Калькулирование себестоимости по переменным издержкам. Сущность системы «Директ-костинг», расчёт маржинального дохода

Данная система предусматривает учёт не всех затрат, полнота включения затрат в себестоимость может быть разная. Так, например ,включаются только прямые затраты, т. е. непосредственно связанные с производством продукции(работ, услуг), а другие виды издержек не включаются в калькуляцию ,а возмещаются общей суммой из выручки. Примером такой системы является система «директ-костинг».Эта система предусматривает следующее:

1) Разделение всех затрат за отчётный период на постоянные и переменные;

2) Разделение общепроизводственных затрат на переменные и постоянные;

3) Себестоимость учитывается и планируется только в части переменных затрат, остальные виды затрат (постоянные затраты) списываются периодически на финансовые результаты за отчётный период;

4) Запасы остатков готовой продукции на складах и незавершённое производство оцениваются по переменным расходам;

5) При учёте сокращенной себестоимости постоянные общепроизводственные и общехозяйственные расходы в расчётах не участвуют, они полностью включаются в себестоимость реализованной продукции общей суммой без подразделения на виды продукции.

В соответствии с Международными стандартами бухгалтерского учёта и финансовой отчётности метод «директ- костинг» не используется для составления отчётности и расчёта налогов .Он применяется во внутреннем управленческом учёте для проведения технико-экономического анализа и принятия оперативных управленческих решений.

Маржинальный доход представляет собой разницу между выручкой от продаж и неполной себестоимостью, рассчитанной по переменным издержкам .В состав маржинального дохода входят таким образом, прибыль и постоянные затраты предприятия. После вычитания из маржинального дохода постоянных издержек формируется показатель бухгалтерской прибыли.

На современном этапе развития рыночной экономики менеджеры должны знать, во что обходится производство отдельных видов продукции, независимо от того ,каков размер арендной платы за помещение или какова заработная плата у директора и его помощников.

Поэтому одним из принципов бухгалтерского управленческого учёта является следующий: составляется такая калькуляция, в которую вносятся издержки ,непосредственно обеспечивающие выпуск данной продукции ,выполнения работ, услуг. Решить такую задачу можно лишь используя систему «директ-костинг».

Данная система ориентирована на реализацию. Чем больше обьем , тем больше прибыли получает предприятие. Готовая продукция и незавершённое производство оцениваются только по переменным(прямым) затратам. Такая система оценки побуждает предприятие изыскивать резервы увеличения обьёма продаж .Преимущества системы «директ- костинг»:1)позволяет руководству обратить особое внимание на изменение маржинального дохода по предприятию в целом., различным изделиям работам ,услугам»2) выявить наиболее рентабельные изделия для того ,чтобы перейти на их выпуск,3)оперативно перестраивать производство в ответ на меняющие условия рынка.

Недостатки этой системы1) недостаточно полно и объективно характеризует реальные затраты предприятия на производство и сбыт продукции;2)отсутствует расчёт полной себестоимости
необходимый согласно действующему законодательству ;3)себестоимость запасов незавершённой и готовой продукции оказывается заниженной.

Производственные затраты ,которые были понесены ,могут относиться к произведённой продукции ,формируя производственную себестоимость, и к остаткам незавершённого производства .Именно производственная себестоимость используется для расчёта себестоимости единицы продукции, которая рассчитывается делением общей суммы производственных затрат, вошедших в готовую продукцию, на количество произведенной продукции.

По отношении к объёму продукции затраты принято делить на постоянные и переменные. Переменные затраты в сумме изменяются при изменении объёма производства, а рассчитанные на единицу продукции ,представляют собой постоянную величину. Постоянные затраты в сумме не изменяются при изменении деловой активности, но рассчитанные на единицу продукции изменяются при изменении уровня производства.

Управленцы по- разному относятся к учёту затрат. Одни в основу учёта затрат принимают полную их величину контролируют валовую прибыль ,т.е. разницу между выручкой от реализации и производственной себестоимостью реализованной продукции. Другие в основу берут переменные издержки, анализируют маржинальную прибыль, представляющую разницу между выручкой от реализации и всеми переменными затратами.

Уровень деловой активности можно проанализировать на соотношении затрат, прибыли и объёма производства .В конечном счёте это позволяет определить объём производства необходимых для покрытия всех затрат на производство продукции, понять цели планирования, что является основой для принятия краткосрочных и долгосрочных управленческих решений. Рассчитывают критическую точку, при которой суммарный объём выручки равен суммарным затратам. Эта точка, с которой организация начинает зарабатывать прибыль. Её называют точкой безубыточности или порогом рентабельности.

Точка безубыточности = постоянные издержки/ маржинальный доход на единицу продукции ( шт).

Или точку безубыточности можно определить следующим образом

Точка безубыточности = Постоянные затраты : Удельная прибыль,

где удельная прибыль = цена реализации единицы продукции за минусом переменные затраты на единицу продукции.

Для принятия перспективных решений полезным оказывается расчёт соотношения маржинального дохода и выручки от реализации, т. е. определение маржинального дохода в процентах от выручки:

, (3)

Следовательно, запланировав выручку от реализации продукции, можно определить размер ожидаемого маржинального дохода.

Критическая точка показывает, до какого предела может упасть выручка, чтобы не было убытка. Каждое предприятие стремится максимизировать прибыль. Но невозможно продавать неограниченное число продукции по одинаковой цене. Увеличение объёма продаж приводит к насыщению рынка и падению платёжеспособного спроса на продукцию. В определённый момент, чтобы продавать большее количества товара потребуется снизить цену. Это приведёт к снижению прибыли. Для того , чтобы определить максимально возможную прибыль, необходимо учесть спрос.

Базой для установления цены продажи является себестоимость производства единицы продукции ,которая является одной из основных задач управленческого учёта. Именно себестоимость лежит в основе большинства управленческих решений.

Пример. Постоянные затраты равны 20 000 руб., цена реализации единицы продукции- 50 руб., переменные затраты на единицу- 30 руб. Определим точку безубыточности.

Удельная прибыль равна 50-30 =20 руб. на единицу. Тогда точка безубыточности =20 000 /20=1000 ед.

Действительно, при объёме продаж 1000 единиц совокупные затраты равны постоянные затраты + переменные затраты =20000+30х 1000=50000 руб., а совокупная выручка=50 х1000=50000 руб., т.е. при объёме продаж 1000единиц изделий предприятие не получает ни прибыли , ни убытка.

3.6 Фактический и нормативный методы учёта затрат и калькулирования фактической себестоимости. Принципы ,достоинства и недостатки этих методов учета затрат. Характеристика системы «стандарт-кост»

Принципы ,достоинства и недостатки метода учёта фактических затрат и нормативного метода учёта затрат. Учёт фактических затрат на производство строится на таких принципах ,как полное и документально оформленное отражение первичных затрат па производство в системе счетов бухгалтерского учёта; учётная регистрация их в момент возникновения в процессе производства; локализация затрат по видам производств , характеру расхода, местам возникновения объектам учёта и носителям затрат; отнесение фактически произведённых затрат на объекты их учёта и калькулирования; сравнение фактических показателей с плановыми. Применение этого метода позволяет определить фактическую себестоимость.

Основной недостаток метода учёта фактических затрат в том , что этот учёт не имеет ни какой ценности в качестве орудия для устранения потерь. К другим недостаткам можно отнести неоперативное обеспечение управляющего персонала бухгалтерской информацией ,также этот учёт трудоёмок ,создаёт много лишней работы по регистрации хозяйственных фактов, т.е. оказывается более дорогостоящим.

Следовательно метод учёта фактических затрат исключает возможность оперативного контроля за использованием ресурсов, выявления и устранения причин перерасхода и недостатков в организации производства.

Нормативный метод учёта затрат и калькулирования себестоимости характеризуется тем, что на предприятии по каждому виду изделия составляется предварительная нормативная калькуляция, т.е. калькуляция себестоимости исчисленная по действующим на начало месяца нормам расхода материалов и трудовых затрат.

Нормативный метод учёта затрат и калькуляции себестоимости применяется с серийным и массовым производством сложной продукции, чаще всего в обрабатывающей промышленности.

Основными задачами данного метода являются: 1) рациональное использование всех видов ресурсов (материальных, трудовых, финансовых); 2) внедрение эффективных научно обоснованных норм затрат по всем калькуляционным статьям; 3) выявление непроизводительных потерь; 4) организация контроля над затратами по каждому центру возникновения затрат.

В основе нормативного метода лежат текущие нормы. Основными элементами нормативного метода являются: 1) разработка нормативных калькуляций себестоимости по всему ассортименту выпускаемой продукции; 2) выполнение оперативного учёта изменений норм по мере освоения производства; 3) выявление, документирование и учёт отклонений от норм расходов по причинам их возникновения и виновникам, по местам и центрам затрат, группам однородных изделий, а также по элементам и статьям расходов; 4) наличие в документах по учёту отклонений от норм кодов причин и виновников отклонений позволяет бухгалтерии в установленные сроки в течение месяца составлять рапорты об отклонениях от норм для руководителей организации с целью принятия мер по устранению причин перерасхода. Расчёт фактической себестоимости осуществляется по формуле:

, (4)

где: Фс -фактическая себестоимость;

Нс -нормативная себестоимость;

Он- отклонения от норм: (-) –экономия,(+)-перерасход;

Ин- изменения норм в сторону увеличения(+) или уменьшения(-).

Можно использовать другую формулу для расчёта величины фактических затрат:

, (5)

где: Зф- фактические затраты;

Кф -фактическое количество использованных ресурсов;

Цф- фактическая цена использованных ресурсов.

При использовании нормативов и по количеству и по ценам использованных ресурсов применяется формула

, (6)

где: Цн - нормативная цена ресурсов,

Количество использованных ресурсов по нормативу,

Ок- отклонение фактического количества ресурсов от нормативных,

Оц- отклонение фактических затрат от норматива ,вызванное изменением цен.

Пример.

Производственное предприятие планировало выпустить 1000 шт. изделий. Средний расход материалов за предыдущий год составил 5 кг, а средняя цена материала-100 руб. за 1 кг. Нормативные затраты предприятия на выпуск 1000 штук изделий составляют 5000 000 руб.(1000* 100 *5).Но в отчётном году расход материалов на одно изделие фактически снизился до 4,8 кг, а фактическая средняя цена материала повысилась до 120 руб. за кг. Фактические затраты предприятия на 1000 штук изделий составили 576 000руб (1000*120 *4,8) и превысили нормативные затраты на 76 000 руб.

Преимущества нормативного метода заключаются в следующем: 1)позволяет не дожидаясь конца месяца, получать данные о фактической себестоимости изделий, анализировать причины отклонений от норм, выявлять их виновников.; 2) позволяет внедрять в текущую деятельность организации прогрессивные нормы и нормативы, обеспечивать высокую связь этих нормативов с ценовой политикой ,повышает эффективность контроля и управления издержками.

К недостаткам можно отнести большую трудоёмкость учётных и вычислительных работ ,сложность учёта издержек(сверх норм, в пределах норм и т.д.).

Метод «стандарт- кост» является модифицированным аналогом российского нормативного учёта. «Стандарт- кост» является инструментом контроля ,направленным на регулирование и контроль над прямыми затратами в алгоритме расчёта стандартной себестоимости, который включает следующие этапы:

1)все операции ,связанные с изготовлением выпускаемых изделий нумеруются; составляется перечень сдельных и повременных работ, приходящихся на одно изделие;

2)расходы на повременную зарплату определяются умножением стандартного времени, необходимого для выполнения каждой операции на стандартную часовую ставку;

3)стандартная стоимость материалов рассчитывается как произведение стандартной цены на стандартный расход материалов на одно изделие;

4)самостоятельным расчётом является установление ставки распределения косвенных расходов.

Стандарты норм и нормативов разрабатываются предприятием самостоятельно. На основе стандартов работники бухгалтерии в карты стандартной себестоимости вносят данные о затратах по изделию, подразделениям до начала процесса производства.

Цель системы «Стандарт- кост» своевременное выявление отклонений от стандартов и отражение их на счетах бухгалтерского учёта .В этой системе перед менеджерами стоит задача не фиксировать отклонения, а не допускать их, при наличии отклонений- выявлять существенные и анализировать затраты на производство.

Система «стандарт- кост» позволяет:

1) выявить потери, снижающие прибыль предприятия;

2)минимизировать учётную работу ,связанную с калькулированием;

3)предоставлять менеджерам предприятия информации о себестоимости продукции с целью планирования цены на продукцию и объём продаж.

Система «стандарт-кост» -это система управления прямыми затратами. Существуют несколько её вариантов:

1)затраты собираются на дебете счёта 20»Основное производство» и оцениваются по стандартной нормативной себестоимости, готовая продукция списывается с кредита этого счёта, незавершенное производство оценивается также по стандартной стоимости;

2)затраты на счёте20»Основное производство» оцениваются по фактической стоимости, с кредита счёта готовая продукция списывается по стандартной стоимости; незавершённое производство оценивают по стандартной стоимости с учётом сложившихся отклонений от фактических затрат; незавершённое производство оценивают по стандартной стоимости с учётом отклонений; отклонения фактических затрат от стандартных списывают на счёт 90 «Продажи».

Анализ выявленных отклонений, как правило, выполняется в три этапа.

На первом этапе анализируются отклонения по материалам.

Отклонение фактических затрат по материалам от стандартных анализируется следующим образов((*Ом):

- под влияние первого фактора –расхода материалов (*Рм):

, (7)

где: *Рм –отклонение фактического расхода материалов от стандартного на единицу изделия;

УРф и УРс -удельный расход материалов на единицу изделия фактический и стандартный соответственно;

ЦМф- фактическая цена материалов на одно изделие;

- под влиянием второго фактора- стандартной цены на материалы(*МЦ):

*МЦ=(ЦМф-ЦМс ) хУРс=Цмх УРс, (8)

где: Цмф и ЦМс- соответственно фактическая и стандартная цена на единицу материалов;

-общая сумма отклонений по материальным затратам (*ОМ) определяется как совокупное влияние обоих факторов:

(9)

Таким образом, совокупное отклонение по материалам- это разница между фактическими и стандартными затратами на материалы с учётом фактического выпуска продукции.

Вторым этапом расчётов является выявление отклонений фактических трудозатрат от стандартных и установление причин их возникновения .Общая сумма начисленной заработной платы при почасовой форме оплаты труда зависит от количества отработанного времени и ставки оплаты труда за один час .Соответственно и размер отклонения фактически начисленной заработной платы основных производственных рабочих от стандартной определяется также двумя факторами- отклонением по

ставке заработной платы и отклонением по количеству отработанных часов, т.е. по производительности труда:

, (10)

где: *ЗП- совокупное отклонение фактических от стандартных затрат на оплату труда ,т.е. под влиянием двух факторов;*ЗПст. и *ЗП пт.- соответственно отклонение фактических затрат от стандартных под влиянием изменения ставки заработной платы, в единицу времени и изменения производительности труда.

Величина *ЗПст. определяется как разница между фактической и стандартными ставками заработной платы, умноженной на фактическое время отработанных часов.

*ЗПст. =(Фактическая ставка заработной платы- стандартная ставка заработной платы) х Фактически отработанное время.

Отклонение по производительности труда(Зпт.) определяется так:

*Зпт. =(Фактически отработанное время( в часах)-Стандартное время на фактический выпуск продукции) х Стандартная почасовая ставка заработной платы.

Причины таких отклонений могут быть объективными ,не зависящими от работы цеха и субъективными ,связанными с работой менеджера(начальника цеха).Объективными факторами являются:1) низкое качество основных материалов, в результате возрастают трудозатраты основных рабочих: в этом случае ответственность ложится на начальника отдела снабжения;2)отсутствие квалифицированных рабочих кадров;3)низкое качество работ по ремонту оборудования ,его физический и моральный износ;4) недостатки в организации труда.

За все эти недостатки в производстве отвечает начальник цеха или администрация предприятия. Примерами субъективных причин могут быть нарушения трудовой дисциплины в цехе ,неудовлетворительная организация рабочих мест, несоблюдение техники безопасности и др.

Таким образом ,совокупное отклонение фактически начисленной заработной платы от её стандартной величины определяется с учётом фактического объёма производства.

На третьем этапе рассчитывают отклонения фактических накладных (косвенных) расходов от стандартных.

Конечный финансовый результат по предприятию в целом(прибыль) зависит не только от величины затраченных на производство продукции ресурсов, но и успехов работы другого центра ответственности-отдела сбыта.Поэтому расчёты третьего этапа заканчиваются анализом отклонений показателя выручки от продажи продукции от стандартного значения. Совокупное отклонение этого показателя(*П) исчисляется как разность между фактической прибылью, определённой на базе нормативных издержек, и стандартной(сметной) прибылью, рассчитанной на основе нормативных издержек.

Пример. Исходные данные по плану:

- стандартный удельный расход сырья (УРс.)-100 кг;

-стандартная цена за единицу сырья(ЦМс)- 20 руб.;

-материальные затраты составляют (МЗс)-20х100=2000 руб.;

-объём продаж-8 единиц готовой продукции.

Фактические данные:

-фактический удельный расход сырья(УР ф)-90 кг;

-фактическая цена за единицу сырья(ЦМф)-30 руб.;

-материальные затраты составляют (МЗф)-30х90=2700 руб. ;

-объём продаж-6 единиц готовой продукции.

Анализ отклонений материальных затрат(без корректировки на объём продаж)

*ОМ=2700-2000=700 руб.- перерасход,

Определение отклонения затрат на материалы под влиянием изменения расхода на материалы(*Рм)=*УР х*ЦФм=(90-100)х30= -300 руб.-экономия материальных затрат.

Определение отклонения затрат на материалы под влиянием цены на сырьё( * ЦМ):

*МЦ=*ЦМхУРс=(зо-20)х100=1000 руб.- перерасход материальных затрат под влиянием роста цены.

Общее отклонение составляет

*ОМ=-300 +1000 =700 руб. –перерасход ,вызванный ростом рыночных цен на сырьё.

Материальные затраты фактические составят:

МЗ=2000+700=2700 руб.

Эти расчёты сделаны без корректировки на изменения объёма продаж.

Отклонение по ставке заработной платы определяется как разница между фактической и стандартными ставками заработной платы умноженная на фактическое число отработанных часов: Отклонения по ставке зарплаты = (фактическая ставка заработной платы - стандартная ставка заработной платы) х фактически отработанное время. Неблагоприятное отклонение может зависеть от руководителя центра ответственности, если неквалифицированная работа выполняется в цехе высоко квалифицированными рабочими .Если администрация была вынуждена повысить уровень заработной платы персоналу в результате забастовки профсоюзов рабочих ,инфляции или по другим причинам , то не зависит.

Отклонение по производительности труда определяется следующим образом: отклонение по заработной платы, по производительности труда =(фактически отработанное время в часах - стандартное время на выпуск продукции) х стандартная почасовая ставка заработной платы.

Причины этих отклонений могут носить субъективный и объективный характер .Субъективный характер- нарушение трудовой дисциплины в цехе, неудовлетворительная организация рабочих мест и т.д. Объективные факторы- низкое качество основных материалов. Как следствие возрастают трудозатраты основных рабочих ,недостатки в организации труда. Наконец. определяется совокупное отклонение фактически начисленной зарплаты от её стандартной величины.

Отклонения по заработной плате = фактически начисленная заработная плата -стандартные затраты по заработной плате с учётом фактического объёма производства .

Однако конечный финансовый показатель зависит не только от величины истраченных на производство ресурсов , но и от успехов работы другого центра ответственности-отдела сбыта.

Контрольные вопросы

1. Сформулируйте определение себестоимости продукции., назовите её виды. Какие затраты включаются, какие не включаются в себестоимость продукции ( работ, услуг)?

2. Какова роль калькулирования в управлении производством?

3. Что такое производственный учёт , его связь с калькулированием?

4. Назовите принципы калькулирования, его объекты и методы?

5. Какова классификация методов учёта затрат и калькулирования?

6. В каких отраслях применяется попроцессный метод калькулирования, в чём его особенности?

7. В каких отраслях применяется позаказный метод калькулирования, в чём его особенности?

8. В каких отраслях применяется попередельный метод калькулирования , каковы его особенности?

9. Охарактеризуйте систему учёта по полной себестоимости, назовите её достоинства и недостатки?

10. Назовите особенности учёта сокращённой себестоимости, как рассчитывается маржинальный доход?

11. Назовите преимущества и недостатки системы « директ- костинг».

12. Как рассчитать точку безубыточности?

13. Охарактеризуйте фактический и нормативный методы учёта затрат на производство?

14. Назовите преимущества и недостатки системы « стандарт- кост»?

15. Что такое себестоимость продукции (услуг, работ)?

16. Дайте определение понятию калькулирование?

17. Какие существуют виды калькуляции?

18. Перечислите основные калькуляционные статьи затрат?

19. На каких счетах ведется синтетический учет затрат?

20. Как учитываются основные затраты? Назовите бухгалтерские проводки?

21. Что относится к общепроизводственным расходам, как они распределяются?

22. Что относится к общехозяйственным расходам, как они распределяются?

23. Из каких этапов состоит общая схема учета затрат на производство?