Предварительные замечания

1) При расчете налога на прибыль важное значение имеют понятия налогового и отчетного периодов (статья 285 НК РФ).

Налоговым периодом при расчете налога на прибыль признается календарный год. Налог на прибыль рассчитывается нарастающим итогом с начала года. При этом все промежуточные начисления налога, производимые в течение налогового периода, считаются авансовыми платежами. Отчетными периодами признаются периоды с начала года, за которые следует производить промежуточные (авансовые) начисления налога.

Согласно статье 286 НК РФ, организации по своему выбору могут производить промежуточные расчеты и начисления налога на прибыль либо ежеквартально, либо ежемесячно. Этот выбор должен быть закреплен в учетной политике организации в целях налогообложения.

При ежеквартальном цикле расчетов имеются 3 отчетных периода: с начала года по конец 1-го, 2-го и 3-го кварталов. В этом случае необходимо также по определенным правилам начислять авансовые платежи в каждом месяце следующего квартала, а также 1-го квартала следующего года.

При ежемесячном цикле имеются 11 отчетных периодов: с начала года по конец каждого месяца, исключая декабрь. При этом авансовые начисления «вперед» уже не делаются.

В данной программе применяется ежемесячная периодичность расчета налога на прибыль. 2) Глава 25 НК РФ, вступившая в силу в 2002 г., предусматривает прямой метод расчета налога на прибыль, т.е. в Декларации должны быть явно перечислены все виды доходов и расходов организации, учитываемых при расчете налогооблагаемой прибыли. В этом заключается большое отличие от действовавшего до 2002 г. Закона «О налоге на прибыль предприятий и организаций», который исходил из косвенного метода: за основу бралась прибыль по данным бухгалтерского учета, которая путем различных корректировок «доводилась» до налогооблагаемой прибыли.

Тем не менее, важно подчеркнуть, что в настоящее время косвенный метод также в обязательном порядке применяется организациями, но уже как элемент бухгалтерского учета. Об этом подробно рассказывается в п. 7.4.

3) В самой первой редакции главы 25 идея применения прямого метода была доведена до крайности. Статьи 313, 314 НК РФ требовали, чтобы все доходы и расходы, учитываемые при налогообложении, подтверждались полной замкнутой системой налогового учета, основанной на ведении аналитических регистров налогового учета, которые каждая организация должна была разработать самостоятельно.

Таким образом, перед организациями была поставлена задача параллельного ведения двух самостоятельных видов учета: бухгалтерского и налогового, что по понятным причинам является весьма трудоемким делом.

Практика применения главы 25 быстро показала, что подавляющая часть данных бухгалтерского учета может без всяких изменений использоваться для расчета налогооблагаемой прибыли. Иными словами, налоговый учет в первоначальном понимании должен был в значительной степени дублировать данные бухгалтерского учета, не используя при этом проверенного принципа двойной записи, оберегающего от разного рода учетных ошибок и несогласований.

Хорошо, что вскоре вышедший Федеральный закон от 29.05.2002 №57-ФЗ внес важное дополнение в статью 313, которое позволило непосредственно использовать данные бухгалтерского учета при расчете налогооблагаемой прибыли и только в случае их недостаточности создавать специальные налоговые регистры.

В настоящем разделе наглядно демонстрируется, что данные бухгалтерского учета позволяют сформировать подавляющее большинство показателей Декларации. Необходимо лишь, чтобы рабочий План счетов бухгалтерского учета был заранее настроен на получение не только финансовой, но и налоговой отчетности.

Говоря более конкретно, при составлении Декларации в программе используются следующие счета учета доходов и расходов со специально выстроенной системой их субсчетов (см. табл. 4.1):

• счет 20 «Основное производство»;
• счет 25 «Общепроизводственные расходы»;
• счет 26 «Общехозяйственные расходы»;
• счет 43 «Расходы на продажу»;
• счет 90 «Продажи»;
• счет 91 «Прочие доходы и расходы».

Большинство показателей Декларации получаются как дебетовые или кредитовые обороты по соответствующим субсчетам этих счетов. При этом в дальнейшем (если не оговорено иное) всегда имеются в виду обороты за весь отчетный (налоговый) период, т.е. за период с начала года по отчетный месяц.

Вместе с тем, даже в рамках данной программы (очень простой по сравнению с реальностью) для расчета налога на прибыль требуются сведения, отсутствующие в бухгалтерском учете. Эти сведения формируются в специальных налоговых регистрах, каковых в программе три:

• Налоговый регистр по прямым расходам
• Налоговый регистр по убыткам от реализации ОС
• Налоговый регистр по полученным дивидендам

Первым двум из этих регистров отведены отдельные одноименные разделы программы (см. п.п. 7.2, 7.3). Третий регистр входит составной частью в раздел «Отчеты/Декларация по налогу на дивиденды» (см. п. 7.5).

Кроме того, определенные сведения, необходимые для заполнения Декларации, формируются на следующих забалансовых счетах рабочего Плана счетов:

• счет Н/УБ/ОБЩ «Общие убытки от деятельности – входящее сальдо»;
• счет Н/УБ/ОС «Убытки от реализации основных средств»;
• счет Н/УБ/ЦБ «Общие убытки от реализации ценных бумаг – входящее сальдо».

О том, как используются эти специальные инструменты при расчете налога на прибыль, будет рассказано ниже.

Теперь приступим к подробному описанию данного раздела программы.

Окно раздела имеет шесть закладок, отражающих состав реальной Декларации (разумеется, в части, относящейся к программе):

• Лист 02
• Приложение 1 к Листу 02
• Приложение 2 к Листу 02
• Приложение 3 к Листу 02
• Приложение 4 к Листу 02
• Лист 05

При этом сохранена кодировка используемых строк Декларации, а не используемые строки опущены. В то же время названия некоторых используемых строк немного изменены в сторону конкретизации, чтобы приблизиться к специфике программы. С той же целью добавлен ряд частных (расшифровочных) строк.

2. Лист 02 «Расчет налога на прибыль организаций»

На данном основном Листе Декларации (рис. 7.2) производится расчет налогооблагаемой прибыли (налоговой базы) и собственно налога на прибыль за налоговый (отчетный) период.

Рис. 7.2. Раздел «Отчеты/Декларация по налогу на прибыль/Лист 02»

При этом все сведения о доходах и расходах берутся из Приложений к данному Листу, а также из отдельного Листа 05 «Расчет налоговой базы по операциям с ценными бумагами».

В строках 010 «Доходы от реализации» и 020 «Внереализационные доходы» показываются значения строк 040 и 100 Приложения 1.

В строках 030 «Расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации» и 040 «Внереализационные расходы» показываются значения строк 110 и 200 Приложения 2.

В строке 050 «Убытки от реализации основных средств» показывается значение строки 060 Приложения 3. Согласно статье 268 НК РФ, убытки от реализации амортизируемого имущества не уменьшают налоговую базу налогового (отчетного) периода, хотя и могут быть учтены при расчете налоговой базы в будущем.

Соответственно, строка 060 «Итого прибыль (убыток)» рассчитывается как разница указанных выше доходов и расходов, к которой добавляется значение строки 050. Это и означает, что убытки от реализации основных средств, возникшие в данном отчетном (налоговом) периоде, исключаются из расчета налоговой базы за этот период.

В строке 070 «Доходы от участия в других организаций» показывается значение строки 102 Приложения 1, т.е. сумма дивидендов, полученных в налоговом (отчетном) периоде. Как сказано в статье 275 НК РФ, если источником такого дохода является российская организация, то эта организация обязана удержать налог с перечисляемой суммы дивидендов и заплатить его в бюджет. При этом у самого получателя дивидендов их сумма исключается из налоговой базы.

Соответственно, строка 100 «Налоговая база» рассчитывается как разница строк 060 и 070, к которой добавляется всегда неотрицательное значение строки 100 Листа 05 (прибыль от продажи акций других организаций). При этом результат может быть как положительным (получена прибыль от деятельности), так и отрицательным (получен убыток).

В строке 110 «Сумма убытка, уменьшающего налоговую базу» показывается значение строки 150 Приложения 4. Согласно статье 283 НК РФ, общие убытки, полученные в предыдущих налоговых периодах, могут быть учтены при расчете налоговой базы текущего периода в пределах ее размера.

Итоговая строка 120 «Налоговая база для исчисления налога» полагается равной разнице строк 100 и 110, если значение строки 100 положительно, и нулю – в противном случае.

По строке 140 «Ставка налога на прибыль» в базовом сценарии игры показывается ныне действующая ставка – 20% (сценарный параметр 45 из табл. 1.3). Строка 180 «Сумма исчисленного налога на прибыль» получается как произведение строки 120 и строки 140, поделенной на 100.

Как отмечалось выше, наше Предприятие, согласно «принятой» учетной политике, исчисляет налог на прибыль ежемесячно. В такой ситуации по строке 210 «Сумма налога, исчисленного ранее с начала года» показывается кредитовый оборот по счету 68/2/1 «Налог на прибыль/Расчеты с бюджетом» за период с начала года по предыдущий месяц.

Строка 270 «Сумма налога на прибыль к доплате» равняется разнице строк 180 и 210, если эта разница положительна, и нулю в противном случае. Строка 280 «Сумма налога на прибыль к уменьшению» равняется разнице строк 210 и 180, если эта разница положительна, и нулю в противном случае.

3. Приложение 1 к Листу 02 «Доходы от реализации и внереализационные доходы»

Данный лист Декларации представлен на рис. 7.3.

Рис. 7.3. Раздел «Отчеты/Декларация по налогу на прибыль/Приложение 1 к Листу 02»

По строке 010 «Выручка от реализации - всего» показывается сумма нижеследующих строк 011 и 014.

Строка 011 «Выручка от реализации продукции» рассчитывается как кредитовый оборот по счету 90/1 «Выручка от продажи продукции (с НДС)» за вычетом дебетового оборота по счету 90/2 «НДС по проданной продукции». Строка 014 «Выручка от реализации сырья» рассчитывается как кредитовый оборот по счету 91/12/1 «Выручка от продажи сырья (с НДС)» за вычетом дебетового оборота счету 91/12/1Н «НДС по проданному сырью».

По строке 030 «Выручка от реализации основных средств» показывается значение одноименной строки 020 Приложения 3 к Листу 02.

По строке 040 «Итого доходов от реализации» показывается сумма строк 010 и 030.

В данной программе в состав строки 100 «Внереализационные доходы» входят:

• строка 101 «Проценты к получению» (кредитовый оборот по счету 91/3 «Проценты по банковским депозитам»);
• строка 102 «Доходы от участия в других организациях» (кредитовый оборот по счету 91/6 «Дивиденды по акциям других организаций»);
• строка 103 «Безвозмездная финансовая помощь» (кредитовый оборот по одноименному счету 91/9).

Как отмечалось выше, строка 102 показывается по строке 070 Листа 02. Эта величина, хотя и входит в состав внереализационных доходов, но на Листе 02 исключается из налоговой базы.

Строка 103 может быть ненулевой только в коллективном варианте игры (см. п. 10.2.2).