Историческое развитие бухгалтерского учета

Краткий курс лекций по дисциплине

«Бухгалтерский учет»

Историческое развитие бухгалтерского учета

Рождение учета, его первые опыты скрыты от нас. Все, что мы можем утверждать, это то, что учет возник не сразу. Было время, когда он был не нужен, когда все сведения о хозяйстве свободно помешались в голове одного человека, и не потому, что этот человек имел хорошую память, а просто хозяйство было небольшое, и сведений о нем требовалось не слишком много. Экономические отношения развивались вместе с человеческим обществом. Чем выше прогресс, тем сильнее зависимость человека от него. Необходимость учета и контроля обуславливает актуальность и представляет интерес для изучения.

Бухгалтерский учет начал развиваться вместе с развитием общественного производства, разделением труда и обменом его продуктами. Элементы рынка возникли из натурального родового хозяйства, и было это в глубокой древности. Известно, что обмен товарами существовал в Вавилоне за 4-6 тыс. лет до н.э. Фактически рынок возник со случайных актов обмена простейших продуктов труда и формировался как торговля внутри государства и за его пределами. Тогда уже были известны такие понятия, как приход и расход, расчеты и учет взаимных обязательств, оценка материальных ценностей, составление счетов.

На определенном этапе экономического развития торговля стала постоянным явлением и настолько обширной, что появилась категория лиц, занимающихся только куплей и продажей товаров, т. е. купцов. Распространение письменности и математики способствовало появлению специальной профессии — счетный работник. Известно, что в Египте и Месопотамии существовали школы по подготовке счетных работников.

Частые сношения Египта с соседними народами содействовали распространению этих знаний между финикиянами и евреями. Так, в книге Сироха (гл. 42, ст. 7) записано, что каждый сын Израиля должен: «Если что выдаешь — выдавай счетом и весом и делай всякую выдачу и прием по записи». В Иудее учету придавались специальные контрольные функции. Жрецы Иерусалимского храма не приступали к службе, пока главный писарь Иудеи не подведет итоги на всех счетах и не составит отчет, а контролирующее лицо не подтвердит его достоверность. Специальный регламент предусматривал порядок учета пожертвований на храм. Перед алтарем устанавливался сундук, и царский контролер вместе с главным жрецом открывали его и подсчитывали доходы.

В Древней Греции счетоводство имело общественное значение. Так, в Афинах казначеи общественных храмов, жрецы и жрицы, военачальники, строители общественных зданий выставляли свои отчеты для публичного осмотра; впоследствии отчеты высекались на камне, что делало их достоянием всех людей. В речах Гиппократа и Демосфена мы находим также указания на то, что тот, кто упустил отдать соответствующий отчет, мог быть подвергнут преследованию. Нередко бывали случаи, когда финансовые агенты подвергались тюремному заключению, конфискации имуществ и т. п. В Греции существовали также специальные финансовые учреждения, чиновники которых вели точные записи о приходах и расходах государственной казны.

У римлян бухгалтерия была поставлена совершеннее, чем у греков. В Риме существовали специальные финансовые учреждения, служители которых вели точные записи по приходу и расходу всевозможных ценностей. Римляне широко использовали различные операции. В последние годы Римской республики значительная часть граждан являлась пайщиками различных ассоциаций для кредитных операций. Люди, имеющие даже незначительные суммы наличных денег, не держали их дома под замком, а относили банкиру, который записывал их у себя в книгах и обязывался выплачивать их по первому требованию вкладчика.

В Древнем Риме широко практиковалось ведение домашних приходно-расходных книг, в которых делались долговые записи. Эти книги имели юридическую силу: запись в книге о выдаче тому или иному лицу указанной суммы денег являлась основанием и давала право на требование ее возврата. Запись помещалась в разделе издержек. Ей соответствовала аналитическая запись в книге должника, в разделе получения. Цицерон в своем сочинении «Лепий» пишет, что друзья не должны считаться между собой взаимными одолжениями наподобие счетных книг, в которых то, что выдано, должно равняться тому, что получено.

Бухгалтерский учет как наука, имеющая свою теорию, закон двойной записи хозяйственных оборотов и разных способов его применения, возник в конце Средних веков. Родиной двойной бухгалтерии считают Италию. Отсюда она и носит название итальянской. Наиболее веским доказательством итальянского происхождения двойной бухгалтерии служит то, что самый древний трактат о счетах и записях принадлежит итальянскому автору Луке Пачоли. Первыми теоретиками бухгалтерского учета считаются Бенедетто Котрульи и Лука Пачоли — известный ученый-математик. Наука о бухгалтерском учете возникла в замечательный период развития человечества — в великое время Возрождения, или, как часто его называют, эпоху Ренессанса. Эта эпоха породила титанов, имена которых известны всему миру: Леонардо да Винчи, Америго Веспуччи, Николай Коперник, Христофор Колумб, Микеланджело, Рафаэль, Васко да Гама и др. В эту плеяду входит и ученый-математик Лука Пачоли.

Развитию бухгалтерского учета во многом способствовало и великое изобретение XV в. — книгопечатание. Открытие типографии в современном смысле слова принадлежит Иоганну Гутенбергу. В течение десятилетий наборное печатание книг по способу Гутенберга распространилось вначале по всей Германии, а затем и по всей Европе. Замечательные типографии и печатники появились в Италии, особенно в Венеции. Высоким качеством славились издания типографий Англии, Нидерландов, Франции, Швейцарии. Так, в 1478 г. в Италии вышла коммерческая арифметика Тревизо, в 1482 г. — латинский перевод «Начал» Евклида (позднее Лука Пачоли перевел эту книгу на итальянский язык), в 1494 г. — большой трактат Луки Пачоли «Сумма знаний по арифметике, геометрии, учение о пропорции и пропорциональности».

Книга состояла из двух частей: первая часть содержала арифметику и алгебру, а вторая — геометрию. Каждая часть подразделялась на отделы, которые, в свою очередь, делились на трактаты. В первой части, в отделе девятом, содержался XI трактат «О счетах и записях», состоящий из 36 глав.

В первых двух главах трактата «О счетах и записях» говорится о пользе и значении счетоводства для купца. В последующих главах дается опись имущества и излагаются способы ведения торговых книг (мемориала, журнала, главной книги); далее следует заключение счетов и определение прибылей и убытков. В 35-й главе автор приводит практические наставления по составлению и хранению документов. В заключительной 36-й главе автор делает выводы на основе суммирования ранее изложенного материала в предшествующих главах.

Эта книга не утратила своего значения и в настоящее время, так как многие ее положения сохранили свое значение до наших дней. Прошедшие столетия не смогли поколебать описанный Лукой Пачоли главный методический принцип бухгалтерского учета — двойную запись.

В последующие годы стали появляться печатные руководства по бухгалтерскому учету в Италии, Германии, Англии, но все они не вносили ничего принципиально нового в науку и практику счетоводства.

В России история бухгалтерского учета началась значительно позже. История рынка в России значительно короче, чем, например, в Европе или странах Востока. Тем не менее и российский рынок имеет давнюю и богатую биографию. Первые упоминания о купцах, содержащиеся в древнерусских летописях, относятся к X в. В то время купцами называли горожан, занимающихся торговлей. Однако торговлей на Руси занимались не только «купцы», но и «гости» (иностранные торговцы). К концу XII в. в крупных городах возникают первые купеческие общества. В 1653 г. введен первый в России Торговый устав.

Современные формы рынка стали зарождаться на рубеже XVII—XVIII вв. Бурное развитие связано было с политикой, проводимой в России Петром I. В 1783 г. в Петербурге было издано первое печатное руководство по бухгалтерскому учету «Ключ коммерции» без указания автора. А в Москве, которую стали называть купеческой из-за особенно быстрого развития торговли, в 1790 г. вышла книга «Почтенный купец, или Бухгалтерия», состоящая из трех частей.

В России с 1645 г. имеются сведения о существовании как общих, так и городских смет, но определенных правил об их составлении не существовало. Не было и отчетности. Приказы собирали деньги, расходовали их, а остатки хранились в приказах. Если обнаруживался дефицит, то занимали у другого приказа. Гласность о состоянии финансовых дел не допускалась.

С 1802 г., со времени образования Министерства финансов, стали составлять росписи доходов и расходов на основании смет министров. Это позволило уравновешивать доходы с расходами, упорядочить контроль, но общих правил их составления не было.

В 1811 г. был издан «Наказ Министерству финансов», в основу которого был положен «План финансов», в соответствии с ним расходы делились на необходимые, полезные, избыточные, излишние и бесполезные. По «Наказу Министерству финансов» к 15 ноября министры сдавали в Министерство финансов смету по единой форме. Министерство финансов на основе их объединения составляло сводную смету, которую вносило в Государственный совет, а последний представлял на утверждение Государю. Финансовые дела государства были окружены тайной. Недостатки действующих правил «Наказа Министерству финансов», отсутствие гласности привели к хаотическому состоянию государственных финансов. В связи с этим Министерство финансов командировало специальную комиссию для изучения бухгалтерского дела и контроля в Западную Европу. В состав комиссии входили представители всех управлений Министерства финансов. Результатом поездки явились подготовленные комиссией и утвержденные Министерством финансов правила о составлении, рассмотрении, утверждении и исполнении государственной росписи от 22 мая 1862 г.

В конце XVIII в. в России Петром I был утвержден «Регламент адмиралтейской коллегии», в котором были даны указания по ведению учета, отчетности и контроля. Здесь же были приведены формы книг учета и бухгалтерские термины «баланс», «дебет», «кредит». Формы ведения бухгалтерского учета были построены применительно к записи по двойной системе и отражали все средства и источники. Первоначально бухгалтерский учет по двойной системе стал вестись в государственных учреждениях, в торговых и горнозаводских предприятиях.

В 1888 г. в России стал выходить журнал «Счетоводство», а годом позже начал издаваться другой журнал — «Счетовод», на страницах которого освещались вопросы теории и практики бухгалтерского учета.

В начале XX в. в России выходит ряд работ по бухгалтерскому учету, посвященных вопросам теории, организации и техники бухгалтерского учета применительно к деятельности не только торговых, но и промышленных, сельскохозяйственных, кредитных, транспортных и других организаций.

После 1917 г. задачи и содержание учета коренным образом поменялись. В 1919 г. при Финансово-счетном отделе ВСНХ был организован Совет учета, на который возлагались задачи создания единых форм и единообразных положений по учету деятельности государственных промышленных предприятий. В конце 1919 г. Советом учета ВСНХ были изданы руководства «Общие понятия об организации и учете хозяйства производственных предприятий и учреждений ВСНХ» и «Основные положения по составлению балансов и учету производства национализированных предприятий». В 1920 г. НКРКИ были разработаны «Основные положения по государственному счетоводству и отчетности», направленные на усиление строжайшего контроля.

При переходе к новой экономической политике роль и значение бухгалтерского учета еще более возросли. В 1922 г. издано постановление об обязательной публикации в газете «Экономическая жизнь» отчетов организаций. Постановлением СНК СССР в 1923 г. введены правила ведения торговых книг торговыми и промышленными предприятиями. Переход в 1923 г. от учета в обесценивающейся валюте к учету в червонцах укрепил роль денежного измерителя и упростил работу бухгалтера.

В 1932 г. Совет труда и обороны (СТО) издал постановление о порядке исчисления себестоимости промышленной продукции, которое способствовало улучшению калькуляции и учета выполнения плана заготовок, производства и реализации. Введенное в 1936 г. новое Положение о бухгалтерских отчетах и балансах предусматривало значительное сокращение сроков отчетности, повышая ее контрольное значение.

В довоенные годы было проведено значительное сокращение первичной документации, отчетности, упрощена калькуляционная работа, были сделаны определенные шаги в области рационализации техники учета и его механизации.

В годы войны бухгалтерский учет и отчетность были целиком подчинены задачам военного времени. По важнейшим показателям народного хозяйства (промышленность, транспорт, связь и т. д.) была установлена ежедневная отчетность о ходе выполнения плана. Учет выполнял важную роль в сохранности имущества, осуществлении строжайшего режима экономии, мобилизации материальных, трудовых и денежных ресурсов, укреплении финансовой дисциплины. Бухгалтерский учет выполнял важную роль в деле проверки правильности финансирования народного хозяйства и нужд ведения войны.

В послевоенные годы усилия государства в области дальнейшего развития и совершенствования бухгалтерского учета были направлены на его дальнейшую централизацию и унификацию, внедрение наиболее рациональных форм и методов, широкое использование средств вычислительной техники.

Адаптация советского бухгалтерского учета к рыночным условиям началась в 1989 г. приспособлением его для ведения на совместных предприятиях с участием иностранных учредителей и для появившихся первых акционерных организаций. Практика бухгалтерского учета в этих организациях выявила настоятельную необходимость перестройки всего плана счетов бухгалтерского учета, максимального приближения бухгалтерской методологии к рыночным отношениям, к требованиям международных стандартов.

Используемая литература:

1. Руссиян И. Нормы счетоводства по торговому праву. «Счетоводство». 1899.

2. Вальденберг Э. Лука Пачоли. «Счетоводство». 1985.

3. Соколов Я.В., Соколов В.Я. История бухгалтерского учета: Учебник. М., 2004.

4. Бухгалтерский учет: теория и практика./ Под ред. Белова, М.:

2006г.