Методы калькулирования себестоимости продукции

Планирование затрат осуществляется путем разработки смет, которые нужны предприятиям для достижения, многих целей. Сметы не только помогают в планировании и координации экономической деятельности и информировании всех участников экономического процесса, но и используются как важное средство управления и стимулирования. На их основе можно оценить эффективность деятельности руководителей предприятия.

Организация имеет возможность выбрать учетную политику в части построения учета затрат на производство. Новый план счетов предлагает использовать на выбор несколько схем учета затрат на производство. Выбор тоге или иного варианта зависит от целого ряда факторов, главным из которых считается специфика деятельности, организационное построение, технологическая структура, организация управления.

С точки зрения формирования себестоимости продукции (работ, услуг) план счетов предусматривает два варианта учета затрат на производство: традиционный для от качественного учета и используемый в международной практике¹. Реально можно вести речь о принципиальной возможности использования четырех вариантов построения учета затрат на производство.

Руководство предприятия должно довести до разработчиков смет на предстоящий год, специалистов информацию о влиянии на смету политики перспективного планирования. Основой разработки всех смет и других раздела бизнес-плана является программа сбыта продукции. В каждом отделе предприятия разрабатывают свою часть сметы и представляют ее для свода. Все эти части объединяй обобщающую смету. Таким образом, на первом этапе исчисляется плановая себестоимость всей продукции, а тем выполняется расчет себестоимости по каждому виду продукции.

Во всех случаях при калькуляции широко используют два понятия — нормативные затраты и сметные затраты. Смета относится ко всей деятельности или операции, а нор­ма дает ту же информацию в расчете на единицу продукции. Иными словами, норма позволяет дать оценку затрат на единицу производства, а смета — на весь объем деятельности. Нормативный метод учета затрат на единицу продукции позволяет выполнить подробный анализ различий в фактической и плановой сметах и обеспечивает более эффективное управление затратами, в том числе и их планирование.

Процесс планирования не должен останавливаться на согласовании указанных смет. Периодически (ежемесячно и ежеквартально) плановые показатели следует сравнивать с фактическими и принимать соответствующие меры, обеспечивающие достижение запланированных результатов.

Опыт плановой работы промышленных предприятий свидетельствует, что калькуляцию себестоимости осуществляют на единицу выпуска продукции, а не на единицу проданной продукции, отсутствуют данные о делении рас­ходов на переменные и постоянные, при планировании и анализе не проводится анализ безубыточности продаж. Если предприятие не делит все затраты на переменные и постоянные, то оно не в состоянии ответить на такие важные вопросы: каков должен быть объем продаж, чтобы окупить все текущие затраты; какую прибыль получит предприятие при продаже определенного количества изделий; какое влияние оказывают на изменение объема продаж изменения цены и количества продаваемых изделий.

В процессе планирования российские предприятия не оценивают эффект операционного рычага, коэффициент вклада на покрытие и не оценивают запас финансовой прочности. Если нет информации о переменных и постоянных расходах, нельзя оценить, насколько объем продаж близок к точке безубыточности, какое влияние оказывают колебания объема продаж на прибыль и убыток и насколько рискован бизнес с точки зрения повышения удельного веса постоянных затрат в сложившемся объеме продаж.

Калькулирование представляет собой способ группировки затрат и определение себестоимости всего объема товарной продукции и ее отдельных видов по статьям расходов, производственной и полной.

В качестве объекта калькулирования выступают отдель­ные виды продукции, работ, услуг, продукция подразделений основного и вспомогательного производств, продукция разной степени готовности и вся товарная продукция предприятия. Вероятно, необходимо разрабатывать калькуляции себестоимости запасов и реализованной продукции.

Калькулирование себестоимости продукции должны осуществлять все промышленные предприятия, независимо от их организационно-правовых форм и собственности.

На предприятиях, в зависимости от способа включена затрат в себестоимость тех или иных видов продукции (работ, услуг), затраты подразделяются на прямые и косвенные.

Прямые — это затраты, которые возможно на основе первичных документов отнести к затратам определение вида продукции, работ, услуг (материалы, покупные полуфабрикаты, заработная плата рабочих и др.).

В число косвенных включаются затраты, которые одновременно относятся ко всем видам продукции, работ, услуг. Их включают в себестоимость продукции при определении общей суммы по окончании каждого месяца путем распределения. Этот учет позволяет анализировать себестоимость по ее составным частям и по отдельным видам продукции и учесть имеющиеся упущения при планировании себестоимости всей товарной и отдельных видов продукции.

Для планирования и учета расходы, связанные с производством и реализацией продукции, работ, услуг, группируют по статьям калькуляции. На этой основе формируется производственная и полная себестоимость производимой продукции. При ежемесячном исчислении себестоимости продукции большое значение имеет разделение затрат на текущие (относящиеся к данному месяцу) и единовременные (относящиеся к ряду последующих месяцев). К единовременным можно отнести, например, аренду, которую нужно платить в течение всего предстоящего года. Тогда ежемесячно на затраты списывают равными долями по 1/12 от суммы оплаты.

На промышленных предприятиях используют различные методы исчисления себестоимости товарной и отдельных видов продукции: нормативный способ калькулирования, способ суммирования затрат, Директ-костинг, Абзорпшен-костинг, способ исключения затрат на побочную продукцию, способ прямого расчета, способ пропорционального распределения затрат и комбинированный способ калькулирования и др.

Наиболее широко на промышленных предприятиях по выпуску товаров народного потребления применяется нормативный способ. Калькулирование себестоимости по нормативным расходам может применяться там, где имеет место повторение операций при производстве. Если же нет повторения операций, то невозможно установить нормы. Нормативная себестоимость представляет собой один из видов себестоимости, в процессе калькулирования которой используют нормативы, утвержденные предприятием. В их число включаются комплекс заданий, нормативов, норм и смет, которые используются для планирования, организа­ции и контроля производственного процесса. Эти нормати­вы представлены в виде плановых заданий, нормативных документов технической подготовки производства, в виде нормативов расходов ресурсов и вспомогательных матери­алов.

Известно, что плановую себестоимость предприятия составляют на квартал или год (средняя на квартал, на год).

Нормативную же себестоимость рассчитывают на месяц по цехам и предприятию в целом, при оценке брака и остатков незавершенного производства. По каждому кварталу игоду проверяют соответствие плановой и нормативной себестоимости, анализируют и в их методику вносят необходимые коррективы в целях повышения обоснованности плановых расчетов.

В западных странах считают наиболее эффективным способом управления затратами их регулирование на стадии возникновения. Там устанавливают нормативы на материалы, труд и услуги, потребляемые в процессе осуществления производственных операций, а не нормативы затрат на готовую продукцию.

Нормативы затрат устанавливают или по фактическим данным прошлых периодов оценки использования труда и материалов, или на основе технического анализа. Сущность последнего состоит в изучении каждой операции на основе точного учета материалов, труда и оборудования и контрольного обследования операций. При использовании первого подхода существует опасность перенесения в нормативы прошлых ошибок и недочетов. Для этого норматив лучше устанавливать на основе средних результатов за прошлые периоды. При техническом анализе предприятия сосредоточивают внимание на изыскании наиболее рационального сочетания ресурсов, производственных технологий и качества продукции.

Калькулирование себестоимости продукции способ суммирования затрат используется в машиностроении и других сложнотехнических сферах. В этом случае себестоимость единицы продукции определяется путем суммирования затрат по процессам технологического цикла или по отдельным частям изделия в разрезе калькуляционных статей и деления полученных сумм на фактическое количество выпущенной продукции. Наиболее часто этот метод используется при расчете фактической производственной себестоимости.

Директ-костинг представляет собой метод калькулирования себестоимости продукции, основанный на разделении всех затрат на постоянные и переменные, с отнесением постоянных на реализованную продукцию. Сторонники данного метода считают, что постоянные производственные расходы — это затраты, связанные со способностью производить (содействовать производству), а не с выпуском единиц конкретной продукции. Поэтому их учитывают как периодические затраты и сразу списывают на реализованную продукцию

В книге "Финансовый менеджмент", на которую мы уже ссылались, указано, что независимо от учетной политики на предприятии этот метод необходим в управленческом учете. Его содержание предусматривает: учет конкретных производственных затрат; отнесение постоянных расходов всей суммой на финансовый результат, а не разноска их по видам продукции; деление затрат на постоянные и переменные, что дает возможность проводить анализ безубыточности; использование более гибкого ценообразования, что позволяет увеличить конкурентоспособность продукции и уменьшает возможность "оседания" продукции на складе; возможность определения прибыли, которую приносит продажа каждой дополнительной единицы продукции, планирования цен и скидок на определенный объем про­даж; оценку запасов готовой продукции на складе только по переменным затратам.

Приказ Минфина от 20 декабря 1994 г. .№ 167 "Учетная политика предприятия" разрешает списание общезаводс­ких (общехозяйственных) затратза период непосредственно на уменьшение выручки от реализации без распределения по видам продукции.

Абзорпшен-костинг представляет собой метод калькулирования себестоимости продукции с распределением всех затрат между реализованной продукцией и остатками продукции на складе. Этот метод называют методом полного распределения или поглощения затрат. При использовании этого метода возможно регулировать величину от- четной прибыли, меняя график производства или величина базового объема производства, взятого для расчета коэффициента распределения постоянных общепроизводственных расходов.

Этот метод относительно часто применяется на российских предприятиях. При его использовании затраты процессе расчета полной себестоимости (запасы готовой продукции также оцениваются по полной себестоимости) делят на прямые и косвенные

Данный метод в зарубежных странах считают средство» при помощи которого смешивают, затраты по производи] конкретного вида продукции и затраты самого предприятия. Если крупное предприятие сокращает объем продаж, то при калькулировании по данному методу себестоимость продукции становится выше.

При распределении затрат на основе избранной базы всегда существует искажение реальной себестоимости отдельных видов продукции. Из-за необоснованности цен то подрывается конкурентоспособность такой продукции.

Этот метод можно рекомендовать: при производстве, предприятии продукции одного вида или нескольких видов, но в небольшом объеме; если сумма общепроизводственных расходов существенно меняется от периода к периоду; при наличии долгосрочных контрактов на выполнение определенного объема работ.

При способе исключения затрат на побочную продукцию, которые делятся на основные и побочные, самое главное — точно дать оценку побочной продукции.

Приведенные положения свидетельствуют, что предприятиям необходимо тщательно продумать, какие методы учета затрат и их калькулирования нужно использовать.

Традиционный вариант учета получил в новом плане счетов дальнейшее развитие. В системный учет введена специальная синтетическая позиция, позволяющая контролировать выпуск производства готовой продукции иформирование затрат на производство. Речь идет о счете 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)". В этом счете можно дать обобщенную информацию о выпущенной продукции, а также выявить отклонения фактической производственной себестоимости этой продукции (работ, услуг) от нормированной (плановой) себестоимости. Использование этого счета не является обязательным. Он используется по мере необходимости. Основное условие включения его в схему — наличие и использование в практике нормативной себестоимости продукции (стандарт-класс, нормативный учет).

Указанный счет формирует информацию о выпущенной из производства продукции, сданных работах и оказанных услугах в двух оценках: по дебету — фактическая производственная себестоимость, по кредиту — нормативная (плановая) себестоимость. На 1-е число месяца сопоставлением дебетового и кредитового оборотов по счету "Выпуск продукции (работ, услуг)" выявляется отклонение фактической производственной себестоимости от нормативной (плановой). В результате такого сопоставления выявляется экономия (при превышении нормативной (плановой) себестоимости над фактической) или перерасход (превышение фактической себестоимости над нормативной (плановой)).

Вопросы для самостоятельного изучения по теме 16:

1. Факторы производства и затраты. Постоянные и переменные факторы производства. Классификация затрат Эффект масштаба. Отрицательный эффект масштаба.

2. Затраты, учет затрат, накладные расходы Нормативные и фактические затраты.

3. Смета текущих расходов. Суммарная смета запасов.

4. Методы оценки влияния факторов на уровень себестоимости продукции в расчете на 1 руб. реализованной продукции.

Дополнительная литература по теме 16:

• Налоговый кодекс Российской Федерации. - М.: ИД ФБК-Пресс, 2002, ч. 2, гл. 25.

• Постановление Правительства РФ «Об отмене Положения о составе затрат» от 6 августа 2001 г. - Официальные документы, 2001, №44.

• Белянов В.А. Теория факторов и издержек производства. — М.: изд. Академии бюджета и казначейства, 2000.

• Комментарий к главе 25 Налогового кодекса Российской Федерации. - М.: ДЕКА, 2000.

• Методы управления затратами и качеством продукции. Учебное пособие. - М.: Книготоргцентр «Макретинг», 2002.

• Шашурин Ю.С., Чередов А.В. Себестоимость в оперативном управлении предприятием. Учебное пособие. - М.: ДЕКА, 2000.

Тема 17. Прибыль предприятия, планирование, распределение и использование

Вопросы для изучения:

17.1. Экономическая сущность и функции прибыли. Виды прибыли.

17.2. Распределение прибыли. Налог на прибыль

17.3. Факторы, влияющие на величину прибыли

17.4. Рентабельность и ее виды

17.5. Планирование прибыли