Анализ безубыточности

Одной из важных задач бухгалтерского управленческого учета является сбор и обобщение информации, полезной для принятия менеджерами и высшим руководством предприятия правильных управленческих решений.

Процесс принятия решения начинается с определения цели и задач, стоящих перед предприятием. От этого зависит отбор исходной управленческой информации и избранный алгоритм решения. Управленческий учет обладает богатым набором приемов и методов, позволяющих обрабатывать и обобщать исходную информацию. На практике принятие решения предполагает сравнительную оценку ряда альтернативных вариантов и выбор из них оптимального, в наибольшей степени отвечающего целям предприятия.

На базе информации управленческого учета решаются:

- оперативные задачи:

- определение точки безубыточности;

- планирование ассортимента продукции (товаров), предназначенных для реализации;

- определение структуры продукции с учетом ограничивающего фактора;

- отказ или привлечение дополнительных заказов;

- принятие решений по ценообразованию (имеет для предприятий особое значение в условиях конкуренции);

- задачи перспективного характера, имеющие долгосрочное стратегическое значение:

о капиталовложениях;

о реструктуризации бизнеса;

о целесообразности освоения новых видов продукции.

Решение подобных задач предполагает долгосрочное отвлечение собственных средств из оборота, в ряде случаев требует долгосрочного привлечения заемных ресурсов, а потому заслуживает особого внимания.

При планировании производственной деятельности часто используют анализ, основанный на исследовании соотношения затраты – объем – прибыль. Анализ соотношения "затраты - объем - прибыль" (Cost - Volume - Profit), или "CVP-анализ", помогает менеджерам:

понять взаимоотношение между ценой изделия, прямыми затратами на единицу продукции, объемом постоянных затрат, смешанными затратами;

проследить взаимосвязь между затратами, объемом производства и прибылью.

Таким образом, анализ соотношения "затраты - объем - прибыль" является ключевым фактором в процессе принятия управленческих решений, которые касаются вопросов ассортимента выпускаемой продукции, объема производства, типа маркетинговой стратегии и т.п.

В целях изучения зависимости между изменениями объема производства, совокупного дохода от реализации, расходов и чистой прибыли проводят анализ безубыточности производства. Предметом анализа безубыточности является исследование влияния на прибыль изменений, происходящих в таких показателях, как переменные затраты, постоянные затраты, продажные цены, объем производства и структура продаж. Изучение взаимосвязи затрат, объема реализации и чистой прибыли расширяет возможности руководства в принятии оптимальных управленческих решений (таких, как использование производственных мощностей, выбор ассортимента продукции, установление цен на нее и др.) и служит средством раскрытия потенциальной прибыли, которой может достичь предприятие.

Цель анализа безубыточности — установить, что произойдет с финансовыми результатами, если определенный уровень производительности или объема производства изменится. Методика анализа соотношения затрат, объема деятельности и прибыли базируется на учете характера издержек и направлена на изучение воздействия на прибыль таких факторов, как цена реализации продукции, объем ее производства и реализации, переменные издержки в расчете на единицу продукции, постоянные расходы и ассортимент реализуемой продукции. При этом особое внимание уделяется анализу выпуска продукции, что позволяет руководству определять критические точки объема производства.

Выделяют следующие основные этапы анализа:

1) сбор, подготовка и аналитическая обработка исходной информации в соответствии с условиями анализа соотношения "издержки–объем–прибыль";

2) расчет постоянных и переменных издержек, уровня безубыточности и зоны безопасности;

3) аналитическое обоснование объема реализации, необходимого для обеспечения планируемой суммы прибыли.

Учитывая, что экономические показатели взаимосвязаны и взаимозависимы, проведение анализа соотношения прибыли, затрат и объема реализации требует использования ряда допущений, ограничивающих точность и надежность расчетов. К таким допущениям следует отнести следующие:

¨ совокупные затраты и выручка от реализации продукции жестко определены и являются линейными;

¨ все затраты делятся на переменные и постоянные;

¨ постоянные расходы остаются независимыми от объема в пределах исследуемого диапазона производства;

¨ переменные расходы прямо пропорциональны объему в пределах исследуемого диапазона производства;

¨ цена реализации продукции не меняется;

¨ цены на материалы и услуги, используемые в производстве, не меняются;

¨ отсутствуют структурные сдвиги;

¨ объем производства равен объему реализации или изменения начальных и конечных запасов нереализованной продукции незначительны;

¨ независимость производительности труда рабочих и эффективности его использования внутри применяемого диапазона объемов производства.

Метод "CVP-анализ" основан, прежде всего, на определении маржинальной прибыли. Маржинальная прибыль – это превышение выручки от реализации над всеми переменными затратами, связанными с данным объемом продаж. Другими словами, маржинальная прибыль – это разница между выручкой от реализации и переменными затратами.

Особое внимание при проведении анализа уделяется анализу выпуска продукции, что позволяет руководству определять критические точки объема производства.

Критическая точка (точка безубыточности) — это такая точка объема реализации, при которой предприятие имеет затраты, равные выручке от реализации всей продукции. В этой точке предприятие не имеет убытков, но и не получает прибыли.

Величина в критической точке может быть в выражена единицах реализуемой продукции или денежным выражением реализуемой продукции. То есть по существу анализ сводится к определению точки безубыточности такого объема производства, при котором организации обеспечен нулевой финансовый результат (нет убытков, он нет еще и прибылей).

В системе бухгалтерского управленческого учета для вычисления точки безубыточности применяются три метода:

1. математический метод или метод уравнений;

2. метод, основанный на исчислении маржинального дохода;

3. метод графического изображения.

Математический подход является наиболее гибким методом получения необходимой информации и подходит для ввода данных в компьютерную финансовую модель. Данный метод основан на исчислении чистой прибыли по формуле

.

Детализируя порядок расчета показателей формулы, ее можно представить в следующем виде:

Введем в это уравнение соответствующие обозначения: NP – чистая прибыль; х – количество проданных единиц продукции; р – цена реализации; b –переменные издержки на единицу продукции; а – совокупные постоянные издержки. Получим формулу

Точка критического объема реализации будет на том уровне производства х, на котором

Метод уравнения можно использовать при анализе влияния структурных сдвигов. Реализация рассматривается как набор относительных долей продукции в общей сумме выручки от реализации. Если структура меняется, то объем выручки может достигать заданной величины, а прибыль может быть меньше. Влияние на прибыль будет зависеть от того, как произошло изменение ассортимента – в сторону низкорентабельной или высокорентабельной продукции.

Метод маржинального дохода – разновидность метода уравнения, основывается на формуле

Тогда

Маржинальный подход обеспечивает менеджера информацией о постоянных расходах – возмещаются ли они общей маржей или нет; о величине маржинального дохода от каждого вида продукции; о маржинальности каждого продукта.

Маржинальный доход лежит в основе управленческих решений, связанных с пересмотром цен, изменением ассортимента выпускаемой продукции, установлением размера премий, стимулирующих реализацию продукции, проведения рекламной компании и других маркетинговых операций.

Графический метод выявляет теоретическую зависимость совокупного дохода от реализации, издержек и прибыли от объема производства на основе построения графиков безубыточности.

График безубыточности – это график линейной зависимости совокупного дохода и совокупных издержек от изме­нения объема производства (рисунок 8.4)

При построении графика безубыточности предполагается, что переменные издержки и цена реализации на единицу продукции неизменны. Основанием для анализа служит расчет точки безубыточности (критической точки). Зона прибыли и зона убытков распространяется направо и налево от критической точки. При этом зона прибыли при увеличении объема производства расширяется. Поэтому наиболее прибыльным производство будет при максимальном использовании производственных мощностей.

Рассмотрим применение математического метода (метода уравнения).

Как уже отмечалось, при анализе безубыточности предполагается, что реализуется одно изделие, или в случае реализации нескольких изделий — в соответствии с заранее определенным ассортиментом. Рассмотрим следующий пример. Исходя из наличия сырья, в сентябре планируется выпуск сока яблочного неосветленного, расфасованного в стеклянные банки емкостью 3 литра, сока яблочного осветленного, расфасованного в стеклянные банки емкостью 1 литр, повидла яблочного и яблок протертых с сахаром, расфасованных в стеклянные банки емкостью 0,5 литра. В данном случае реализация может быть показана путем определения средних доходов и переменных затрат для принятой номенклатуры изделий. Исходные пока

показатели для анализа безубыточности предприятия представлены в таблице 8.4. Сумма совокупных постоянных затрат предприятия на сентябрь месяц рассчитана в размере 345500 тыс. р.

Используя данные о цене и переменных затратах на условную банку, а также сумму постоянных затрат, формулу (8.8) можно представить в следующем виде:

710x – (34550000 + 380x) = 0

После соответствующих вычислений находим решение этого уравнения: х = 104697.

Таблица 8.4 — Исходные показатели для анализа безубыточности

Это означает, что критический объем производства, при котором прибыль предприятия равна нулю, составляет 104,7 тыс. условных банок.

Правильное решение на основе результатов анализа безубыточности можно принять только в том случае, если они охватывают приемлемый диапазон объема производства. Вне этого диапазона цены реализации единицы продукции и переменные издержки, уже не считаются постоянными, поэтому полученные результаты нельзя использовать для принятия решения. Приемлемый диапазон объема производства можно определить на основе эмпирических данных, которые позволяют говорить о том, что переменные издержки на единицу продукции приблизительно линейны в этом диапазоне объемов производства. Однако было бы неразумно принимать данное допущение для уровней производства вне этого диапазона. Теоретически абсолютно максимальной границей деловой активности может быть проектная мощность, обеспеченная соответствующей технологией, сырьем, материалами, оборудованием, энергией, трудовыми ресурсами. Реально максимальная величина объема производства ниже проектной в силу ряда обстоятельств. Минимальная граница объема производства может быть определена на уровне поддержания минимальной работоспособности основных видов технологического оборудования.

Соотношение между затратами (постоянными и переменными), объемом производства и прибылью наглядно можно представить графически. Для построения графика безубыточности разработаем следующую вспомогательную таблицу 8.5, на основе информации которой график безубыточности примет следующий вид (рисунок 8.5).

Таблица 8.5 — Вспомогательная таблица для построения графика безубыточности

На горизонтальной оси показан объем производства продукции в тысячах условных банок, а на вертикальной оси — выручка от реализации и себестоимость продукции. При построении графика постоянные затраты изображены одной горизонтальной линией на уровне 34550 тыс. р. Общая сумма переменных затрат в размере 380 р. на одну условную банку использована для построения линии совокупных затрат. Линия выручки от реализации нанесена с расчета 710 р. за одну условную банку. Двумя вертикальными линиями добавлены ограничения приемлемого диапазона объемов производства, за границами которого невозможно правильно определить соотношение прибыли от реализации, совокупных затрат и объемов производства.

Показанной с помощью графика зависимости финансовых результатов от объемов производства и реализации продукции может быть дана следующая экономическая интерпретация. Там, где пересекаются линия выручки и себестоимости (точка К, соответствующая объему реализации 104,697 тыс. условных банок) достигается состояние безубыточности, поскольку выручка в этой точке в размере 74334,8 тыс. р. (710 р. ´ 104697) является достаточной для того, чтобы покрыть постоянные расходы в размере 34550 тыс. р. и переменные расходы в размере 39784,8 тыс. р. (380 р. ´ 104697).

	Выручка от реализации, млн р.
	Постоянные затраты, млн р.
	Совокупные затраты, млн р.

Рисунок 8.5 — График безубыточности

При объеме реализации ниже этой точки предприятие не может покрыть все затраты и, следовательно, финансовым результатом ее деятельности являются убытки. При объеме реализации больше, чем критический, финансовый результат положительный, т. е. деятельность производственного комбината становится прибыльной. Знания и возможность расчета прибыли с помощью графика безубыточности предоставляет дополнительную помощь при расчете авансовых платежей и общей суммы налога на прибыль.

С использованием графика может быть решена обратная задача: исходя из заданной прибыли определяется необходимый для ее получения объем реализации и соответствующий ему уровень затрат.

В результате использования информации о затратах, разделенных на постоянную и переменную составляющие в зависимости от изменения объема производства или загрузки производственных мощностей, значительно расширяются и углубляются возможности анализа затрат и результатов и обоснования решений по управлению предприятием.

Для целей анализа рассчитывается также зона безопасности и коэффициент предела безопасности:

Поскольку ассортимент продукции определяется уровнем маржинального вклада и чистого дохода, то средние переменные затраты будут изменяться в той же пропорции, что и реализационные. В таком случае высокий уровень реализации снижает издержки. Недостаток производственных мощностей для роста реализации потребует до­полнительных инвестиций и набора рабочей силы и, как следствие, вызовет снижение эффективности производства и повышение затрат.