Тема 9. Учёт готовой продукции и его продажи.

1. Понятие готовой продукции и его оценка.

2. Синтетический и аналитический учет готовой продукции.

3. Учет продажи готовой продукции.

4. Особенности учета продукции (работ, услуг) при использовании счета 46.

5. Учёт расходов на продажу.

6. Учёт продажи продукции по договору мены.

7. Учёт продажи продукции по договору комиссии.

8. Инвентаризации готовой продукции.

1. Готовая продукция – это изделия и полуфабрикаты, полностью законченные обработкой, отвечающие действующим стандартам или утвержденным техническим условиям, и принятые на склад для дальнейшей реализации.

В соответствии с Методическими указаниями по учету МПЗ готовая продукция это часть материально – производственных запасов, предназначенных для продажи, технические и качественные характеристики которых соответствуют условиям договора или требованиям иных документов, в случаях, установленных законодательством.

Порядок учета, оценки и продажи продукции регулируется ПБУ 5/01 –«Учет материально – производственных запасов» и Методическими указаниями по учету материально – производственных запасов. В соответствии с ними готовая продукция принимается к учету по фактической производственной себестоимости. Представлен на рисунке.

При этом остатки готовой продукции на складе на конец (начало) отчетного периода могут оцениваться в аналитическом и синтетическом учете организации по фактической производственной себестоимости или по нормативной себестоимости

Разрешается в аналитическом бухгалтерском учете и местах хранения готовой продукции применять учетные цены. Оценка готовой продукции по учетным ценам представлена на рис.

В качестве учетных цен могут применяться:

а) фактическая производственная себестоимость,

б) нормативная себестоимость,

в) договорные цены,

г) другие виды цен.

Нормативную себестоимость целесообразно использовать в отраслях с массовым и серийным характером производства и с большей номенклатурой готовой продукции.

В качестве учетной цены, фактическая производственная себестоимость используется, как правило, при единичном и мелкосерийном производствах.

Договорные цены в качестве учетных цен применяются при стабильности этих цен.

Если учет готовой продукции ведется по нормативной себестоимости или по договорным ценам, то разница между фактической себестоимостью и стоимостью по учетным ценам учитывается на отдельном субсчете «Отклонения фактической себестоимостью от стоимости по учетным ценам».

Независимо от метода определения учетных цен общая стоимость готовой продукции (учетная стоимость плюс отклонения) должна равняться фактической производственной себестоимости этой продукции.

2. Готовая продукция должна быть сдана на склад в подотчет материально ответственному лицу. Крупногабаритные изделия и продукция, которая не может быть сдана на склад по техническим причинам, принимается представителями заказчика на месте их изготовления. На склад произведенная продукция сдается на основании накладных, приемных актов, спецификаций и других документов. Количественный учет готовой продукции на складах осуществляется в карточках учёта материалов аналогично учету МПЗ.

На автоматизированных складах вместо карточек складского учёта используют машинограммы остатков и движения готовой продукции по каждому наименованию и виду.

Отпуск готовой продукции покупателям оформляется накладными. Основанием для выписки накладных являются распоряжения руководителя организации или уполномоченного им лица, а также договор с покупателем (заказчиком).

На основании накладных на отпуск готовой продукции и иных аналогичных документов бухгалтерия или отдел сбыта выписывают счета-фактуры, которые регистрируются в журнале учета счетов-фактур и в книге продаж.

Движение готовой продукции в бухгалтерии учитывается аналогично учету МПЗ.

Данные платежных требований по отгруженной продукции ежедневно записывают в ведомость учета и реализации продукции (работ, услуг) (форма №16), которая является регистром аналитического учета.

Синтетический учет готовой продукции ведут в журнале – ордере №11, а при автоматизированном учете вместо вышеназванных регистров используются машинограммы: оборотно-сальдовая ведомость по счету 90, анализ счета 90 и другие.

Бухгалтерский учет готовой продукции ведется на активном счете 43 «Готовая продукция», по дебету которого отражается поступление готовой продукции, а по кредиту – списание.

Синтетический учет готовой продукции может осуществляться в двух вариантах: без использования счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» и с использования счета 40.

При первом варианте, традиционном для нашей учетной практики, готовую продукцию учитывают на счете 43 по фактической производственной себестоимости. Однако аналитический учет отдельных видов продукции осуществляют, как правило, по учетным ценам.

Поступление готовой продукции по учетным ценам отражают записью: Дт43 Кт20.

В конце месяца определяют фактическую себестоимость готовой продукции и выявляют отклонения фактической производственной себестоимости от учетной стоимости и выявленную сумму отклонений отражают записью: Дт43 Кт20 способом дополнительной бухгалтерской записи или способом «красное сторно»

При использовании счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» синтетический учет готовой продукции на счете 43 осуществляется по нормативной или плановой себестоимости.

По дебету счета 40 отражают фактическую себестоимость продукции (работ, услуг), а по кредиту – плановую или нормативную себестоимость.

Фактическую производственную себестоимость продукции (работ, услуг) списывают с кредита счетов 20, 23,29 в дебет счета 40.

Нормативную или плановую себестоимость продукции (работ, услуг) списывают с кредита счета 40 в дебет 43.

В конце месяца сравнивают обороты по дебету и кредиту счета 40 и выявляют отклонения фактической себестоимости продукции от нормативной или плановой себестоимости и, не распределяя ее по видам продукции, списывают с кредита счета 40 в дебет счета90.

При этом превышение фактической себестоимости продукции над нормативной или плановой списывают дополнительной записью, а экономию - способом «красное сторно».

Счет 40 закрывают ежемесячно, и сальдо на отчетную дату он не имеет.

Схема учета выпуска и продажи продукции с использованием счета 40 дана на рисунке.

1- фактическая производственная (сокращенная себестоимость продукции (выполненных работ, оказанных услуг) за отчетный период;

2- нормативная (плановая) производственная (сокращенная) себестоимость готовой продукции, поступившей на склад;

3- нормативная (плановая) производственная (сокращенная) себестоимость выполненных работ, оказанных услуг;

4- отклонения фактической себестоимости проданной продукции (выполненных работ, оказанных услуг) от нормативной;

5- фактические общехозяйственные и коммерческие расходы за отчетный период.

При использовании счета 40 отпадает необходимость в составлении отдельных расчетов отклонений фактической себестоимости продукции от стоимости ее по учетным ценам по готовой, проданной и отгруженной продукции.

В бухгалтерском балансе, готовую продукцию отражают:

- по фактической производственной себестоимости (если не используется счет 40);

- по нормативной или плановой себестоимости (если используется счет 40);

- по неполной (сокращенной) фактической себестоимости, когда косвенные расходы со счета 26 списываются в дебет счета 90;

- по неполной нормативной или плановой себестоимости (при использовании счета 40 и списании общехозяйственных расходов со счета 26 на счет 90).

3. Для учёта продажи продукции (работ, услуг) в плане счетов предназначен счёт 90 «Продажи». По дебету счета 90 отражаются фактическая себестоимость проданной продукции, работ, услуг, расходы на продажу и суммы НДС, а по кредиту – выручка (доход) от продаж с учетом сумм НДС, то есть суммы НДС отражаются и по дебету и по кредиту и поэтому не влияют на финансовый результат от продаж. На счете 90 отражаются операции по продаже продукции, работ, услуг являющимся для организации основным видом деятельности.

К счету 90 могут быть открыты следующие субсчета:

90/1-Выручка;

90/2-Себестоимость продаж;

90/3-НДС;

90/4-Акцизы;

90/9-Прибыль (убыток) от продаж.

Структура счета 90 продажи дана на рисунке.

Д-т Счет 90 «Продажи»К-т

1. Стоимость проданной продукции по учетным ценам. 1. Сумма к получению от покупателей по продажным

2. Разница между фактической себестоимостью и ценам, включая НДС , акциз.

стоимостью по учетным ценам. 2 Убыток (при превышении себестоимости продукции над

3. Расходы на продажу. стоимостью по продажным ценам).

4. Управленческие расходы.

5. Акцизы .

6. НДС.

7. Прибыль от продажи продукции ( при повышении

стоимости по продажным ценам над себестоимостью

проданной продукции).

Об. Об.

о

В дополнение к субсчетам, рекомендованным в плане счетов, целесообразно к счету 90 открыть также отдельный субсчет – расходы на продажу.

На субсчете 1 отражается выручка от продажи готовой продукции и товаров, а также от оказания работ и услуг промышленного и непромышленного характера, выполнения строительных, монтажных и т.п. работ.

В соответствие с ПБУ 9/99 выручка от продажи продукции, работ, услуг признается в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:

-организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;

-сумма выручки может быть определена;

-имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация получила в оплату актив либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива;

-право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком;

-расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

Если в отношении денежных средств и иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается кредиторская задолженность, а не выручка.

В течение года на субсчете 1 производятся лишь кредитовые записи с нарастающим итогом сначала года - Дт62 Кт90/1. При продаже продукции за наличный расчет - Дт50 Кт90/1.

На субсчете 2 отражается себестоимость проданной продукции, работ, услуг. В течение года производятся только дебетовые записи с нарастающим итогом с начала года:

Дт90/2 Кт43 - На фактическую себестоимость отгруженной покупателям продукции;

Дт90/2 Кт20,23 - На фактическую себестоимость оказанных на сторону работ, услуг.

Если право собственности на отгруженную продукцию переходит к покупателю на иных, отличных от обычных условиях, то до перехода права собственности к покупателю отгруженную продукцию отражают по дебету счета 45 «Товары отгруженные» с кредита 43, а после перехода права собственности списывают в дебет счета 90 с кредита счета 45.

В конце месяца на дебет счета 90/2 списывают расходы на продажу с кредита счета 44 «Расходы на продажу».

На субсчете 3 в течение года производятся дебетовые записи с нарастающим итогом с начала года на суммы НДС - Дт90/3 Кт68.

На субсчете 4 отражаются с нарастающим итогом сначала года суммы акцизов с проданной продукции, работ, услуг - Дт90/4 Кт68.

В конце месяца сравниваются кредитовые обороты по субсчету 1 с дебетовыми оборотами по субсчетам 2,3,4 и выявляют финансовый результат от продаж за отчетный месяц.

На сумму прибыли производится запись – Дт90/9 Кт99, на сумму убытка – Дт99 Кт90/9.

В результате в конце месяца на счете 90 сальдо нет, но в разрезе субсчетов остается ежемесячное сальдо с нарастающим итогом с начала месяца.

Закрытие субсчетов осуществляют в конце года заключительными записями декабря. При этом сначала выявляют финансовый результат за декабрь, а за тем закрывают субсчета внутренними записями по счету 90.

На закрытие первого субсчета производится запись - Дт90/1 Кт90/9, второго - Дт90/9 Кт90/2, третьего - Дт90/9 Кт90/3, четвертого – Дт90/9 Кт90/4. В итоге все субсчета и в целом счет 90 в конце года будут закрыты.

На счете 90 могут отражаться операции и по другим видам деятельности, если они являются основным видом деятельности (аренда, участие в уставных капиталах других организаций продажа ценных бумаг и другие). На отгруженную продукцию оформляется Ведомость учёта реализации (регистр аналитического учета) и Журнал – ордер №11, при автоматизированном учете – оборотно-сальдовая ведомость счету 90 .

4. Организации, производящие продукцию с длительным сроком изготовления или осуществляющие работы долгосрочного характера, могут признавать реализацию продукции, работ, услуг (а, следовательно, и финансовый результат) в соответствие с ПБУ 9/99 по двум вариантам:

-в целом за законченную и сданную заказчику работу;

-по отдельным этапам выполненной работы.

При первом варианте, являющийся традиционным, учет продажи осуществляется по выше указанной схеме.

При втором варианте расчет осуществляется по законченным (принятым) этапам, имеющим самостоятельное значение. При этом используется счет 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам».

По дебету счета 46 учитывают стоимость оплаченных заказчиками законченных организацией этапов работ, принятых в установленном порядке и отражаемых по кредиту счета 90. Одновременно затраты по законченным и принятым работам списывают с кредита счета 20 на дебет счета 90, а именно:

Дт46 Кт90 - На стоимость оплаченных заказчиками законченных организацией этапов работ;

Дт90 Кт20 - На затраты по законченным (принятым) этапам работ;

Дт51 Кт62(субсчет «Расчеты по авансам, полученным») – На суммы денежных средств, полученных в оплату законченных этапов

По завершению всех этапов работ в целом оплаченную заказчиком стоимость этапов отражают записью: Дт62 Кт46.

Стоимость полностью законченных работ, учтенных на счете 62, списывают на суммы полученных авансов в дебет счета 62 субсчет «Расчеты по авансам, полученным».

На оставшуюся сумму, полученную в окончательный расчет, производят запись: Дт51 Кт62

Выбранный вариант признания реализации продукции, работ, услуг долгосрочного характера должен быть закреплен в учетной политике организации.

5. Для учета расходов на продажу в плане счетов предназначен счет 44 «Расходы на продажу» по дебету, которого учитываются расходы на продажу продукции, работ, услуг, а по кредиту - списание расходов на продажу.

В состав расходов на продажу в организациях, осуществляющих промышленную и иную производственную деятельность, включают:

-расходы на тару и упаковку изделий на складах (стоимость услуг вспомогательных цехов по производству тары, стоимость тары, приобретенной на стороне, оплата затаривания и упаковки изделий сторонними организациями);

-расходы на транспортировку готовой продукции;

-затраты на рекламу, включающие расходы на объявления в печати и по телевидению, издание буклетов, каталогов, участие в выставках и ярмарках и другие аналогичные затраты;

-комиссионные сборы и отчисления, уплачиваемые сбытовым и посредническим организациям;

- другие виды расходов по сбыту.

Состав расходов на продажу представлен на рисунке.

В бухгалтерском учете организации на величину расходов на продажу производится запись по дебету счета 44 и кредиту следующих счетов:

10 – на стоимость израсходованных материалов;

23 – на стоимость услуг по отправке продукции со склада автотранспортом предприятия;

60 - на стоимость услуг по отправке продукции, оказанных сторонними организациями;

70 – на оплату труда работников, сопровождающих продукцию;

69 – на сумму отчислений в ЕСН;

и кредиту других счетов.

Учтенные по дебету расходы списываются ежемесячно на себестоимость проданной продукции. При этом в соответствии с ПБУ 10/99 существует два варианта списания:

- расходы на продажу распределяются по видам проданной продукции прямым путем, а при невозможности распределяются пропорционально объему реализации продукции по оптовым ценам, производственной себестоимости или другим способом. Если в отчетном месяце продается лишь часть выпущенной продукции, то сумму расходов на продажу распределяют между проданной и непроданной продукцией;

-частичное списание расходов на продажу (при этом часть расходов на продажу подлежит распределению, а все остальные расходы ежемесячно списываются на стоимость проданной продукции (работ, услуг)).

Списание расходов на продажу отражается следующей записью: Дт90/2 Кт44.

Аналитический учет расходов на продажу ведется в ведомости учета расходов на продажу по указанным ранее статьям, а при автоматизации учета в оборотно-сальдовой ведомости по счету 44, а также анализ счета 44.

Следует иметь в виду, что величина расходов на рекламу в бухгалтерском учете учитываются в полном объеме, а в налоговом нормируется Постановлением Минфина РФ в зависимости от суммы выручки от продаж.

6. По ГК РФ по договору мены одна сторона обязуется передать в собственность другой один товар в обмен на другой. Если из договора мены не вытекает иное, то подлежащие обмену товары признаются равноценными, а расходы на передачу осуществляются той стороной, на которую возложены эти обязательства.

Особенностью товарообменных операций является оценка приобретенного имущества. В соответствии с ПБУ 9/99 выручку по договорам, предусматривающим оплату неденежными средствами, определяют по стоимости товаров полученных или подлежащих получению организацией, которая в свою очередь устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет выручку в отношении аналогичных товаров (продукции).

Если невозможно установить рыночную стоимость полученных ценностей, выручку определяют по стоимости своей продукции, подлежащей передаче другой организации. Стоимость своей продукции устанавливается исходя из обычной отпускной цены на свою такую же или аналогичную продукцию.

Расходы, связанные с приобретением имущества по договору мены, включаются в себестоимость приобретенного имущества.

Если обмен осуществляется неравноценными товарами, то сторона, передающая товар, цена на который ниже, уплачивает другой стороне разницу в ценах.

В соответствии с ГК РФ право собственности на обмениваемые товары переходит к сторонам одновременно при исполнении обязательств обеими сторонами. В связи с этим в случаях, когда свои обязательства по договору мены сначала исполняет одна сторона (отгрузила продукцию, но взамен товар еще не получила), то есть право собственности на отгруженную продукцию осталось у первой стороны, для учета операций по договору мены используется счет 45 «Товары отгруженные». Если же свои обязательств первой выполняет вторая сторона договора мены, то для учета полученных ценностей, право собственности на которые принадлежит второй стороне, используется забалансовый счет 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение».

В общем виде схема отражения операций по договору мены может быть представлена следующим образом:

Вариант первый, когда организация отгрузила продукцию, а взамен товар ёще не получила.

1)Дт45 Кт43 - Отгружена продукция по договору мены;

2)Дт10 Кт60 - Получены активы по договору мены;

3)Дт19 Кт60 - На сумму НДС;

4)Дт90 Кт45 - Право собственности на отгруженную продукцию перешло к покупателю;

5)Дт62 Кт90 - На сумму выручки за отгруженную продукцию;

6)Дт90 Кт68 – НДС с выручки;

7)Дт60 Кт62 - Погашение одного долга другим. При этом возможны доплаты как с одной, так и с другой стороны.

Вариант второй, когда товар получен, а взамен продукция еще не отгружена.

1)Дт002 - По договору мены получены материальные ценности, которые не являются собственностью организации;

2)Дт90 Кт43 - Отгружена продукция по договору мены;

3)Дт62 Кт90 - На сумму выручки за отгруженную продукцию;

4)Дт90 Кт68 - На сумму НДС с выручки;

5)Кт002 - Материальные ценности снимаются с забалансового учета;

6)Дт10 Кт60 - Материальные ценности ставятся на балансовый учет;

7)Дт19 Кт60 - На сумму НДС;

8)Дт60 Кт62 – Осуществлен зачет по обмениваемым товарам.

7. В соответствии с ГК РФ по договору комиссии комиссионер обязуется по поручению комитента совершить одну или несколько сделок за вознаграждение от своего имени, но за счет комитента. Комитент это фирма, отгружающая товар посреднику для продажи, а комиссионер – фирма, оказывающая услуги по продаже.

Договор комиссии может быть заключен как на продажу, так и на покупку.

Товары, взятые на комиссию, не являются собственностью комиссионера и поэтому принимаются у него на забалансовый учет на счет 004 «Товары, принятые на комиссию».

За выполненную работу комиссионер получает вознаграждение в согласованных между сторонами размерах. По исполнении поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет. При комиссионной продаже производятся следующие записи:

Бухгалтерский учет у комитента.

1)Дт45 Кт43 - Отгружена продукция комиссионеру, но право собственности на продукцию до получения отчета остается у комитента;

2)Дт76(субсчет «Расчеты с комиссионером за реализованную продукцию») Кт90 - На сумму выручки на основании извещения комиссионера;

3)Дт90 Кт68 - На сумму НДС с выручки;

4)Дт90 Кт45 - Списана фактическая себестоимость продукции;

5)Дт51 Кт76 - На сумму полученных денежных средств;

6)Дт44 Кт76 - Начислено комиссионное вознаграждение.

Бухгалтерский учет у комиссионера.

1)Дт004 - Получены товары на комиссию;

2)Кт004 - Отгружены товары;

3)Дт62 Кт76(субсчет «Расчеты с комитентом за комиссионные товары») - Начислена выручка за реализованную продукцию;

4)Дт51 Кт62 - Получены денежные средства от реализации;

5)Дт76 Кт90 - Начислено комиссионное вознаграждение;

6)Дт90 Кт68 – Начислен НДС с вознаграждения;

7)Дт76 Кт51 - Перечислены денежные средства комитенту.

8. Порядок проведения инвентаризации регулируется Методическими рекомендациями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств от 1995 г.

Инвентаризация готовой продукции осуществляется таким же образом, как и по материалам.

Результаты инвентаризации заносят в инвентарные описи. Формы инвентарной описи разработаны и утверждены Госкомстатом и представлены в альбоме унифицированных форм по отражению результатов инвентаризации.

Описи составляются отдельно на готовую продукцию, находящуюся в пути, отгруженную, не оплаченную в срок покупателями, находящуюся на складах других организаций.

Выявленные излишки готовой продукции оцениваются по рыночной стоимости на дату инвентаризации и отражаются по дебету счета 43 и кредиту счета 91.

Излишки по пересортице принимаются к учету на счет 43 с кредита счета 94.

Выявленная недостача готовой продукции отражается в учете следующим образом:

1)Дт94 Кт43 - Списана сумма недостачи по фактической себестоимости;

2)Дт26,90 Кт94 - Отражена сумма недостачи в пределах нормы естественной убыли;

3)Дт73/2 Кт94 - Недостача сверх норм естественной убыли отнесена на виновное лицо;

4)Дт73/2 Кт98 - Отражена разница между рыночной стоимостью и фактической себестоимостью продукции;

5)Дт50,70 Кт73/2 - Недостача возмещена виновным лицом;

6)Дт98 Кт91 - Разница между рыночной стоимостью и фактической себестоимостью отнесена на финансовый результат организации.

Если виновных лиц выявить не удалось, либо во взыскании с них отказал суд, сумма недостачи списывается на финансовый результат - Дт91 Кт94.