Тема 5. Аудит « Балансу» підприємства

При аудиті фінансової звітності підтверджується відповідність здійснення бухгалтерського обліку до Закону України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні ” від 16.07.99р. №996 – Х1У та чинним ПБО України.

Перевірка правильності відображення в балансі необоротних активів

Аудитор повинен підтвердити правильність класифікації та оцінки активів підприємства. Він повинен перевірити, що основні засоби, нематеріальні активи і інші необоротні активи підприємства оцінені достовірно у відповідності до критеріїв визнання за ПБО №7 “Основні засоби”, ПБО № 8 “Нематеріальні активи” ПБО № 32 «Інвестиційна нерухомість» і ПБО 27 «Необоротні активи утримані для продажу» відображені правильно у аналітичному та синтетичному обліку.

Аудитор повинен знати, що основні фонди обліковуються за собівартістю придбання з урахуванням усіх витрат та пільг, які мали місце при купівлі та підготовці до введення в експлуатацію.

Перевірка повинна охоплювати інформацію по кожній групі основних фондів: суму, ступінь зносу, метод нарахування амортизації. Необхідно також указати на причини обмеженого використання основних фондів та надати відомості про залишки вартості на початок і кінець звітного періоду, приріст, вибуття.

Необхідно підтвердити, що в бухгалтерському обліку та звітності правильно відображені операція із надходження, реалізації, ліквідації, ремонту та модернізації основних засобів.

Крім того, аудитор повинен визначити правильність застосування прийнятого в обліковій політиці методу нарахування амортизації та його незмінність у звітному періоді.

Аудитор також представляє інформацію про вартість нематеріальних активів, метод та період їх амортизації, непередбачені списання за звітний період.

Аудитор повинен знати, що облік і оцінка довгострокових фінансових інвестицій ведеться відповідно до ПБО 12 „Фінансові інвестиції”. Довгострокові фінансові інвестиції обліковуються за собівартістю з урахуванням витрат на придбання (брокерські винагороди, державне мито, плата за банківські послуги).

Методами оцінки вартості довгострокових інвестицій є:

а) інвестиції що не мають суттєвого впливу (менше 20%) – не ринкові акції - оцінюються за собівартістю; ринкові акції оцінюються по найменший з оцінок собівартості або ринкової вартості.

б)мають суттєвий вплив, але не мають контролю (від 20% до 50%)- оцінюються по методу участі в капіталі

в) контроль (більше 50%) – фінансова звітність консолідується.

Аудитору необхідно назвати метод оцінки вартості інвестицій; охарактеризувати склад та ринкову вартість цінних паперів на початок і кінець звітного періоду; надати оцінку керівництва підприємства відносно справедливої вартості довгострокових інвестицій; вказати джерела інформації про ринкову вартість цінних паперів, дату, на яку вона подана; надати інформацію про внески у статутний фонд, що перевищує 20%.

Окремо необхідно надати інформацію про усі „Інші необоротні активи”: розмір яких перевищує 5% всіх необоротних активів; відстрочені податки (на строк більше одного року).

Перевірка правильності відображення в Балансі оборотних активів

Аудитор повинен з’ясувати правильність оцінки запасів відповідно до ПБО №9 “Запаси”. Змінність за звітний період на підприємстві методу оцінки вибуття запасів відповідно до облікової політики.

Необхідно визначити:

а) метод оцінки, який використовується для обліку запасів:

- при відпуску запасів у виробництво: ідентифікаційний собівартості, ФІФО, ЛІФО, середньозваженої собівартості, нормативної собівартості;

- при відпуску у реалізацію – ціна продажу;

- вартість запасів, виготовлених власними силами – згідно П(С)БО 16 „Витрати”;

б)вартість малоцінних швидкозношуваних предметів, переданих в експлуатацію, яка списуються: або повністю на витрати виробництва та надалі оперативно-кількісний облік таких предметів проводиться за місцем зберігання у розрізі матеріально-відповідальним осіб, на протязі строку фактичного використання, на за балансовому рахунку, або 50% в момент оприбуткування та 50% момент списання.

в) показати залишки вартості запасів за видами, а також показати за реальною ціною товари для продажу; описати обставини або події, які привели до збільшення (зменшення) вартості запасів; показати вартість запасів, що передані в заставу.

Аудитор звертає увагу на правильність обліку і оцінки дебіторської заборгованості відповідно до ПБО 10 „Дебіторська заборгованість”, затвердженого наказом Мінфіну України від 08.10.99 р.№ 237 (зі змінами та доповненнями). Аудитор повинен знати, що дебіторська заборгованість відображається у звіті за „чистою вартістю реалізації”, тобто у урахуванням резерву сумнівних боргів. Облік безнадійних боргів відбувається у той період, коли керівництво визнало борги безнадійними. Необхідно надати дані про прострочену дебіторську заборгованість, яку можна визнати простроченою, та надати перелік основних боржників, з укаранням причин, з яких заборгованість не буде погашена, окремо показати заборгованість афільованих осіб.

Аудитор підтверджує, що дебіторська заборгованість за товари, роботи, послуги реальна, підтверджена даними інвентаризації, і що резерв сумнівних боргів у звітному році створюється згідно з обліковою політикою.

Аудитор повинен знати, що короткострокові інвестиції відображають у звітності за меншою з двох: вартості придбання або ринкової вартості у випадку, якщо перевіряються ринкові цінні папери, а якщо перевіряються не ринкові цінні папери, то оцінка проводиться за ціною придбання.

Перевищення ринкової вартості акцій над ціною придбання не відображається у звіті, але про це необхідно указати у примітках до нього.

Аудитор перевіряє відповідність обліку касових операцій на підприємстві Положенням про ведення касових операцій в національній валюті України, затвердженим постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004р. за №637 (зі змінами і доповненнями № 252 від 29.04.2009р).

Крім того підтверджуються залишки коштів, що відображені у балансі на перше число кожного місяця, відповідно до виписок банку.

При перевірці грошових коштів аудитору необхідно також визначити джерела надходження іноземної валюти у звітному періоді та указати суми грошових коштів, використання яких є обмеженим.

Відносно витрат майбутніх періодів аудитор повинен надати інформацію у випадку, якщо їх сума більше ніж 5% вартості оборотних активів.

Стосовно інших оборотних активів окремо надається інформація про усі „Інші оборотні активи”, розмір яких перевищує 5% вартості усіх оборотних активів та відомості про відстрочення податки.

Перевірка відображення в Балансі власного капіталу підприємства

Аудитор підтверджує, що на підприємстві адекватно визначений власний капітал, його структура і призначення, та що статутний капітал сформований у відповідності з діючим законодавством України. При формуванні статутного капіталу повинні повністю дотримуватися вимоги Закону України “Про господарські товариства ” № 1576 від19.01.1991р. та «Про акціонерні товаристів» №514 –У1 від 17.09.2008р.

Необхідно перевірити інформацію про кількість акцій, що знаходяться в обороті, їх номінальну вартість, про частину сплаченого й не сплаченого статутного фонду та зміни у статутному фонді, права, привілеї в голосуванні та розподілі дивідендів.

Необхідно надати відомості про несплачені дивіденди й повернення капіталу та відомості про збільшення статутного фонду, що відбулося за рахунок додаткової емісії, або збільшення номінальної вартості акцій у зв’язку з індексацією основних фондів, указати розмір емісії, номінал акції.

Аудитор повинен підтвердити наявність різниці між акціями, які випущені та повністю сплачені, та акції, що були не оплачені та надати окрему інформацію про суму іншого додаткового капіталу та дані про розмір збільшення вартості основних фондів, незавершеного виробництва у зв’язку з індексацією.

Аудитор повинен підтвердити формування резервного капіталу відповідно до статуту підприємства та визначити загальну суму накопиченого нерозподіленого прибутку( непокритого збитку), який було отримано підприємством з початку діяльності.

Перевірка достовірності відображення у Балансі зобов’язань та забезпечень

Відносно перевірки довгострокових зобов’язань аудитор повинен надавати інформацію про суму забезпечених та незабезпечених довгострокових кредитів банку, проценти по кредитам, строки погашення, черговість платежів. Також необхідно надавати інформацію про розмір емісії забезпечених і не забезпечених боргових інструментів (облігації, векселі), доходів від них, строках погашення.

Окремо необхідно перевіряти інформацію про суму заборгованості по одержаним кредитам зі строком погашення до одного року та інформацію про умови кредитування: строк погашення, забезпечення цінними паперами, відсотки, які повинні бути сплачені. Крім того аудитор повинен перевірити інформацію про види та умови випуску боргових цінних паперів зі строком погашення менше ніж один рік.

Аудит поточних зобов’язань полягає у перевірці правильності обліку відповідно до ПБО 11 „Зобов’язання, затверджених наказом Мінфіну України від31.10.2000р. №20 (зі змінами і доповненнями). Аудитор підтверджує, що у фінансовій звітності підприємства відображені реальні розміри зобов’язань, що на підприємстві правильно обліковані й відображені у балансі поточні зобов’язання. Реальний розмір зобов’язань у фінансовій звітності підтверджується даними інвентаризації.

Окремо перевіряється виконання Закон України „Про оплату праці ” та КзОП у частині своєчасності та повноти розрахунків з оплати праці, а також виплат заробітної плати виключно грошима, виявляється прострочена заборгованість по виплаті заробітної плати.

При перевірці кредиторської заборгованості аудитор повинен перевіряти загальну суму заборгованості кредиторам за товари, роботи, послуги та заборгованість, строк сплати яких не настав, несплачені у строк, та кредитори, заборгованість яких перевищує 10% загальної суми кредиторської заборгованості.

Окремо підтверджується кредиторська заборгованість перед дочірніми підприємствами, нараховані витрати, нараховані податки, нараховані дивіденди та доходи майбутніх періодів. Необхідно підтвердити відомості про суми заборгованості дочірнім підприємствам та філіям, зобов’язання по оплаті дивідендів, суми нарахувань, що проведені у звітному періоді й належать визнанню майбутніх періодах.

Окремо треба надати відомості про відстрочені податки інформацію про усі інші короткострокові зобов’язання, розмір яких перевищує 5% від їх загальної вартості.

Тема 6. Аудит « Звіту про фінансові результати»

Порядок складання Звіту про фінансові результати (форма № 2) встановлено Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 3 (далі — ПБО 3) «Звіт про фінансові результати», затвердженим наказом Мінфіну України від 31.03.99 р. № 87 і зареєстрованим у Мін’юсті України 21.06.99 р. за №397/3690 (зі змінами і доповненнями внесеними наказом Мінфіну України від 24.02.2000р. №37, від 14.06.2000р. № 131, від 30.11.2000р.№304).

Аудитор підтверджує реальність і точність відображена фінансових результатів діяльності. Облік фінансових результатів на підприємстві проводиться згідно ПБО №15 “Доходиш, затвердженого наказом Мінфіну України від 29.11.99р. № 290 (зі змінами й доповненнями) та П(С)БО №16 “Витратиш, затверджених наказом Мінфіну України від 31.12.99р. №318. Крім того аудитор підтверджує правильність класифікації та визначення доходів та витрат на підставі достовірних даних про виручку від реалізації послуг (робіт, продукції) і витрати підприємства.

Увага аудитора повинна бути звернута на перевірку складу витрат, порядок розподілу загальновиробничих витрат і їх облік на підприємстві відповідно до ПБО №16 “Витрати” та Методичним рекомендаціям щодо галузевої особливості формування собівартості продукції (робіт, послуг) за економічними елементами.

Аудитор може не перевіряти правильність формування і склад валових витрат на предмет відповідності вимогам Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств” від 22.05.97р. №283/97-ВР (з змінами та доповненнями), про це він повинен сказати у аудиторському висновку.

Проведення аудиту складання Звіту про фінансові результати у розрізі статей починається з Розділу 1”Фінансові результати”.

Під час проведення аудиту звертають увагу на правильність відобра­ження у формі № 2 собівартості реалізованої продукції (робіт, послуг) або собівартості реалізованих товарів. Слід і пам'ятати, що собівартість реалізо­ваної продукції (робіт, послуг) потрібно визначати відповідно до ПБО 16 "Витрати", а порядок формування собівартості реалізованих товарів — до ПБО 9 "Запаси". Необхідно мати на увазі, що підприємства, які для обліку витрат використовують клас 9 "Витрати діяльності" Плану рахунків, згідно з п. 11 ПБО 16 „Витрати" до складу собівартості реалізованої продукції (робіт, послуг) відносять виробничу собівартість продукції (робіт, послуг), яку було реалізовано у звітному періоді, розподілені постійні загальновиробничі та наднормативні виробничі витрати. Підприємства, що надають посе­редницькі послуги, відображають суму витрат, понесених при здійсненні посередницької діяльності. Підприємства оптової і роздрібної торгівлі відо­бражають у цій статті фактичну собівартість реалізованих товарів.

Організації, основною діяльністю яких є торгівля цінними паперами, відо­бражають по цій статті балансову вартість реалізованих цінних паперів.

Аудитору потрібно знати, що підприємства роздрібної торгівлі не­залежно від варіанта обліку товарів (у купівельних або продажних цінах) відображають за первісною вартість (фактичною собівартістю) реалізованих товарів. Різниця між двома статтями "Чистий дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг" і "Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)" показує суму реалізованої торговельної націнки за вирахуванням податку на додану вартість. Первісна вартість (фактична собівартість) товарів визна­чається відповідно до п. 9 ПБО 9 "Запаси" з урахуванням змін та доповнень, затверджена наказом Мінфіну України від 14.06.2000 р. № 131 і зареєстро­ваних у Мін'юсті України 20.06.2000 р. за № 359/4580.

Для підприємств, які використовують для обліку витрат тільки рахунки класу 8 "Витрати за елементами" необхідно вра­ховувати окремі особливості. Зокрема, виробничу собівартість продукції (ро­біт, послуг) вони формують лише в частині прямих витрат, а виробничі накладні витрати списують на фінансові результати в період їх утворення.

Відображення господарських операцій на рахунках бухгалтерського об­ліку здійснюється залежно від сфери діяльності, до якої відноситься підпри­ємство.

При перевірці валового прибутку або збитку перевіряється правильність розрахунку валового прибутку (збитку), що визначається як різниця між чистим доходом (виручкою) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) і собівартістю реалізованої про­дукції (товарів, робіт, послуг). Крім того, треба переві­рити правильність відображення господарських операцій на рахунках бухгал­терського обліку.

При аудиті Адміністративних витрат перевіряється правильність відображення, а також формуван­ня складу адміністративних витрат.

Відповідно до ПБО 16 "Витрати" до складу адміністративних витрат на­лежать загальногосподарські витрати, спрямовані на обслуговування та уп­равління підприємством.

При проведенні аудиту треба пам'ятати, що витрати на управління і обслуговування підприємства відносять до витрат звітного періоду повні­стю шляхом включення до статті "Адміністративні витрати" форми № 2. При цьому до складу виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) вони не відносяться.

При аудиті Витрати на збут перевіряється правильність відображення витрат на збут, а також правильність формування їх складу відповідно до ПБО 16 "Витрати".

Витрати на збут, як і адміністративні витрати, відносяться до витрат звіт­ного періоду повністю шляхом включення до статті "Витрати на збут" форми №2. До складу виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) вони не відносяться.

При аудиті Інших операційних витрат перевіряють правильність відображення інших операційних витрат, а також формування складу інших операційних витрат відповідно до ПБО 16 "Витрати".

При аудиті Доходу від участі в капіталі перевіряється правильність відображення доходу, отриманого від інвестицій в асоційовані, дочірні або спільні підприємства, облік яких ве­дуть за методом участі в капіталі. Відповідно до ПБО 3 метод участі в капіталі передбачає збільшення або зменшення балансової вартості фінан­сових інвестицій на суму збільшення або зменшення частки інвестора у вла­сному капіталі об'єкта інвестування.

Аудитор повинен знати, що до асоційованих відносяться підприємства, в яких інвес­тору належить блокувальний (більше 20 відсотків) пакет акцій (голосів) і які не є дочірніми або спільними підприємствами інвестора.

Дочірнє підпри­ємство — це підприємство, яке перебуває під контролем материнського (хол­дингового) підприємства.

Спільна діяльність — це господарська діяльність зі створенням або без створення юридичної особи, яка є об'єктом спільного контролю двох або більше сторін відповідно до письмової угоди між ними.

Відповідно до ПБО 12 "Фінансові інвестиції" у разі коли інвестор (мате­ринське (холдингове) підприємство, контрольний учасник, інвестор асоційо­ваного підприємства) вносить або продає активи асоційованому (дочірньому, спільному) підприємству та передає значні ризики і вигоди, які пов'язані з їх володінням, то у складі фінансових результатів звітного періоду повинна ві­дображатися лише та частина прибутку (збитку), яка припадає на частку інших інвесторів асоційованого (дочірнього, спільного) підприємства.

Сума прибутну (збитку) від внеску або продажу асоційованому (дочірньо­му, спільному) підприємству активів, яка припадає на частку інвестора, вклю­чається до складу доходів (витрат) майбутніх періодів з визнанням їх прибутком (збитком) інвестора лише після продажу асоційованим (дочірнім, спільним) підприємством цього активу іншим особам або в періодах аморти­зації одержаних чи придбаних необоротних активів. Цей актив вважається проданим спільним підприємством у межах кількості й вартості подібних ак­тивів, реалізованих ним після його одержання.

Інвестор асоційованого (дочірнього, спільного) підприємства відображає всю суму отриманих збитків, якщо внесок або продаж свідчать про зменшен­ня чистої вартості реалізації оборотних активів або зниження корисності не­оборотних активів.

При проведенні аудиту потрібно знати, що у разі коли інвестор (мате­ринське (холдингове) підприємство, контрольний учасник, асоційоване під­приємство) придбав активи відповідно в асоційованого (дочірнього, спільного) підприємства, то сума прибутку (збитку) об'єкта інвестування від цієї операції, яка припадає на частку інвестора, відображається лише після перепродажу цих активів іншим особам або в періодах амортизації придбаних необоротних активів. Збитки які виникли внаслідок зменшення чистої вартості реалізації оборотних активів або зниження корисності необоротних активів, повинні відображатися повністю в період здійснення операції. Оцінку і облік фінан­сових інвестицій необхідно проводити за кожною фінансовою інвестицією.

Слід пам'ятати, що ПБО 15 "Дохід" не поширюється на дивіденди, які підлягають одержанню за результатами фінансових інвестицій і враховуються за методом участі в капіталі.

Під час проведення аудиту звертають увага на правильність визна­чення інших фінансових доходів. До них відносяться дивіденди, відсотки та інші доходи, отримані від фінансових інвестицій, за винятком доходів, які обліковуються за методом участі в капіталі.

При проведенні аудиту Інших доходів перевіряється правильність визначення інших доходів, які виникають під час звичайної діяльності, але не пов’язані з опера­ційною діяльністю підприємства.

Доход від безоплатно отриманих оборотних активів визначається в повній сумі звітному періоді одержання таких активів. У той же час доход від безоплатно отриманих необоротних активів визначається в сумі амортизації цих активів одночасно з її нарахуванням.

При проведенні перевірки необхідно мати на увазі, що доходи від реалі­зації фінансових інвестицій, необоротних активів, майнових комплексів включаються до цієї статті без суми непрямих податків, нарахованих при їх реалізації згідно з чинним податковим законодавством. Далі перевіряється правильність визначення фінансового результату.

При проведенні аудиту Фінансових витрат звертається увага на правильність визначення фінансових витрат.

При проведенні аудиту Витрат від участі в капіталі перевіряється правильність визначення збитків від інвестицій в асоційовані (дочірні, спільні) підприємства, облік яких ведеть­ся за методом участі в капіталі і які є втратами від участі в капіталі.

Проведення аудиту за сумою втрат, пов'язаних із зменшенням частки інвестора в чистих активах об'єкта інвестування в результаті одержання асо­ційованими (спільними, дочірніми) підприємствами збитків або зменшення їх власного капіталу внаслідок інших подій (переоцінка необоротних активів, інвестицій) від зменшення вартості інвестицій, які виникають у процесі інве­стиційної діяльності підприємства, здійснюється на рахунку 96 "Втрати від участі в капіталі".

У процесі проведення аудиту Інших витрат перевіряється правильність визначення інших витрат, які виникли під час звичайної діяльності (крім фінансових ви­трат), але не пов'язані безпосередньо з виробництвом та (або) реалізацією продукції (товарів, робіт, послуг).

При проведенні аудиту перевіряється правильність розрахунку остато­чного фінансового результату (прибутку або збитку) від звичайної діяльності підприємства за звітний період

При проведенні аудиту Податку на прибуток від звичайної діяльності перевіряється правильність відображення по­датку на прибуток за 1 квартал, 1 півріччя, 9 місяців і рік відповідно до декларації про прибуток підприємства. Далі перевіряється відображення по­датку на прибуток, від звичайної діяльності в бухгалтерському обліку. На рахунках бухгалтерського обліку го­сподарські операції відображаються залежно від перевищення чи зменшення суми податку на прибуток, відображеної в податковій декларації, порівняно з податком на прибуток, розрахованим за даними бухгалтерського обліку.

При проведенні аудиту Фінансових результатів від звичайної діяльності звертається увага на правильність визначення прибутку від звичайної діяльності, який розраховується як різниця між при­бутком від звичайної діяльності до оподаткування і сумою податку на при­буток.

Під час проведення аудиту Надзвичайних доходів і витрат перевіряється правильність визначення на­дзвичайних доходів і надзвичайних витрат.

Аудитору слід знати, що до складу витрат від надзвичайних подій відносяться як прямі витрати за наслідками цих подій, так і витрати на здійснення заходів, пов'язаних із запобіганням та ліквідацією таких наслідків (відшкодування, сплата стороннім організаціям, заробітна плата працівників, зайнятих на відновлювальних роботах, вартість використаних сировини та матеріалів тощо).

При проведенні аудиту необхідно мати на увазі, що витрати від надзвичайних подій відображаються у формі № 2 за вирахуванням суми, на яку зменшується податок на прибуток від звичайної діяльності підприємства внаслідок цих втрат. У зв'язку з цим необхідно перевірити правильність відоб­раження господарських операцій на рахунках бухгалтерського обліку.

При проведенні аудиту Податку з надзвичайного прибуткузвертається увага на правильність відображення суми податків, яка належить до сплати з прибутку від надзвичайних подій, та відображення господарських операцій на рахунках бухгалтерського облі­ку. Вищезазначена операція відображається у разі наявності на підприємстві прибутку від звичайної діяльності або якщо сума збитку від звичайної діяль­ності менша за суму прибутку від надзвичайних подій. Списано нарахований податок на прибуток від надзвичайних подій на фінансові результати.

При проведенні аудиту Чистого прибутку або збитку перевіряється правильність розрахунку чистого прибутку або збитку за звітний період. Чистий прибуток розраховується як алгебраїчна сума прибутку від звичайної діяльності та надзвичайних доходів за вирахуванням надзвичайних витрат. Крім того, чистий прибуток може бути розрахований як надзвичайні доходи за вирахуванням збитку від звичайної діяльності та надзвичайних витрат. Збиток розраховується як надзвичайні витрати за вирахуванням прибутку від звичайної діяльності та надзвичайних доходів. Відповідно збиток може бути розрахований як збиток від звичайної діяльності плюс надзвичайні витрати за вирахуванням надзвичайних доходів.

Дані про суму чистого прибутку (збитку), відображені в Звіті про фінансові результати, повинні відповідати даним кредитового (дебетового) сальдо ра­хунку 79 "Фінансові результати", відображеним у Головній книзі.

У розділі II Звіту про фінансові результати наводяться елементи опера­ційних витрат (на виробництво і збут, управління та інші операційні витрати).

Дані про суму витрат на оплату праці, відображені у формі № 2, повинні відповідати даним дебетового обороту за звітний період рахунку "Витрати на оплату праці ”, відображеним у Головній книзі.

При проведенні аудиту Відрахувань на соціальні заходи перевіряється правильність визначення відра­хувань на соціальні заходи, до складу яких відносяться відрахування на:

пенсійне забезпечення;

соціальне страхування;

страхові внески на випадок безробіття;

індивідуальне страхування персоналу підприємства;

інші соціальні заходи.

Дані про суму відрахувань на соціальні заходи, відображені у формі 2, повинні відповідати даним дебетового обороту за звітний період рахунку 82 "Відрахування на соціальні заходи", відображеним у Головній книзі.

Під час проведення аудиту Амортизації перевіряється правильність визначення амортизаційних витрат, до складу яких відноситься амортизація: основних засобів, нематеріальних активів та інших необоротних матеріальних активів.

Дані про суму нарахованої амортизації, відображені у формі № 2, повинні відповідати даним дебетового обороту за звітний період рахунку 83 "Амор­тизація", відображеним у Головній книзі.

Під час проведення аудитуІнших операційних витрат перевіряється правильність визначення ін­ших операційних витрат, які не увійшли до складу вищенаведених елементів.

Дані про суми інших операційних витрат, відображені у формі № 2, по­винні відповідати даним дебетового обороту за звітний період рахунку 84 "Інші операційні витрати", відображеним у Головній книзі.

Розділ III Звіту про фінансові результати заповнюватиметься акціонерними товариствами, прості або потенційно прості акції яких відкрито продаються і купуються на фондових біржах, а також товариствами, які перебувають у процесі випуску таких акцій.

Відповідно до наказу Мінфіну України від 31.03.99 р. № 87 "Про затвер­дження положень (стандартів) бухгалтерського обліку" цей розділ за­повнюється підприємствами починаючи з 16.07.2001р.

Тема 7. Аудит «Звіту про рух грошових коштів»

Визначення змісту, форми Звіту про рух грошових коштів та загальні вимоги до розкриття його статей передбачено ПБО 4 "Звіт про рух грошових коштів". Норми ПБО 4 стосуються Звітів про рух грошових коштів підприємств і організацій усіх форм власності, крім банків і бюджетних установ.

Звіт про рух грошових коштів складається з метою надання користувачам фінансової звітності повної, правдивої та неупередженої інформації про зміни, які відбувалися в грошових коштах підприємства та їх еквівалентах за звітний період.

Аудитор повинен знати, що до грошових коштів відносять готівку (у касі в національній та іноземній валютах), кошти на ра­хунках у банках (поточних та інших рахунках в національній та іноземній валютах) та депозити до запитання.

Звіт про рух грошових коштів взаємопов'язаний з Балансом та Звітом про фінансові результати.

Звіт про рух грошових коштів використовується разом з іншими формами фінансової звітності для: оцінювання змін у чистих активах, фінансовій струк­турі, впливу на суми й час потоків грошових коштів з метою коригування відповідно до умов та можливостей, що змінилися. Водночас цей звіт усуває вплив застосування різних облікових методів для однакових подій та операцій.

Дані про рух грошових коштів у цьому Звіті відображаються протягом звітного періоду в результаті класифікації за видами діяльності: операційна, інвестиційна й фінансова.

Аудитор повинен знати, що внутрішні зміни (отримання грошових коштів до каси для виплати заро­бітної плати, здача депонованої заробітної плати на розрахунковий рахунок) та не грошові операції (бартерні операції) до Звіту про рух грошових коштів не включаються.

До не грошових операцій відносяться операції, що не потребують викори­стання грошових коштів та їх еквівалентів (бартерні операції, перетворення боргу на власний капітал, придбання основних засобів на умовах фінансового лізингу, обмін власних акцій на акції іншого підприємства, придбання активів безпосередньо за рахунок позики, наданої банком).

Звіт про рух грошових коштів може складатися прямим і непрямим ме­тодами.

При використанні прямого методу в Звіті наводять усі види надходжень та виплат, різниця яких показує приріст або зменшення грошових коштів.

Суть непрямого методу полягає у відображенні в Звіті суми чистого при­бутку (збитку), який коригується до величини чистої зміни грошових коштів, за виключенням впливу не грошових операцій і операцій, пов'язаних з інвес­тиційною та фінансовою діяльністю.

Різниця у використанні прямого й непрямого методів стосується тільки розділу операційної діяльності.

Звіт про рух грошових коштів (ф. № 3) пере­віряють на підставі Балансу (ф. № 1), Звіту про фінансові результати (ф. № 2), Звіту про власний капітал (ф. № 4), даних Головної книги, синте­тичного та аналітичного бухгалтерського обліку.

У ПБО 4 передбачено складання Звіту про рух грошових коштів операційної діяльності непрямим методом.

При здійсненні аудиту перевіряється правильність перенесення до статті Прибуток (збиток) від звичайної діяльності Розділу І. Рух коштів у результаті операційної діяльності з ф. № 2 "Звіт про фінансові результати" даних статті "Фінансові ре­зультати від звичайної діяльності до оподаткування".

За статтею корегування на амортизацію необоротних активів перевіряється правильність впливу на прибуток амортизації необоротних активів, нарахованої протягом звітного періоду. Розрахована загальна сума амортизації за звітний період приводить до збільшення не грошових витрат, залишається на підприєм­стві і тому відображається як надходження.

За статтею корегування на збільшення (зменшення) забезпечень необхідно відображати збільшення (зменшення) забезпечень наступних витрат і платежів, не пов'язаних з інвестиційною і фінансовою ді­яльністю. До забезпечень наступних витрат і платежів відносять: забезпечення виплат персоналу; цільове фінансу­вання. Розрахунок зводиться до визначення різниці залишків наступних витрат і платежів на кінець і початок звітного періоду. Збільшення забезпечень відображають як надходження, а зменшення — відповідно як видаток.

За статтею Корегування на збиток (прибуток) нереалізованих курсових різниць перевіряють правильність результату розрахунку від не­реалізованих курсових різниць внаслідок перерахунку статті Балансу "Гро­шові кошти та їх еквіваленти в іноземній валюті".

Аудитор повинен знати, що до складу нереалізованих курсових різниць відносять курсові різниці, по­в'язані з перерахунком статей в іноземній валюті й відображені в Балансі на кінець звітного періоду.

Збитки від нереалізованих курсових різниць необхідно відображати як надходження, а прибуток — відповідно як видаток.

За статтею корегування на збиток від не операційної діяльності перевіряють правильність відображення збитку (прибутку) від не операційної діяльності. Як надходження необхідно відо­бражати збиток, а видаток — прибуток від володіння (дивіденди, відсотки) та реалізації фінансових інвестицій, а також від продажу основних засобів, нематеріальних активів, інших довгострокових активів, від обміну оборотних активів на необоротні активи і фінансові інвестиції, від не операційних курсових різниць, інші прибутки і збитки від інвестиційної та фінан­сової діяльності.

Підраховування збитку або прибутку від не операційної діяльності потріб­но здійснювати на підставі даних ф. № 2 "Звіт про фінансові результати", таких статей, як "Дохід від участі в капіталі", "Інші фінансові доходи", "Інші доходи", "Втрати від участі в капіталі".

За статтею Витрати на сплату відсотків перевіряють правильність відображення витрат на сплату відсотків за користування кредитами і позиками, нарахованими протягом звітного періоду. Нараховані витрати на сплату відсотків зменшують опера­ційний прибуток і тому додаються до нього. У формі звітності їх величина відображається як надходження.

За статтею зменшення (збільшення) оборотних активів перевіряють правильність відображення зменшення (збільшення) оборотних активів у відповідних графах.

Збільшення або зменшення оборотних активів враховують на підставі ана­лізу ф. № 1 Баланс у частині змін складу запасів і дебіторської заборгованості.

За цією статтею не потрібно відображати такі статті, як "Грошові кошти та їх еквіваленти" в національній та іноземній валютах, "Поточні фінансові інвестиції" та інші статті не операційних оборотних активів, враховані протягом звітного періоду. При цьому не враховують зміни у складі оборотних активів, які є наслідком не грошових операцій інвестиційної діяльності (обмін на необоротні активи, фінансові інвестиції тощо) та фінансової діяльності (виплата дивідендів або погашення зобов'язань з фінансової оренди виробничими запасами, продук­цією, товарами тощо, не грошові внески до статутного капіталу тощо) або, виправлення помилок минулих років.

Якщо у складі статті "Дебіторська заборгованість за розрахунками з бю­джетом" враховується дебіторська заборгованість бю­джету з податку на прибуток, то її необхідно виключити з цієї статті. Статтю "Дебіторська заборгованість за розрахунками з нарахованих до­ходів", не потрібно враховувати , оскільки вона пов'язана з інвестиційною діяльністю.

При здійсненні перевірки необхідно пересвідчитися, що такі статті Балансу як "Векселі одержані", "Дебіторська заборгованість за розрахунками з виданих авансів", "Інша поточна дебіторська заборгованість", "Інші оборотні активи", "Витрати майбутніх періодів ” пов'язані з операційною діяльністю.

Збільшення дебіторської заборгованості на кінець звітного періоду порівняно з початком звітного періоду означає, що частина доходу від реалізації у вигляді грошових коштів не надійшла на підприємство, тому зазна­чену суму потрібно вирахувати з прибутку від операційної діяльності. Водночас зменшення дебіторської заборгованості свідчить про те, що сума надходження коштів від покупців більша за виручку від реалізації продукції, цю суму необхідно додати до суми прибутку від операційної діяльності.

Якщо у звітному періоді відбувалося збільшення запасів (вважається, що вони придбані за грошові кошти і не пов'язані з результатами дооцінки), то суму збільшення необхідно вирахувати із суми операційного прибутку. Зменшення запасів не пов'язане з видатком грошових коштів потрібно додати до суми операційного прибутку. На суму збільшення запасів у результаті їх дооцінки зменшується сума коригування операційного прибутку.

За статтею Зменшення (збільшення) витрат майбутніх періодів перевіряють правильність відображення зменшення (збільшення) витрат майбутніх періодів. Як надходження слід відображати зменшення, а як видаток — відповідно збільшення витрат майбутніх періодів. Це зумовлено тим, що зменшення витрат майбутніх періодів пов'язане з їх списанням на витрати і не призводить до виплат грошових коштів. Навпаки, збільшення витрат майбутніх періодів пов'язане з виплатою коштів і тому відображається як видаток.

За статтею Збільшення (зменшення) поточних зобов’язань перевіряють правильність відображення збільшення (зменшення) поточних зобов'язань. Як надходження необхідно відображати збільшення, а як вида­ток — відповідно зменшення за статтями розділу "Поточні зобов'язання". При цьому не враховують такі статті, як "Короткострокові кредити банків", "Поточна заборгованість за довгостроковими зобов'язаннями", "Поточні зо­бов'язання за розрахунками з учасниками", сум зобов'язань за відсотками та інших зобов'язань, не пов'язаних з операційною діяльністю. Також не враховуються зміни у складі поточних зобов'язань, які є наслідком не грошових операцій інвестиційної діяльності та фінансової діяльності (погашення поточного зобов'язання шляхом передачі необоротних активів і фінансових інвестицій, зарахування внесків до капіталу тощо) або виправлення помилок минулих років.

За статтею Збільшення (зменшення) доходів майбутніх періодів потрібно перевірити правильність відображення збіль­шення (зменшення) доходів майбутніх періодів. Як надходження потрібно відображати збільшення, а як видаток — відповідно зменшення в складі доходів майбутніх періодів. Тому що збільшення доходів майбутніх періодів відбувається в результаті надходження коштів, а зменшення — із зарахуванням їх частини до прибутку.

За статтею Грошові кошти від операційної діяльностіперевіряють правильність розрахунку грошових коштів від операційної діяльності, який має відображатися як різниця між сумами надходжень та видатків.

За даними статті Сплачені відсотки перевіряється правильність відображення сплачених відсотків за користування кредитами, позиками та іншими фінансовими зо­бов'язаннями (випущеними облігаціями, фінансовими й орендними угодами тощо). Сума сплачених відсотків за звітний період має відображатися як видаток.

За статтею Сплачені податки на прибуток перевіряють правильність відображення сплачених пода­тків на прибуток за результатами від операційної, інвестиційної та фінансової діяльності підприємства. Сума сплачених податків на прибуток за звітний пе­ріод має відображатися як видаток. У разі якщо є можливість сплачений податок на прибуток розподілити за видами діяльності, то за цією статтею відображають податок тільки від операційної діяльності. Сплачені податки на прибуток від інвестиційної і фінансової діяльності необхідно ві­дображати в складі відповідної діяльності.

За статтею Чистий рух коштів до надзвичайних подій перевіряють правильність визначення чистого руху коштів до надзвичайних подій, який слід розраховувати як різницю між грошовими коштами від операційної діяльності та сумою сплачених відсотків і податків на прибуток.

За статтею Рух коштів від надзвичайних подійперевіряють правильність відображення руху коштів від надзвичайних подій, що відбулися в процесі операційної діяльності.

Відповідно до ПБО до надзвичайних подій відносять події або операції, які відрізняються від звичайної діяльності підприємства, що не повторюватимуться періодично або в кожному наступному періоді. До переліку надзви­чайних подій відносять стихійне лихо (повінь, землетрус, град), техногенні катастрофи, аварії і т. ін.

Рух коштів від надзвичайних подій передбачено відображати окремими статтями в складі операційної, інвестиційної або фінансової діяль­ності.

Отримання коштів від надзвичайних подій відображається як над­ходження, а використання — як видаток.

За статтею Чистий рух коштів від операційної діяльностіперевіряють правильність відображення чистого руху ко­штів від операційної діяльності, який має розраховуватися як різниця між чистим рухом коштів до надзвичайних подій та рухом коштів від надзвичайних подій.

Для визначення руху коштів у результаті інвестиційної діяльності необхід­но провести аналіз змін за статтями розділу І активу Балансу "Необоротні активи", розділу II Балансу за статтею "Поточні фінансові інвестиції та розділу І Звіту про фінансові результати за статтями "Дохід від участі в капіталі", "Інші фінансові доходи", "Інші доходи", "Втрати від участі в капіталі".

За статтею Реалізація фінансових інвестиційнеобхідно перевірити правильність відображення іх реалізації. Реалізацією фінансових інвестицій вважають суму грошових надходжень від продажу ак­цій або боргових зобов'язань інших підприємств, а також часток у капіталі інших підприємств (інші, ніж надходження за такими інструментами, що ви­знаються як еквіваленти грошових коштів, або за такими, що утримуються для дилерських або торговельних цілей).

За статтею Реалізація необоротних активів здійснюється перевірка правильності відображення реа­лізації необоротних активів. Реалізацією не­оборотних активів потрібно вважати надходження грошових коштів від продажу основних засобів, нематеріальних активів, а також інших довгостро­кових необоротних активів (крім фінансових інвестицій).

За статтею Реалізація майнових комплексівперевіряють правильність відображення реалізації май­нових комплексів. Як надходження слід показувати надхо­дження грошових коштів від продажу дочірніх підприємств та інших господарських одиниць (за вирахуванням грошових коштів, які було реалі­зовано у складі майнового комплексу). Як видаток слід відповідно відображати використання грошових коштів на купівлю дочірніх підприємств та інших господарських одиниць.

Під час аудиту перевіряють правильність відображення отриманих від­сотків. Як надходження слід показувати надходження гро­шових коштів у вигляді відсотків за аванси грошовими коштами та позик, наданих іншим сторонам (інші, ніж аванси і позики, здійснені фінансовою установою) за фінансовими інвестиціями в боргові цінні папери, за викорис­тання переданих у фінансову оренду необоротних активів тощо.

За статтею Отримані дивіденди перевіряють правильність відображення отриманих диві­дендів. Як надходження слід відображати суми грошових надход­жень у вигляді дивідендів як результат придбання акцій або часток у капіталі інших підприємств (за виключенням виплат за такими інструментами, які ви­значаються як еквіваленти грошових коштів, або за такими, що утримуються для дилерських або торговельних цілей).

За статтею Інші надходження перевіряють правильність відображення інших надход­жень. Як надходження потрібно відображати надходження грошо­вих коштів від повернення авансів (крім авансів, пов'язаних з операційною діяльністю) та позик, наданих іншим сторонам (інші надходження, ніж аванси та позики фінансової установи), надходження грошових коштів від ф'ючерсних контрактів, форвардних контрактів, опціонів (за винятком тих контрак­тів, які укладаються для основної діяльності підприємства, або коли надходження класифікуються як фінансова діяльність) та інші надходження,

За статтею Придбання фінансових інвестицій перевіряють правильність відображення прид­бання фінансових інвестицій. Як видаток слід показувати викорис­тання грошових коштів для придбання акцій або боргових зобов'язань інших підприємств, а також часток участі у спільних підприємствах (інших, ніж ви­плати за такими інструментами, що визнаються як еквіваленти грошових ко­штів, або за такими, що утримуються для дилерських або торговельних цілей).

За статтею Придбання необоротних активівперевіряють правильність відображення прид­баних необоротних активів. Як видаток слід показувати виплату грошових коштів для придбання основних засобів, нематеріальних активів та інших необоротних активів (крім фінансових інвестицій).

За статтею Придбання майнових комплексівперевіряють правильність відображення використаних грошових коштів на придбання майнових комплексів. Як видаток треба відображати використання грошових коштів на придбані дочірні підпри­ємства та інші господарські одиниці (за вирахуванням грошових коштів, прид­баних у складі майнового комплексу).

За статтею Інші платежі перевіряють правильність відображення інших платежів. Як видаток необхідно відображати аванси (крім пов'язаних з операційною діяльністю) і позики грошовими коштами, надані іншим сто­ронам (крім авансів і позик фінансових установ); виплати грошових коштів за ф'ючерсними контрактами, форвардними контрактами, опціонами (за ви­ключенням випадків, коли такі контракти укладаються для операційної діяль­ності підприємства або виплати класифікуються як фінансова діяльність).

За статтею Чистий рух коштів до надзвичайних подійперевіряють правильність визначення чистого руху коштів до надзвичайних подій, який має визначатися як різниця між надходженням і видатком грошових коштів, пов'язаних з надзвичайними подіями в процесі інвестиційної діяльності.

За статтею Рух коштів від надзвичайних подійперевіряють правильність відображення руху коштів від надзвичайних подій, що відбулися в процесі інвестиційної діяльності.

Отримання коштів від надзвичайних подій слід відображати як надходження, а використання — як видаток.

За статтею Чистий рух коштів від інвестиційної діяльності перевіряють правильність відображення чистого руху ко­штів від інвестиційної діяльності, який слід визначати як різницю між чистим рухом коштів до надзвичайних подій та рухом коштів від надзвичайних.

Для визначення руху коштів у результаті фінансової діяльності необхідно провести аналіз змін за статтями розділу І пасиву Балансу "Власний капітал" та окремими статтями, пов'язаними з фінансовою діяльністю, наведеними в розділах II, III і IV пасиву Балансу "Забезпечення наступних витрат і платежів", "Довгострокові зобов'язання", "Поточні зобов'язання" ("Короткострокові кредити банків", "Поточна заборгованість за довгостроковими зобов'язання­ми", "Поточні зобов'язання за розрахунками з учасниками").

За статтею Надходження власного капіталу перевіряють правильність відображення надходження власного капіталу. Надходження власного капіталу має здійснюватися у вигляді отримання грошових коштів від розмі­щення акцій та інших операцій, що спричинюють збільшення власного капі­талу.

За статтею Отримані позикиперевіряють правильність відображення отриманої позики. Отримання позики відбувається в результаті надходження грошових коштів через утворення боргових зобов'язань (позик, векселів, облігацій, а також інших видів короткострокових і довгострокових зо­бов'язань, не пов'язаних з операційною діяльністю).

За статтею Інші надходженняперевіряють правильність віднесення надходження гро­шових коштів до категорії інших надходжень. За цією статтею потрібно відображати інші надхо­дження грошових коштів, не відображені в попередніх статтях і пов'язані з фінансовою діяльністю.

За статтею Погашення позикперевіряють правильність відображення погашення позик. Погашення позик здійснюється в результаті виплати грошових коштів.

За статтею Сплачені дивідендиперевіряють правильність відображення виплачених ди­відендів. Виплата дивідендів здійснюється гро­шовими коштами.

За статтею Інші платежі перевіряють правильність відображення інших платежів. До інших платежів слід відносити використання грошових коштів для викупу раніше випущених акцій підприємства, виплати грошових коштів орендодавцю для погашення заборгованості за фінансовою орендою та іншими платежами, пов'язаними з фінансовою діяльністю.

За статтею Чистий рух коштів до надзвичайних подій перевіряють правильність визначення чистого руху коштів до надзвичайних подій, який має визначатися як різниця між надходженням власного капіталу, отриманням позики, іншими надходженнями та погашен­ням позик, виплаченими дивідендами, іншими надходженнями.

За статтею Рух коштів від надзвичайних подій перевіряють правильність відображення руху коштів від надзвичайних подій, що відбулися в процесі фінансової діяльності. Отримання коштів від надзвичайних подій слід відображати як надходження, а використання — як видаток.

За статтею Чистий рух коштів від фінансової діяльності перевіряють правильність відображення чистого руху ко­штів від фінансової діяльності, який має визначатися як різниця між чистим рухом коштів до надзвичайних подій та рухом коштів від надзвичайних подій.

За статтею Чистий рух коштів за звітний період перевіряють правильність відображення чистого руху ко­штів за звітний період, який повинен розраховуватися як алгебраїчна сума чистого руху коштів від операційної діяльності, чистого руху коштів від інве­стиційної діяльності та чистого руху коштів від фінансової діяльності.

За статтею Залишок коштів на початок року перевіряють правильність відображення залишку коштів на початок року, який має відповідати залишку грошових коштів та їх еквівалентам на початок звітного періоду в національній та іноземних валютах, а також алгебраїчній сумі залишків дебетового сальдо за рахунками 30 "Каса", 31 "Рахунки в банках", 33 "Інші кошти" та субрахунком 351 "Еквіваленти грошових коштів”, відображених у Головній книзі.

За статтею Вплив зміни валютних курсів на залишок коштів перевіряють правильність відображення зміни валютних курсів на залишок коштів. Вплив зміни валютних курсів на залишок коштів як надходження відображається збільшення, як вида­ток — відповідно зменшення залишку грошових коштів в іноземній валюті внаслідок коливань валютного курсу протягом звітного періоду.

За статтею Залишок коштів на кінець рокуперевіряють правильність відображення залишку коштів на кінець року, який відображають як надходження. Зали­шок коштів на кінець року слід розраховувати як різницю між сумою грошо­вих надходжень та видатків, відображених у статтях "Залишок коштів на початок року", "Чистий рух коштів за звітний період" та "Вплив зміни валют­них курсів на залишок коштів. Розрахований залишок коштів на кінець року має відповідати залишку грошових коштів та їх еквівалентів на кінець звітного періоду в на­ціональній та іноземній валютах, а також алгебраїчній сумі залишків дебетового сальдо за рахунками 30"Каса", 31 "Рахунки в банках", 33 "Інші кошти" та субрахунком 351 "Еквіваленти гро­шових коштів", відображеними в Головній книзі.

Тема 8. Аудит « Звіту про власний капітал»

У складі річної фінансової звітності відповідно до Закону України від 16.07.99 р. № 996-ХІУ "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" передбачено складання Звіту про власний капітал. Визна­чення змісту, форми звіту та загальні вимоги до розкриття його статей пе­редбачено ПБО 5 "Звіт про власний капітал".

Звіт про власний капітал має достовірно й повно відображати результати роботи підприємства щодо збільшення або зменшення власного капіталу. Ін­формація, відображена в Звіті про власний капітал, має бути достовірною, без помилок і перекручень, які впливають на користувачів фінансової звітно­сті. Підставою для заповнення Звіту є дані синтетичного й аналітичного об­ліку, які мають бути тотожними.

Аудитор повинен знати, що оцінка й визначення власного капіталу залежать від оцінки й визначення його активів і зобов'язань. Сума власного капіталу — це вартість майна підприємства, яка не є його поточною або реалізаційною вартістю і тому не відображає поточну на даний час вартість прав власників фірми. На суму власного капіталу впливають оцінка активів і кредиторська заборгова­ність, які використовуються в бухгалтерському обліку підприємства.

Отримання прибутку є основною метою діяльності підприємства, реалі­зувати яку можна лише при збереженні власного капіталу.

Збереження капіталу здійснюється в разі, якщо під­приємство заробляє прибуток за умови, що сума чистих активів на кінець року перевищує суму чистих ак­тивів на початок року після вилучення виплат власникам або внесків власників протягом звітного року.

Структуру Звіту про власний капітал побудовано за шаховим принципом та відповідно до структури Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, за­твердженого наказом Мінфіну України від 30.11.99 р. № 291 і зареєстрова­ного в Мін'юсті України 21.12.99 р. за № 892/4185.

Шаховий принцип побудови Звіту передбачає розміщення по горизонталі джерел утворення власного капіталу, а по вертикалі статей з відображенням інформації про його зміни.

Власний капітал за рівнем відповідальності поділяють на:

капітал, сума якого визначається в установчих документах, з обов'язко­вою державною реєстрацією і розмір якого не може бути меншим за вста­новлену законодавством суму;

не реєстрований капітал — додатково вкладений капітал для ведення го­сподарської діяльності підприємства.

Повне розкриття інформації про джерела формування власного капіталу мають забезпечувати дані про нього, відображені в розділі І пасиву Балансу "Власний капітал".

До переліку джерел власного капіталу відповідно до ПБО 5 відносяться: статутний капітал, пайовий капітал, додатковий вкладений капітал, інший додатковий капітал, резервний капітал, нерозподілений прибуток, неоплачений капітал, вилучений капітал.

Здійснюючи аудит статутного капіталу, слід перевіряти: правильність відображення розмі­ру статутного капіталу в бухгалтерському обліку, з'ясовувати: чи зафіксовано в засновницьких документах внески всіх засновників (учасників); відповідність їх величини, що відображена в бухгалтерському обліку фактичним внескам у формування статутного капіталу; чинність прийнятого рішення засновників (учасників) про збільшення або зменшення статутного капіталу; реєстрацію рішення про коригування статутного капіталу; відповідність скоригованої суми статутного капіталу даним Балансу.

Слід пам'ятати, що статутний капітал акціонерно­го товариства складається із внесків акціонерів (учасників) і відображає вла­сні джерел формування активів підприємства. Відповідно до Закону України від 19.09.91 р. N° 1576-ХІІ "Про господарські товариства" (з наступними змі­нами та доповненнями) та Закону України «Про акціонерні товариства» від 17.09.2008р № 514-У1, статутний капітал акціонерного товариства має бути поділений на визначену кількість акцій рівної номінальної вартості, а відпо­відальність за зобов'язаннями має бути тільки в межах майна товариства.

Слід звертати увагу на те, чи відповідає сума випущених простих акцій залишковому капіталу підприємства; чи надається власникам привілейованих акцій першочергове право при виплаті дивідендів і розподілі активів у разі ліквідації товариства; чи здійснено реєстрацію випуску акцій у Державній Ко­місії з цінних паперів та фондового ринку (ДКЦПФР).

У разі створення публічного акціонерного товариства з'ясовують: чи роз­повсюджуються акції шляхом відкритої підписки на них; яку встановлено тривалість строку відкритої підписки на акції (не може перевищувати шести місяців); чи вносять особи, які бажають придбати акції, на поточний рахунок акціонерного товариства не менш як 10 відсотків вартості акцій, які вони передплатили; чи видають засновники письмові зобов'язання про про­даж відповідної кількості акцій.

Розмір статутного капіталу акціонерного товариства може змінюватися від­повідно до рішення зборів акціонерів. Але зміни мають відображатися в бухгалтерському обліку тільки після державної реєстрації нового розміру статутного капіталу. При цьому необхідно керуватися Положенням про поря­док збільшення (зменшення) розміру статутного фонду акціонерного товариства, затвердженим рішенням ДКЦПФР від 08.04.98 р. № 44.

Під час здійснення аудиту перевіряють порядок, правильність визна­чення джерел збільшення статутного капіталу.

У разі додаткової емісії (випуску акцій) передплата на додатково випущені акції проводиться в тому ж порядку, що і на акції першої емісії, а джерелами збільшення статутного капіталу є:

- додаткові внески учасників;

- індексація основних засобів (проводиться згідно з Положенням про по­рядок збільшення статутного фонду за рахунок індексації основних засобів, затвердженим рішенням ДКЦПФР від 12.02.98 р.№39);

реінвестування прибутку;

- нараховані дивіденди (в разі, коли прийнято рішення про виплату диві­дендів акціями).

У разі підвищення номінальної вартості акцій статутний капітал може збільшуватися за рахунок додаткових внесків учасників до встановленого рів­ня номінальної вартості акцій або за рахунок індексації основних засобів.

У разі обміну раніше випущених облігацій акціонерного товариства на його ж акції статутний капітал збільшується за рахунок довгострокових зо­бов'язань за облігаціями.

Зменшення статутного капіталу акціонерного товариства здійснюється шляхом:

- зменшення номінальної вартості акцій;

- зменшення кількості акцій існуючої номінальної вартості шляхом викупу їх у власників з метою анулювання.

Здійснюючи аудит, слід пам'ятати, що неоплачені кошти засновників (учасників) зменшують реальний розмір статутного капіталу і в Балансі "Несплачений капітал" мають відображатися з знаком мінус.

Для здійснення аудиту за правильністю формування й використання пайового капіталу Планом рахунків передбачено рахунок 41 "Пайовий капі­тал". На цьому рахунку здійснюються облік і узагальнення інформації про передбачені установчими документами суми пайових внесків членів спожив­чого товариства, колективного сільськогосподарського підприємства, житло­во-будівельного кооперативу, кредитної спілки підприємств споживчої кооперації та інших підприємств, у яких частина власного капіталу формуєть­ся у вигляді пайових внесків.

Під час здійснення перевірки з'ясовують джерело формування пайового капіталу, порядок визначення розмірів пайових внесків та їх повернення па­йовикам, принцип нарахування дивідендів і правильність відображення опе­рацій з пайовим капіталом на рахунках бухгалтерського обліку. Розміри обов'язкових пайових внесків визначаються за­гальними зборами пайовиків із розрахунку потреби у власних оборотних коштах. У разі вибуття з членів підприємства та у разі його ліквідації обо­в'язкові пайові внески підлягають поверненню пайовикам. Строки повернення пайових внесків визначають з урахуванням фінансового стану й боргових зо­бов'язань підприємства.

Для забезпечення розвитку господарської діяльності підприємства можуть вноситися додаткові пайові внески пайовиками на добровільних засадах. Ці внески також підлягають повному або частковому поверненню згідно із зая­вами пайовиків. При щорічному розподілі прибутку за рішенням зборів па­йовиків на обов'язкові та додаткові пайові внески нараховуються дивіденди, які можуть бути зараховані на поповнення паю.

Колективні сільськогосподарські підприємства (КСП) на рахунку 41 "Пайовий капітал" обліковують частину вартості майна, розпайовану між його членами, та частину вартості майна, яку не було розпайовано між його членами, а також збільшення (зменшення) вартості майна протягом діяльності підприємства.

Додатково вкладений капітал — це сума, на яку вартість реалізації випу­щених акцій перевищує їх номінальну вартість.

Аудит правильності формування та використання додатково вкла­деного капіталу здійснюється на рахунку 42 "Додатковий капітал" за субра­хунком 421 "Емісійний доход". На цьому субрахунку відображається різниця між продажною й номінальною вартістю первісно розміщених акцій.

Аналітичний облік додатково вкладеного капіталу слід вести за видами та кожним засновником (учасником). Дані синтетичного обліку за субрахун­ком 421 "Емісійний дохід" мають відповідати даним аналітичного обліку.

Інший додатковий капітал — це сума дооцінки активів, вартість необо­ротних активів безкоштовно отриманих підприємством від інших осіб та інші види додаткового капіталу, потреба в якому виникає в процесі господарської діяльності підприємства.

Аудит правильності формування та використання іншого додатко­вого капіталу здійснюється на рахунку 42 "Додатковий капітал".

Резервний капітал — це сума резервів, створених відповідно до чинного законодавства або установчих документів за рахунок нерозподіленого при­бутку підприємства.

Планом рахунків передбачено вести облік резервного капіталу на рахунку 43 "Резервний капітал". Здійснюючи аудит, перевіряють правильність формування, викорис­тання резервного капіталу та відображення його в бухгалтерському обліку.

Законом України від 19.09.91 р. № 1576-ХІІ "Про господарські товари­ства" (з наступними змінами та доповненнями) передбачено (ст. 14) створення в господарському товаристві резервного (страхового) фонду в розмірі, встановленому установчими документами, але не менше 25 відсотків статутного фонду ( а з 2011 року з вступом у дію Закону України «Про акціонерні товариства» № 514-У1 від 17.09.2008р., у розмірі 10 відсотків статутного фонду). Розмір щорічних відрахувань до резервного фонду передбачається установчими документами, але не може бути менше 5 відсотків суми чистого прибутку.

Кошти резервного капіталу використовуються відповідно до напрямів, пе­редбачених в установчих документах: покриття непередбачених витрат у разі нестачі прибутку, погашення боргів при ліквідації товариства, виплата диві­дендів за привілейованими акціями тощо.

Слід мати на увазі, що залишки невикористаних коштів резервного капі­талу переходять на наступний рік. Аналітичний облік резервного капіталу належить вести за напрямами використання. Дані синтетичного обліку за ра­хунком 43 "Резервний капітал" мають відповідати даним аналітичного обліку.

Нерозподілені прибутки — це сума прибутку, одержана в результаті го­сподарсько-фінансової діяльності підприємства за вирахуванням прибутку, використаного в звітному періоді, включаючи податок на прибуток.

Здійснюючи аудит, перевіряють правильність використання нерозпо­діленого прибутку та відображення його в бухгалтерському обліку.

Аналітичний облік нерозподіленого прибутку слід вести за напрямками використання. Дані синтетичного обліку за субрахунком 441 "Прибуток не­розподілений" мають відповідати даним аналітичного обліку.

Неоплачений капітал — це сума заборгованості власників (учасників) за внесками до капіталу. Планом рахунків передбачено вести облік неоплаченого капіталу на ра­хунку 46 "Неоплачений капітал".

Здійснюючи аудит, перевіряють збільшення, зменшення суми неоплаче­ного капіталу та відображення операцій на рахунках бухгалтерського обліку.

Збільшення неоплаченого капіталу відбувається в результаті здійснення:

внесків засновників до статутного капіталу підприємства;

зменшення номінальної вартості акцій;

повернення засновникам підприємства їх внесків.

Зменшення неоплаченого капіталу відбувається в результаті:

оголошенню статутного капіталу після реєстрації підприємства;

створення фондів за рахунок засновників.

Аналітичний облік неоплаченого капіталу необхідно вести за видами ро­зміщених неоплачених акцій (для акціонерних товариств) та за кожним зас­новником (учасником) підприємства. Дані синтетичного обліку за рахунком 46 "Неоплачений капітал" мають відповідати даним аналітичного обліку.

Здійснюючи перевірку, потрібно знати, що сума неоплаченого капіталу в Балансі наводиться в дужках і вираховується при визначенні підсумку влас­ного капіталу. До підсумку Балансу включається оплачена вар­тість статутного капіталу, яка визначається шляхом вирахування із загальної вартості, випущених акцій (зареєстрованого статутного капіталу) суми заборгованості засновників за внесками до капіталу (неоплачений капітал).

Вилучений капітал — фактична собівартість власної емісії або часток, викуплених товариством в його учасників.

Здійснюючи аудит, перевіряють збільшення, зменшення вилученого капіталу та відображення операцій на рахунках бухгалтерського обліку.

Здійснюючи аудит, необхідно пам'ятати, що