Учет неполной себестоимости

Одним из альтернативных традиционному отечественному подходу к калькулированию является подход, когда по носителям затрат планируется и учитывается неполная, ограниченная себестоимость. Эта себестоимость может включать только прямые затраты, она может калькулироваться на основе только производственных расходов, т. е. расходов, непосредствен-но связанных с производством продукции (работ, услуг), даже если они косвенные. В каждом случае полнота включения затрат в себестоимость разная. Однако общим для этого подхода является то, что некоторые виды издержек, имеющие отношение к производству и реализации продукции, не включаются в калькуляцию, а возмещаются общей суммой из выручки. В этом состоит сущность системы учета неполной себестоимости.

Одной из модификаций данной системы является система «директ-костинг». Ее суть состоит в том, что себестоимость учитывается и плани-руется только в части переменных затрат, т. е. лишь переменные расходы распределяются по носителям затрат. Оставшуюся часть издержек (посто-янные расходы) собирают на отдельном счете, в калькуляцию не включают и периодически списывают на финансовые результаты, т.е. учитывают при расчете прибылей и убытков за отчетный период. По переменным расхо-дам оцениваются также запасы – остатки готовой продукции на складах и незавершенное производство.

Таким образом, принципиальное отличие системы «директ-костинг» от калькулирования полной себестоимости состоит в отношении к посто-янным общепроизводственным расходам. При калькулировании полной себестоимости постоянные общепроизводственные расходы участвуют в расчетах, при калькулировании по переменным издержкам они из расчетов исключаются.

Общехозяйственные расходы также исключаются из калькулирова-ния. Они являются периодическими и полностью включаются в себестои-мость реализованной продукции общей суммой без подразделения на виды изделий. В конце отчетного периода такие расходы списываются непо-средственно на уменьшение выручки от продаж.

Стоит отметить, что в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности метод «директ-костинг» не используется для со-ставления внешней отчетности и расчета налогов. Он применяется во внутреннем учете для проведения управленческого анализа и для принятия оперативных управленческих решений.

«Директ-костинг» является предметом полемики среди бухгалтеров. Его сторонники утверждают, что постоянные расходы присутствуют неза-висимо от того, загружены мощности предприятия или нет, какая продук-ция на них выпускается. Они в большей степени содействуют производст-ву, чем участвуют в нем. Поэтому эти расходы не зависят от объема про-изводства и имеют более тесную связь с временным периодом. Следова-тельно, сторонники делают вывод, постоянные затраты являются периоди-ческими и их следует сразу списывать на продажи без внесения в себе-стоимость продукции. Сторонники этой теории не утверждают, что посто-янные расходы не важны. Они лишь подчеркивают, что различия в пове-дении постоянных и переменных издержек являются основными при принятии многих управленческих решений.

Оппоненты метода учета переменных затрат доказывают, что без по-стоянных издержек производство не сможет функционировать, а потому в оценке запасов должна участвовать и постоянная компонента производст-венных затрат. Таким образом, и переменные, и постоянные издержки должны рассматриваться как запасоемкие.

Постоянная часть общепроизводственных издержек вместе с ком-мерческими и общехозяйственными расходами, рассматриваемыми как пе-риодические, при этом варианте не включаются в себестоимость объектов калькулирования (носителей затрат), а списываются на уменьшение вы-ручки от реализации продукции.

Использование системы «директ-костинг» кардинально меняет не только отечественную концепцию калькулирования, но и подходы к учету и расчету финансовых результатов. Применяемая в рамках этого метода схема построения отчета о доходах (как правило, двухступенчатая) содер-жит два финансовых показателя: маржинальный доход (сумма покрытия) и прибыль.

Маржинальный доход– это разница между выручкой от продажи продукции и ее неполной себестоимостью, рассчитанной по переменным расходам. В состав маржинального дохода входят прибыль и постоянные затраты предприятия. После вычитания из маржинального дохода посто-янных издержек формируется показатель прибыли.

Как уже отмечалось, международные стандарты финансовой отчет-ности не разрешают использовать систему «директ-костинг» для составле-ния внешней отчетности и расчета налогов. В чем же тогда состоит прак-тическое значение этой системы?

Прежде всего ее применение позволяет оперативно изучать взаимо-связи между объемом производства, затратами и доходом, а, следователь-но, прогнозировать поведение себестоимости или отдельных видов расхо-дов при изменениях деловой активности предприятия.

В современных условиях управляющие должны знать, во что обхо-дится производство отдельных видов продукции, независимо от того, ка-ков размер арендной платы за помещение или какова заработная плата у директора и его помощников. Поэтому одним из принципов бухгалтерско-го управленческого учета является следующий: самая точная калькуляция не та, в которую после многочисленных и трудоемких расчетов включают-ся все затраты предприятия, а та, в которую вносятся издержки, непосред-ственно обеспечивающие выпуск данной продукции (выполнение работы, оказание услуги). Решить эту задачу можно, лишь используя систему «директ-костинг».

Калькулирование переменной себестоимости помогает бухгалтеру-аналитику оперативно решать ряд управленческих задач, рассматривае-мых в теме 5, причем расчеты полной себестоимости не дают подобных результатов.

Система «директ-костинг» позволяет проводить эффективную поли-тику ценообразования. В некоторых ситуациях при недостаточной загру-женности производственных мощностей привлечение дополнительных за-казов может быть оправданно даже в том случае, когда оплата за них не покрывает полностью издержек по их выполнению. Снижать цену на такие заказы можно до определенного предела, называемого «нижней границей цены». За пределами этой границы выполнение подобных заказов нецеле-сообразно. Рассчитать значение границы позволяет система «директ-костинг». Управленческие решения подобного рода разрушают традици-онные для отечественного калькулирования представления о том, что в ос-нове цены непременно должна лежать полная себестоимость продукции.

Наконец, данная система позволяет существенно упростить нормиро-вание, планирование, учет и контроль резко сократившегося числа затрат, в результате себестоимость становится более обозримой, а отдельные статьи затрат – лучше контролируемыми. Система «директ-костинг» находит все более широкое применение в отечественной бухгалтерской практике.