Організаційно-методологічні особливості формування облікової політики підприємств малого бізнесу

Спрощена система оподаткування, обліку та звітності для підприємств малого бізнесу передбачає спрощення:

— оподаткування: заміну сплати певних видів податків, зборів та платежів єдиним податком;

— бухгалтерського обліку: можливість застосування спрощеного Плану рахунків, простої та спрощеної форм обліку, спрощеної методики обліку витрат;

— звітності: обов'язкове складання звітності відповідно до П(С)БО 25 "Фінансовий звіт суб'єкта малого підприємництва".

Аналіз нормативної регламентації організації та ведення бухгалтерського обліку в Україні, наукової літератури з формування наказів з облікової політики, практики господарювання щодо облікової політики дає можливість визначити такі групи елементів формування облікової політики підприємств малого бізнесу.

1. Форма ведення бухгалтерського обліку та форми його організації.

2. Способи ведення бухгалтерського обліку, що розробляються підприємством (наприклад, визначення взаємозв'язку між внутрішньогосподарським та фінансовим обліком, фінансовим та податковим).

3. Елементи облікової політики, які враховують спеціалізацію підприємств. Результатом відпрацювання цих елементів є розроблення робочого плану рахунків, обов'язкової складової наказу з облікової політики.

4. Елементи облікової політики, що виникли в діяльності підприємства у звітному періоді. Ця група елементів має бути оформлена як додаток до наказу про облікову політику.

5. Обов'язкові елементи облікової політики. В багатьох стандартах, що регламентують методологію обліку за окремими об'єктами, передбачена можливість використання одного з варіантів.

Щодо форм організації бухгалтерського обліку, то згідно з п. 4 ст. 8 Закону України "Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні" для забезпечення ведення бухгалтерського обліку підприємство самостійно обирає форми його організації: введення до штату підприємства посади бухгалтера або створення бухгалтерської служби на чолі з головним бухгалтером; користування послугами спеціаліста з бухгалтерського обліку, зареєстрованого як підприємця, який здійснює підприємницьку діяльність без створення юридичної особи; ведення на договірних засадах бухгалтерського обліку централізованою бухгалтерією або аудиторською фірмою; самостійне ведення бухгалтерського обліку і складання звітності безпосередньо власником чи керівником підприємства.

На практиці ведення бухгалтерського обліку на підприємствах малого бізнесу часто здійснюється бухгалтером або власником підприємства, які не мають відповідної освіти у сфері обліку. У зв'язку з цим актуальним є впровадження нового виду послуг — передачі функцій розроблення, виробництва, технічної підтримки, обслуговування, адміністрування професіоналам, які спеціалізуються на тій чи іншій бізнес-функції. В сучасних умовах доцільною є саме така організація бухгалтерського обліку на підприємствах малого бізнесу.

Завдання аудиторської фірми в цьому випадку полягає у постановці обліку на підприємстві, розробленні документообігу, узагальненні інформації та складанні звітності в установлені строки.

Основою бухгалтерського обліку є чітке та обов'язкове документування усіх господарських операцій. У процесі організації документування і документообігу малі підприємства керуються вимогами Закону "Про бухгалтерський облік і фінансову звітність", а також Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку.

Бухгалтерія малих підприємств також повинна визначити порядок документообігу первинних документів від моменту їхнього створення до моменту передавання до архіву для подальшого зберігання. Для цього розробляється графік документообігу з обов'язковим зазначенням виконавців, відповідальних за перевірку та оброблення документів, дати виконання і пункти передачі документів для подальшого оброблення, використання та зберігання у поточному і постійному архівах.

Перевірені дані цих первинних документів реєструються й узагальнюються в облікових реєстрах, склад яких визначається формою бухгалтерського обліку.

Важливим елементом облікової політики підприємств малого бізнесу є доцільність застосування спрощеної форми обліку, а оскільки її складові взаємопов'язані, то і розглядати їх потрібно у комплексі.

Наказом Міністерства фінансів України № 186 у 2001 р. затверджено План рахунків бухгалтерського обліку активів, зобов'язань і господарських операцій суб'єктів малого підприємництва (спрощений План рахунків). При цьому зазначено, що суб'єкти підприємницької діяльності застосовують спрощений План рахунків у випадку складання ними фінансової звітності відповідно до вимог П(С)БО 25 "Фінансовий звіт суб'єкта малого підприємництва".

Наказом з облікової політики малого підприємства має бути зафіксоване рішення підприємства щодо ведення обліку із застосуванням спрощеного Плану рахунків або робочого Плану рахунків, розробленого на базі типового Плану рахунків. У разі застосування робочого Плану рахунків має бути зазначено процедуру трансформування залишків за рахунками у показники фінансової звітності відповідно до П(С)БО 25.

Особливості спрощеного Плану рахунків та їх вплив на формування облікової політики

Зменшення кількості рахунків у спрощеному Плані рахунків призвело до втрати аналітичності інформації, особливо щодо обліку витрат. Відповідно у практичній діяльності малі підприємства виробничої сфери змушені вести облік затрат за звичайними підходами, тобто з використанням рахунків класу 9, а вже після цього формувати інформацію про елементи затрат.

До особливостей спрощеного Плану рахунків належать такі:

— порівняно з рахунками загального Плану рахунків, рахунки спрощеного Плану застосовуються, як правило, для обліку та узагальнення інформації про групи активів, капіталу і зобов'язань;

— назви рахунків спрощеного Плану збігаються з назвами аналогічних рахунків загального Плану рахунків, за винятком рахунків 40 "Статутний капітал", 70 "Доходи від реалізації" і 84 "Інші операційні витрати", котрі у спрощеному Плані рахунків відповідно мають такі назви: рахунок 40 "Власний капітал", рахунок 70 "Доходи" і рахунок 84 "Витрати операційної діяльності";

— у спрощеному Плані рахунків немає окремого синтетичного рахунку для обліку товарів. Так, облік товарів, транспортно-заготівельних витрат і торговельної націнки ведеться на рахунку 26 "Готова продукція" спрощеного Плану рахунків. Цей рахунок також призначено і для обліку готової продукції;

— спрощений План рахунків не містить рахунків класу 9 "Витрати діяльності", очевидно, це пов'язано з тим, що Інструкцією № 291 передбачено можливість невикористання рахунків цього класу суб'єктами малого підприємництва;

— у спрощеному Плані рахунків немає рахунків 17 "Відстрочені податкові активи" та 54 "Відстрочені податкові зобов'язання". Це підтверджує, що суб'єкти малого підприємництва — платники податку на прибуток, які звітують за скороченою формою, тимчасових різниць щодо податку на прибуток не обчислюють, а відображають у фінансовій звітності суму податку на прибуток, відображену в податковому обліку;

— спрощений План рахунків не містить деяких рахунків, зокрема, таких як 49 "Страхові резерви", 76 "Страхові платежі" (вони передбачені для суб'єктів страхової діяльності, які не можуть бути суб'єктами малого підприємництва), 19 "Негативний гудвіл", 25 "Напівфабрикати".

Незважаючи на те, що відповідно до спрощеного Плану рахунків кількість синтетичних рахунків скорочено до 25, з метою ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності, що вимагають деталізації доходів (за видами діяльності) і витрат (за елементами та видами діяльності), уникнути відкриття низки субрахунків до таких рахунків бухгалтеру не можливо і не доцільно.

Тому під час розроблення облікової політики підприємствам, що застосовують спрощений План рахунків, доцільно передбачити відповідні субрахунки для деталізації доходів та витрат. Зокрема, необхідність заповнення у Балансі (форма № 1-м) статті "Резерв сумнівних боргів" вимагає введення однойменного субрахунку до рахунку 37 "Розрахунки з різними дебіторами", наявність статей "Статутний капітал", "Додатковий капітал", "Резервний капітал" і "Неоплачений капітал" — відповідних субрахунків до рахунку 40 "Власний капітал".

Крім того, для забезпечення необхідної інформації про доходи і витрати для Звіту про фінансові результати (форма № 2-м) деталізації потребують також рахунки 70 "Доходи", 84 "Витрати операційної діяльності" та 85 "Інші витрати". Також до рахунку 70 "Доходи" має бути відкрито субрахунки "Доходи від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)", "Інші операційні доходи" та "Інші надзвичайні доходи"; до рахунку 84 "Витрати операційної діяльності" для відображення елементів витрат слід відкрити субрахунки за елементами ("Матеріальні витрати", "Витрати на оплату праці", "Відрахування на соціальні заходи", "Амортизація" та "Інші операційні витрати"); а до рахунку 85 "Інші витрати" — субрахунки для обліку інших звичайних і надзвичайних витрат. Загалом можна сказати, що скорочення кількості рахунків для малих підприємств, по суті, обернулося простою формальністю.