Покупка нематериального актива через объединение компаний.

Раздельно идентифицируемые объекты нематериальных активов оцениваются по справедливой стоимости. Если нематериальный актив не может быть надежно оценен как отдельный объект, его стоимость признается как часть стоимости деловой репутации.

Идентификация и раздельная оценка отдельных нематериальных активов производятся даже тогда, когда они не выделялись в учете присоединяемой компании. Если нематериальные активы можно отделить друг от друга на надежной основе, они должны признаваться в учете раздельно.

Учет нематериальных активов может происходить на основе следующих принципов:

· себестоимость минус накопленная амортизация, т.е. балансовая стоимость, за счет которой происходит списание на убыток суммы от снижения стоимости актива;

· справедливая стоимость за вычетом накопленной амортизации, т.е. переоцененная стоимость, за счет которой происходит списание на убыток суммы от снижения стоимости актива. Этот подход является альтернативным.

Амортизация нематериального актива происходит на систематической основе на протяжении оцененного срока его полезной службы, который не ограничивается, но подлежит пересмотру не реже одного раза в год (в соответствии с МСФО 36 «Снижение стоимости активов»). При этом по нематериальным активам с неопределенным сроком службы амортизация не начисляется.

МСФО 38 рекомендует следующие методы амортизации нематериальных активов:

· равномерного начисления;

· уменьшаемого остатка;

· суммы изделий.

При этом устанавливается необходимость пересмотра метода амортизации нематериальных активов не реже одного раза в год. Если произошло значительное изменение в схеме поступления экономических выгод компании от актива, метод начисления амортизации необходимо изменить.

Амортизируемая сумма равна первоначальной (восстановительной) стоимости объекта, уменьшенной на ликвидационную стоимость. При этом ликвидационная стоимость нематериального актива отличается от нуля только в тои случае, если компания предполагает продать данный актив в конце срока полезного использования. В этом случае ликвидационная стоимость представляет собой чистую сумму, которую ожидается получить за нематериальный актив при его продаже.

Амортизация НМА должна производиться на систематической основе на протяжении наилучшего оцененного срока полезного использования, который не должен превышать 20 лет с момента, когда актив доступен для использования.

При расчете амортизации нематериальных активов используется метод прямолинейного списания. Для нематериальных активов может использоваться прямой метод списания, то есть сразу по кредиту счета самого актива. Это особенно характерно для неотчуждаемых нематериальных активов, таких как деловая репутация.

Как и в отношении других имущественных объектов, в финансовой отчетности должна быть раскрыта информация о нематериальных активах, существенная для понимания деятельности компании. Среди такой информации - сроки полезного использования, избранные способы амортизации, стоимость без учета амортизации и сумма накопленной амортизации (с учетом убытков от снижения стоимости) на начало отчетного периода, подробная информация о движении нематериальных активов в течение отчетного периода и изменениях в их стоимости. Данные сведения приводятся по каждому виду нематериальных активов. В зависимости от конкретных обстоятельств может потребоваться раскрытие дополнительной информации.

4.3. Стандарт № 16 - «Основные средства»: сфера действия стандарта, условия признания недвижимости, зданий и оборудования как актива, первоначальная оценка, учет последующих капиталовложений, методы текущего учета, проведение переоценки, учет выбытия, показатели, подлежащие раскрытию в финансовых отчетах.

Порядок учета основных средств регламентируется МСФО 16 «Основные средства». Основные средства (имущество, машины и оборудование) определяются в стандарте как материальные активы, необходимые для производства или продажи товаров и услуг, для административно-управленческих целей или для сдачи в аренду, срок полезного использования которых превышает годовой отчетный период. Стандарт не распространяется на учет и отчетность лесных угодий и других восстанавливаемых объектов природопользования, прав на минеральные ископаемые и аналогичные невосстанавливаемые природные ресурсы, их поиск и добычу, хотя объекты основных средств, к которым применяется МСБУ-16, могут использоваться для производственной деятельности с этими активами.

К основным средствамотносят надежно определенную стоимость материальных активов, которые будут полезно использоваться в хозяйственной деятельности и принесут организации некоторые экономические выгоды в будущем.

МСФО 16 устанавливает следующие аспекты учета основных средств:

· время признания активов;

· определение их балансовой стоимости;

· амортизационные отчисления, которые следует признать в связи с этими значениями;

· определение и учет снижения стоимости;

· требования по раскрытию информации.

К основным средствам относятся материальные (имеющие материально – вещественную форму) активы, которые отвечают двум требованиям:

· используются в деятельности компании для производственных, административных целей или для сдачи в аренду и не предназначены для перепродажи;

· срок эксплуатации объектов превышает один год.

Кроме того, нужно учитывать, что объект основных средств должен признаваться в качестве актива, когда:

· с большей долей вероятности можно утверждать, что компания получит связанные с активом будущие экономические выгоды;

· себестоимость актива для компании может быть надежно оценена.

Первоначальная оценка основных средств. При признании в учете объект основных средств должен быть оценен по фактической стоимости, которая состоит из покупной цены, включая импортные таможенные пошлины и невозмещаемые налоги на покупку, и расходов, связанных с доставкой, монтажом и пуском в эксплуатацию объекта. Необходимым условием для включения любых затрат в фактическую стоимость является непосредственная связь их с приобретением объекта или доведением его до рабочего состояния.

Первоначальная стоимость определяется либо исходя из величины денежных средств, уплаченных в ходе сделки, либо на основании денежной оценки, когда оплата полностью или частично производится неденежными средствами. Денежная оценка, как правило, совпадает со справедливой стоимостью актива, переданного организацией, скорректированной на сумму денежных средств, если таковые были переданы или получены в процессе обмена.

Последующие затраты, относящиеся к уже признанному объекту основных средств, должны увеличивать его балансовую стоимость, если существует достаточная уверенность, что будущие экономические выгоды, превышающие первоначально рассчитанные показатели, будут получены компанией (реконструкция актива с целью увеличения срока полезного использования, увеличения мощности, улучшения качества выпускаемой продукции, сокращения затрат по основной деятельности).

В остальных случаях последующие затраты признаются текущими расходами того периода, в котором они были произведены.

После первоначального признания в качестве актива основные средства должны учитываться по их первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации. Альтернативным вариантом является учет по переоцененной стоимости, являющейся их справедливой стоимостью на дату переоценки за вычетом амортизации накопленной впоследствии. При этом переоценки должны проводиться регулярно, чтобы балансовая стоимость существенно не отличалась от справедливой стоимости на отчетную дату.

Амортизация по МСФО 16 – это систематическое уменьшение амортизируемой стоимости актива на протяжении срока его полезной службы. При этом амортизируемая стоимость – это себестоимость актива или другая сумма, отраженная в финансовой отчетности вместо себестоимости, за вычетом ликвидационной стоимости. Амортизация – это процесс постепенного переноса стоимости основных средств на себестоимость реализованной продукции, который обусловлен конечным сроком полезного действия основных средств в связи с их физическим и моральным старением.

Срок полезного использования - это:

- период, в течение которого ожидается использование компанией амортизируемого актива;

- количество изделий, которое компания предполагает произвести с использованием актива.

Периодическое списание стоимости актива позволяет обеспечить соответствие доходов и расходов.

Факторы, влияющие на исчисление величины амортизации:

· первоначальная стоимость основных средств;

· ликвидационная стоимость основных средств;

· амортизируемая стоимость основных средств;

· предполагаемый срок полезного использования.

Предприятие само выбирает метод амортизации. Применяемый метод амортизации должен отражать характер экономических выгод, извлекаемых предприятием при использовании объекта основных средств.

В соответствии с МСФО амортизация начисляется по всем основным средствам, за исключением земли, так как земля, как правило, имеет неограниченный срок использования.

Методы начисления амортизации в соответствии с МСФО:

· метод равномерного (прямолинейного списания) – стоимость объекта равномерно списывается в течение срока его службы. Сумма амортизационных отчислений для каждого периода рассчитывается путем деления амортизируемой стоимости (первоначальная стоимость минус ликвидационная стоимость) на число отчетных периодов эксплуатации объекта;

· метод суммы изделий (пропорционально объему продукции) - накопленный износ увеличивается ежегодно в прямой зависимости от единиц работы или использования. Амортизируемая стоимость делится на предполагаемое число единиц работы, после чего определяется износ на единицу работы или использования. Данный показатель является базой для начисления ежегодной амортизации;

· метод уменьшаемого остатка – ускоренный метод начисления амортизации, предполагает уменьшение суммы амортизации на протяжении срока полезного использования актива. В качестве множителя, как правило, используется коэффициент 2.

Рассмотрим подробно каждый из перечисленных выше методов амортизации основных средств.

1. - Линейный метод - начисление постоянной суммы амортизации на протяжении срока полезного использования актива. Это наиболее простой, широко распространенный метод амортизации, который активно применяется российскими предприятиями. Данный метод не учитывает ожидаемые изменения производительности основного средства в связи с, например, его износом и соответственно неприменим к тем средствам, выгоды от которых предприятие получает (или планирует получать) неравномерно.

Пример. Применение линейного метода

Предприятие приобрело здание. Совокупные затраты на приобретение составили 10 млн руб., расчетный срок полезного использования здания составляет 50 лет. Предприятие начисляет амортизацию ежемесячно. Ежегодные затраты на амортизацию = 10 млн руб. : 50 лет = 200 тыс. руб.

Метод уменьшаемого остатка - уменьшение суммы начисляемой амортизации на протяжении срока полезного использования актива. Данный метод исходит из допущения, что по мере износа основного средства, как физического, так и морального, его производительность падает и в последние годы использования средства предприятие получает от него меньше выгод, чем в первые годы. Метод уменьшаемого остатка нередко применяется при начислении ускоренной амортизации в высокотехнологичных отраслях.

Пример. Применение метода уменьшающегося остатка

Предприятие приобрело производственную линию с программным управлением по производству компьютерных плат. Совокупные фактические затраты на приобретение составили 20 млн руб., расчетный срок полезного использования (с учетом морального и физического износа) составляет 12 лет. Коэффициент ускорения равен трем. Соответственно годовая сумма амортизации составит с учетом ускорения 25% (100% / 12 x 3).

Остаток амортизируемой стоимости, равный 633,527 тыс. руб., списывается в последний год начисления амортизации. Таким образом, в 12-й год амортизационные отчисления = 211,1757 + 633,527 = 844,7027 тыс. руб.

Метод единиц продукции - начисление суммы амортизации исходя из предполагаемого использования или предполагаемой производительности актива. Данный метод применяется в случае, когда можно составить обоснованный график будущей производительности основного средства по годам.

Пример. Применение метода единиц продукции

Принята в эксплуатацию печь по обжигу керамики стоимостью 160 руб. Планируемое число единиц керамической продукции - 320 ед. в течение четырех лет по графику, представленному ниже:

При изменении величины амортизации не корректируется амортизация, признанная в предыдущие периоды, и пересматриваются амортизационные отчисления, относящиеся к текущему и будущим периодам. Для определения новой годовой величины амортизационных отчислений амортизируемую стоимость (по состоянию на момент пересмотра амортизационных отчислений) следует поделить на оставшийся срок полезного использования.

Переоценка. Выше был рассмотрен стандартный порядок учета основных средств. МСФО допускает применение альтернативного порядка учета, который состоит в том, что основные средства должны систематически переоцениваться по справедливой (реальной) стоимости (обычно представляющей собой рыночную стоимость) на дату переоценки, с тем чтобы их балансовая стоимость существенно не отличалась от справедливой оценки на отчетную дату.

Балансовая стоимость определяется за минусом сумм амортизации и обесценения, накопленных после переоценки. Увеличение балансовой стоимости объекта в результате переоценки отражается на счете капитала. Уменьшение балансовой стоимости объекта в результате переоценки списывается в расход и уменьшает сумму отчетной прибыли. Сумма увеличения стоимости при переоценке должна быть признана доходом в той части, в которой она ранее была списана в расход при переоценке данного объекта. Положительный результат переоценки, включенный в раздел учета капитала, может списываться непосредственно на счет нераспределенной прибыли, когда он будет реализован. Эта операция не требует отражения в отчетности о прибылях и убытках.

Выбытие основных средств может быть отражено в учете как ликвидация, продажа, обмен или безвозмездная передача.

Проводки по выбытию основных средств: кредитуется счет основных средств на величину балансовой стоимости и дебетуются счета накопленный износ и убытки от выбытия основного средства на величину остаточной стоимости основного средства.

При обмене однотипных основных средств – стоимость приобретенного актива равна стоимости выбывшего актива, что не ведет к возникновению прибыли и убытка.

В случае, если полученный объект по справедливой стоимости дешевле переданного, уменьшается стоимость переданного актива и полученный объект принимается на учет по этой уменьшенной стоимости. Сумма уменьшения стоимости списывается на уменьшение прибыли в отчетном периоде.

При безвозмездной передаче основных средств другим организациям необходимо произвести оценку рыночной стоимости передаваемого объекта. Прибыль или убыток, равный разнице между балансовой и рыночной стоимостью учитывается как безвозмездная передача.

Прибыли и убытки, возникшие в результате выбытия основных средств, отражаются в отчете о прибылях и убытках как прочие доходы и расходы.

Согласно МСФО 16.73 для каждой группы основных средств должны раскрываться:

- способы оценки валовой балансовой стоимости;

- используемые методы начисления амортизации;

- сроки полезного использования или нормы амортизации;

- валовая балансовая стоимость и накопленная амортизация (в совокупности с накопленными убытками от

обесценения) на начало и конец периода;

- выверка балансовой стоимости по состоянию на начало и конец периода, отражающая:

поступление;

выбытие и основные средства, классифицированные как предназначенные для продажи по IFRS 5 (новоеположение, введенное МСФО 16 в редакции 2003 г.);

приобретения через объединения бизнеса;

прирост и уменьшение стоимости по переоценке и признанные и восстановленные в капитале убытки от обесценения;

убытки от обесценения, признанные и восстановленные на счете прибылей и убытков;

амортизацию;

чистые курсовые разницы по переводу финансовой отчетности из функциональной валюты в валюту представления (если она отличается);

иные изменения;

- ограничения прав собственности и стоимость основных средств в залоге в качестве обеспечения обязательств;

- величину затрат на счете основных средств в процессе строительства;

- сумму обязательств по приобретению основных средств;

- суммы компенсаций от третьих лиц в связи с обесценением, потерей или отказом от использования объектов ОС.