в свою налоговую инспекцию не позднее
одного месяца с даты выплаты дохода в натуральной форме
(п. 5 ст. 226 НК РФ).

Пример 4.7.Налогообложение выплат, производимых в натуральной
форме

В январе текущего года Вове Пончикову была начислена зарплата
в сумме 27 ООО руб. Также ЗАО «Пончик» оплатило Вове талоны на
питание, всего на сумму 2000руб., и абонемент в бассейн стоимостью
1000 руб. (абонемент не является подарком).

В счет зарплаты Вове былв выдарв 1000 упаковок пончиков, изго-
товленных предприятием, рыночной стоимостью 15 ООО руб., осталь-
ная сумма (за минусом НДФЛ) была выплачена ему деньгами.

Что касается денежных выплат, то в общем случае они
облагаются на дату получения денежных средств самим на-
логоплательщиком либо третьими лицами по его поручению.

Единственное исключение составляют зарплата и прирав-
ненные к ней выплаты, которые облагаются по методу начис-
ления. Например, зарплата, начисленная за декабрь текущего
года, выплаченная в январе следующего года, облагается в те-
кущем году, т. е. тогда, когда она была начислена.

То же самое в п. 2 ст. 223 НК РФ сформулировано сле-
дующим образом: «При получении дохода в виде оплаты тру-
да датой фактического получения дохода признается последний
день месяца, за который ему был начислен доход». Подробнее
об оплате труда смотри раздел 2.6 гл. 2 «Налог на прибыль».

435

Пример 4.8. Момент признания дохода для целей НДФЛ

Российский миллионер Федя Ломов положил 1 млн руб. на депозит
в собственный банк под 25% годовых. Ставка рефинансирования ЦБ
РФ в текущем году составила 12% (условно).

Депозит открыт 1 января текущего года. Проценты и сумма де-
позита выплачиваются банком Феде 1 января следующего года.

В текущем году налогооблагаемого дохода у Феди не образуется,
так как процентный доход в этом году не выплачивается. Проценты,
превышающие ставку рефинансирования ЦБ РФ, увеличенную на 5%,
будут облагаться в следующем году по ставке 35%.

Теперь предположим, что банк, где работает Федя, также начислил ему премию за трудовые результаты по итогам текущего года
в размере 1 млн руб. Премия начислена в декабре текущего года и выплачена только в следующем году.

Поскольку данная премия классифицируется как оплата труда, она будет облагаться налогом в текущем году наряду с Фединой заработной платой, начисленной в декабре.

4.4. ДОХОДЫ, НЕ ПОДЛЕЖАЩИЕ
НАЛОГООБЛОЖЕНИЮ. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА