Аудит нематериальных активов и ее результаты.

Нематериальные активы – это объекты интеллектуальной собственности, то есть объекты, которые не имеют физической (материально-вещественной) структуры, но могут быть отделены от другого имущества, могут быть оценены и используются не менее одного года и если они куплены не для перепродажи и права на них подтверждены документами.

В соответствии с п.3 ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов» активы принимаются к бухгалтерскому учету в качестве нематериальных, если единовременно выполнены следующие условия:

- отсутствие материально-вещественной (физической) структуры;

- возможность идентификации (выделения, отделения организацией) объекта от других активов;

- использование в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования продолжительностью свыше 12 месяцев, или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

- организацией не предполагается продажи данного имущества в течение 12 месяцев или обычного операционного цикла, ели он превышает 12 месяцев;

- фактическая первоначальная стоимость объекта может быть достоверно определена;

- объект способен приносить организации экономические выгоды в будущем…

- организация имеет право на получение экономических выгод, которые данный объект способен приносить в будущем…

- имеется контроль над объектом (т.е. ограничение доступа иных лиц к таким экономическим выгодам).

Согласно п. 55 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности,
«к нематериальным активам относятся права, возникающие:

- из авторских и иных договоров на произведения науки, литературы, искусства и объекты смежных прав, на программы для ЭВМ, базы данных и др.;

- из патентов на изобретения, промышленные образцы, селекционные достижения, из свидетельств на полезные модели, товарные знаки и знаки обслуживания или лицензионных договоров на их использование;

- из прав на «ноу-хау» и др.

Кроме того, к нематериальным активам относится деловая репутация организации».

Не являются нематериальными активами интеллектуальные и деловые качества персонала организации, их квалификация и способность к труду, так как они неотделимы от своих носителей и не могут быть использованы без них, а персонал не является собственностью организации, а также расходы, связанные с образованием юридического лица (организационные расходы).

Для учета нематериальных активов Планом счетов бухгалтерского учета и Инструкцией по его применению предусмотрены счета 04 «Нематериальные активы» и 05 «Амортизация нематериальных активов».

В Бухгалтерском балансе нематериальные активы отражаются по остаточной стоимости по строке 1110. Сумма расходов на НИОКР отражается по строке 1120 «Результаты исследований и разработок». В Пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах выделен раздел «Нематериальные активы и расходы на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы (НИОКР)».

Цель аудита нематериальных активов – подтвердить достоверность и полноту отражения информации о нематериальных активах в учете и отчетности, а также об их соответствии действующему законодательству.

Основными задачами аудита нематериальных активов является:

- изучение состава и структуры нематериальных активов;

- проверка наличия нематериальных активов;

- получение подтверждения о праве собственности на объекты нематериальных активов;

- подтверждение первичной оценки системы внутреннего контроля и бухгалтерского учета нематериальных активов;

- проверка санкционирования операций с нематериальными активами;

- проверка правильности, полноты и своевременности отражения в бухгалтерском учете поступления, выбытия и начисления амортизации нематериальных активов;

- оценка состояния синтетического и аналитического учета нематериальных активов;

- оценка качества инвентаризации нематериальных активов или ее своевременное самостоятельное (повторное) проведение, выявление ее результатов и отражение на счетах бухгалтерского учета и т.п.

Основные нормативные документы, регулирующие учет нематериальных активов:

— Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. №34н;

— План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, утвержденные Приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. №94н;

— План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и организаций агропромышленного комплекса и Методические рекомендации по его применению, утвержденные Приказом Минсельхоза РФ от 13 июня 2001 г. №654.

— Положение по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» ПБУ 14/2007, утвержденное Приказом Минфина России от 27.12.2007 № 153н;

— Приказ Минфина РФ от 02.07.2010 №66н «О формах бухгалтерской отчетности организаций»;

— Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденные Приказом Минфина РФ от 13.06.1995 г. №49, и т.п.

Информационная база проверки:

- учетная политика организации;

- патенты, лицензии, договоры;

- первичные документы;

- регистры бухгалтерского учета по счетам 04 «Нематериальные активы», 05 «Амортизация нематериальных активов», 91 «Прочие доходы и расходы», 90 «Продажи», 98 «Доходы будущих периодов», главная книга или оборотно-сальдовая ведомость;

- Бухгалтерский баланс, Пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах и т.п.

Наиболее эффективному проведению проверки способствует комплексное использование различных аудиторских процедур. Например, для подтверждения достоверности расчетов сумм амортизации, а также налоговых расчетов используется метод пересчета. Инспектирование позволяет выявить соответствие записей на счетах бухгалтерского учета первичным документам по учету нематериальных активов. Для того чтобы проверить выполнение необходимых процедур по учету нематериальных активов, сотрудники бухгалтерии применяют наблюдение. А с помощью подтверждения и аналитических процедур аудитор может удостовериться в фактическом совершении операций с нематериальными активами, отраженными в бухгалтерском учете.

Последовательность проверки нематериальных активов:

1. Аудитор знакомится с основными положениями учетной политики организации, раскрывающими методологию учета нематериальных активов:

- способами начисления амортизационных отчислений (в целом или по каждому виду);

- перечнями объектов нематериальных активов, по которым не начисляется амортизации;

- утвержденными организацией формами первичных документов по нематериальным активам;

- сроками проведения инвентаризации нематериальных активов;

- документооборотом по учету нематериальных активов;

- перечнем счетов и субсчетов, используемых для учета операций с нематериальными активами.

2. Проведение инвентаризации объектов нематериальных активов осуществляется в соответствии с Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (в ред. Минфина РФ от 08.11.2010 №142н).

При инвентаризации нематериальных активов осуществляют проверку:

- состава нематериальных активов;

- документы, подтверждающие права на нематериальные активы;

- оценки в денежном выражении в соответствии с первичными документами (акты приемки-передачи; лицензионные соглашения; патенты) права на: изобретения, полезные модели, другие свидетельства или создание нематериальных активов;

- наличия государственной регистрации на объекты интеллектуальной собственности;

- соответствия нематериального актива требованиям, изложенным в ПБУ 14/2007;

- правильности формирования инвентарного объекта нематериальных активов и т.п.

Анализируя состав нематериальных активов организации, аудитор изучает данные первичного учета, а также бухгалтерские регистры и подтверждает обоснованность классификации объекта в качестве нематериального актива. Значительное внимание следует уделить анализу договоров, патентов, свидетельств о регистрации права собственности и других документов, подтверждающих право собственности организации на нематериальные активы. Кроме того, учтенные в качестве нематериальных активы должны соответствовать требованиям п. 3 ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов. На этом этапе выясняется, учитываются ли в составе бухгалтерского счета 04 активы, не являющиеся нематериальными.

3. Аудит поступления (создания) нематериального актива. Аудитору необходимо провести проверку представленных первичных документов, подтверждающих записи по счету 04 «Нематериальные активы» (табл. 1).

Таблица 1. – Первичные документы, подтверждающие наличие нематериального актива

Аудитор проверяет источники поступления нематериальных активов и проводит анализ заключенных договоров, первичных документов. Он проверяет использование унифицированных форм учета, правильность оформления первичных документов при принятии к учету нематериальных активов. Поскольку унифицированной формой является только карточка учета нематериальных активов, аудитор должен проверить разработала ли организация первичные документы по учету движения нематериальных активов. У организации должны быть документы, подтверждающие факт владения исключительными правами на нематериальные активы. Основным документом, регламентирующим правовой статус объектов интеллектуальной собственности является часть 4 ГК РФ.

Аудитор рассматривает своевременность постановки на учет нематериальных активов и правильность методологии произведенных бухгалтерских проводок. Для этого первичные документы сверяют с данными регистров по счетам 04 «Нематериальные активы» и 08 «Капитальные вложения».

4. Аудит начисления амортизации нематериального актива. На данном этапе проверки аудитор обращает внимание: на соблюдение учетной политики организации в части начисления амортизации (способы начисления должны соответствовать требованиям бухгалтерского законодательства); правильность установления срока полезного использования и определения нормы амортизации; достоверность расчета сумм амортизационных отчислений.

5. Аудит выбытия нематериальных активов. В первую очередь рассматриваются способ выбытия нематериальных активов, наличие основания для их списания, а также его документальное подтверждение. Кроме того, проверяется правильность отражения операций по выбытию нематериальных активов на счетах бухгалтерского учета и подтверждается достоверность определения финансового результата выбытия активов.

6. Оценка состояния учета нематериальных активов и их отражения в отчетности. Во время проверки оценивается организация синтетического и аналитического учета нематериальных активов, обеспеченность информации по единицам учета, соответствие открытых субсчетов бухгалтерскому счету 04 «Нематериальные активы», Плану счетов бухгалтерского учета, а также рабочему плану счетов, утвержденному учетной политикой организации.

Проводится проверка соответствия отчетных показателей бухгалтерского баланса и пояснений к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах данным регистров синтетического и аналитического учета в зависимости от применяемых форм учета. Синтетический учет нематериальных активов при журнально-ордерной форме ведется в журналах-ордерах №№13-АПК, 16-АПК и в ведомости учета нематериальных активов, при использованием компьютерных программ составляются машинограммы по счетам 04, 05, 48 (в части операций с нематериальными активами).

Соблюдения такой последовательности обусловлено тем, что в случае отсутствия объекта нематериальных активов или его несоответствия в документах дальнейшая проверка не имеет смысла.

При аудите нематериальных активов аудитор составляет следующие рабочие документы: