Оценка материальности (существенности) в аудите

Целью аудита бухгалтерской отчетности является вы­ражение аудитором мнения о достоверности бухгалтерской отчетности и соответствии порядка составления отчетности ведения бухгалтерского учета законодательству РФ. При вы­ражении своего мнения аудитор использует фразу: «бухгал­терская отчетность отражает достоверно во всех существенных отношениях». Оценка существенности и есть предмет профессионального суждения аудитора, что рассмотрено в Фе­деральном стандарте аудита № 4 «Существенность в аудите», согласно которому материальность (существенность) — это максимально допустимый размер ошибочной суммы, кото­рая может быть показана в отчетности и рассматриваться как несущественная, т.е. не вводящая пользователей отчетности в заблуждение.

Под существенностью понимается свойство информации бухгалтерской отчетности влиять на экономические решения квалифицированного пользователя такой информации.

Информация об отдельных активах, обязательствах, до­ходах, расходах и хозяйственных операциях, а также состав­ляющих капитала считается существенной, если ее пропуск или искажение может повлиять на экономические решения пользователей, принятые на основе финансовой (бухгалтер­ской) отчетности. Существенность зависит от величины по­казателя финансовой (бухгалтерской) отчетности и (или) ошибки, оцениваемых в случае их отсутствия или искажения. Существенность нарушений и отклонений, допущенных кли­ентом, является для аудитора критерием того, может ли он подтвердить достоверность бухгалтерской отчетности прове­ряемой организации.

Существенность имеет две стороны: качественную и ко­личественную. С качественной точки зрения аудитор должен определить, носят или не носят существенный характер от­меченные в ходе проверки отклонения порядка совершения проверяемой организацией финансовых и хозяйственных опе­раций от требований нормативных актов, действующих в Рос­сийской Федерации. С количественной точки зрения аудитор должен оценить, превосходят ли по отдельности и в сумме об­наруженные искажения бухгалтерской отчетности (с учетом прогнозируемой величины неотмеченных ошибок) принятый для проверяемой организации уровень существенности.

Примерами качественных искажений являются:

- недостаточное или неадекватное описание учетной по­литики, когда существует вероятность того, что пользователь финансовой (бухгалтерской) отчетности будет введен в за­блуждение таким описанием;

- отсутствие раскрытия информации о нарушении норма­тивных требований в случае, когда существует вероятность того, что последующее применение санкций сможет оказать значительное влияние на результаты деятельности аудиру­емого лица.

На существенность могут оказывать влияние нормативные правовые акты РФ, а также факторы, имеющие отношение к отдельным счетам бухгалтерского учета финансовой (бухгал­терской) отчетности и взаимосвязям между ними.

Аудитору необходимо рассмотреть возможность искаже­ний в отношении сравнительно небольших величин, кото­рые в совокупности могут оказать существенное влияние на финансовую (бухгалтерскую) отчетность. Например, ошибка в процедуре, проводимой в конце месяца, может указывать на возможное существенное искажение, которое возникнет в том случае, если такая ошибка будет повторяться каждый месяц.

Таким образом:

1) существенность не предполагает обязанности аудитора проверить бухгалтерскую отчетность организации и дать за­ключение о ее достоверности с точностью до единицы изме­рения, в которой эта отчетность составлена;

2) существенность — это параметр возможного изменения информации, способного повлиять на мнение ее компетент­ного пользователя;

3) существенность не может выражаться в постоянно су­ществующей абсолютной цифре;

4) в каждом конкретном случае, для каждой организации существенность может быть различной;

5) критерием оценки существенности может быть лишь то предельное значение возможной ошибки в бухгалтерской отчетности, которая может изменить ее до состояния, не по­зволяющего квалифицированному пользователю сделать на ее основе правильные выводы и принять экономически обо­снованные решения.

Аудитор рассматривает существенность как на уровне финансовой (бухгалтерской) отчетности в целом, так и в от­ношении остатка средств по отдельным счетам бухгалтерско­го учета групп однотипных операций и случаев раскрытия информации. На существенность могут оказывать влияние нормативные правовые акты РФ, а также факторы, имею­щие отношение к отдельным счетам бухгалтерского учета фи­нансовой (бухгалтерской) отчетности и взаимосвязям между ними. В зависимости от рассматриваемого аспекта финансо­вой (бухгалтерской) отчетности возможны различные уровни существенности.

Аудитору следует принимать во внимание существенность при определении характера, сроков проведения и объема аудиторских процедур, а также при оценке последствий иска­жений.

Расчет уровня существенности может производиться дву­мя методами: дедуктивным (по методике соответствующего аудиторского стандарта или внутрифирменной методике) или индуктивным.

В наиболее общем случае уровень существенности опре­деляется по базовым показателям бухгалтерской отчетности (дедуктивным способом), в отношении которой необходимо выразить мнение о достоверности, на основе критериев, уста­новленных в соответствии со стандартами аудиторской дея­тельности.

Для расчета уровня существенности могут использовать­ся как показатели текущего периода, так и усредненные по­казатели текущего и предшествующих периодов. Показатели текущего периода могут использоваться в случае, когда в те­кущем периоде произошли существенные изменения в биз­несе организации и показатели за текущий период и период, предшествующий отчетному, оказались несопоставимыми. В том случае, если какое-либо значение сильно отклоняется в большую и (или) меньшую сторону от остальных, допускает­ся корректировка путем применения коэффициента со значе­нием не более 2. В случае, если скорректированное значение не попадает в совокупность, аудитор может отбросить такое значение. На базе оставшихся показателей рассчитывает­ся уровень существенности как среднее арифметическое из значений базовых показателей, применяемых для этой цели. Рассчитанную величину уровня существенности для удобства в дальнейшей работе допустимо округлить в пределах 20%.

Уровень существенности оказывает влияние на другой показатель — уровень точности, который используется при определении объема аудиторской выборки, составляя 75% уровня существенности.

Между существенностью и уровнем аудиторского риска существует обратная взаимосвязь, т.е. чем выше уровень су­щественности, тем ниже аудиторский риск, и наоборот. Об­ратная взаимосвязь между существенностью и аудиторским риском принимается во внимание аудитором при определении характера, временных рамок и объема аудиторских процедур. Например, если по завершении планирования конкретных аудиторских процедур аудитор определяет, что приемлемый уровень существенности ниже, то аудиторский риск повыша­ется. Аудитор компенсирует это:

- либо снижением предварительно полученного уровня ри­ска средств контроля там, где это возможно, и поддерживая пониженный уровень посредством проведения расширенных или дополнительных тестов средств контроля;

- либо снижением риска необнаружения путем изменения характера, временных рамок и объема запланированных про­цедур проверки по существу.

Одним из наиболее понятных способов снижения ауди­торского риска является снижение такой его компоненты, как риск необнаружения.

Таблица 6.1 - Условные числовые примеры практического определения единого показателя ур-ня сущ-ти

Порядок расчетов

В гр.2 записываем показатели взятые из бухгалтерской отчетности экономического субъекта. Показатели в гр.3 д.б определены внутренней инструкцией аудиторской фирмы и применяться на постоянной основе.

Гр.4 получают умножением данных из гр.2 на показатель гр.3 деленный на 100%.

Среднее арифметическое показателей в гр.4 составляет:

(1064+2719+2561 +2050+2027) / 5 = 2084 руб.

Наименьшее значение отличается от среднего на:

(2084-1060) / 2084 х 100% = 49%, т.е почти в 2 раза.

Наибольшее значение отличается от среднего на:

(2719-2084) / 2084 х 100% = 30 %.

Поскольку 1064 тыс. руб резко отличается от среднего, а значение 2719 тыс.руб. не так сильно и, коме того второе по величине значение 2561 т.р. очень близко по величине к 2719 т.р., принимаем решение отбросить при дальнейших расчетах наименьшее значение, а наибольшее оставить. Новое средне арифметическое составит:

(2719 +2561+2050+2027) / 4 = 2339

Полученную величину допустимо округлить до 2500 т.р. и использовать ее в качестве значения уровня существенности. Различие между уровнем существенности до и после округления составляет:

(2500- 2339) / 2339 х 100% = 7%

что находится в пределах 20%.