Методика проведення аудиту в умовах КОД

Аудиторська перевірка — це складний та тривалий процес. Аудитори постійно працюють над тим, щоб максимально скоротити час перевірки, не знижуючи при цьому її якості, і, отже, не збільшуючи аудиторського підприємницького ризику.

Одним із найефективніших шляхів вирішення проблеми є складання чіткої ме­тодики перевірки кожного розділу або ділянки бухгалтерського обліку.

Для перевірки кожного розділу бухгалтерського обліку застосовується методика, яка охоплює:

Ø вивчення основних нормативних документів;

Ø опис альтернативної облікової політики з питань, вибір яких запропонова­ний економічному суб'єкту за нормативними документами;

Ø перелік первинних документів за розділом обліку;

Ø регістри синтетичного й аналітичного обліку та звітності;

Ø класифікатор можливих порушень: використання наявного у фірмі та по­новлення за рахунок власного досвіду;

Ø довідник аудитора для складання програми перевірки;

Ø методи збирання аудиторських доказів, що застосовуються при перевірці;

Ø опис контрольних процедур.

Перелік основних нормативних документів включає закони, положення з бухгал­терського обліку, методичні вказівки, інструкції ДПА тощо, якими повинен керува­тись аудитор при перевірці відповідного розділу обліку.

Описання альтернативних облікових рішень, вибір яких представлений еконо­мічному суб'єкту, передбачає описання різних варіантів таких рішень, що дасть змогу аудитору, за необхідності, порівняти їх із варіантом, який застосовується клі­єнтом, та виконати необхідний аналіз або дати рекомендації щодо покращання ве­дення обліку (наприклад, нарахування амортизації, застосування плану рахунків).

Перелік первинних документів наводиться з кожного розділу обліку, що допома­гає аудитору зробити висновок про стан етапу реєстрації господарських операцій у первинному обліку (чи застосовуються типові форми первинних документів, як оформлені документи тощо).

Регістри аналітичного й синтетичного обліку та звітності представляють їх опис для відповідних форм рахівництва (комп'ютерної, журнально-ордерної, меморі­ально-ордерної, журнальної форми, журнал-головної, спрощеної тощо).

Наявність переліку регістрів у клієнта дає змогу аудитору визначити їх відповід­ність загальноприйнятим нормам та, за потреби, зробити відповідні рекомендації.

Звітність повинна включати відповідні форми, передбачені Законом України "Про бухгалтерський облік і фінансову звітність" та П(с)БО.

Класифікатор можливих порушень містить порушення, які найчастіше зустрічаються у відповідних розділах обліку. Так, наприклад, для аудиторської перевірки касових операцій можна припустити таку класифікацію порушень: пряме розкрадання, присвоєння грошових коштів, що надійшли, надлишкове списання коштів по касі, неоприбуткування коштів від реалізації тощо.'

Довідник аудитора для складання програми перевірки містить необхідні питан­ня, які треба внести до плану перевірки. Ці питання спрямовані на виявлення мож­ливих порушень в організації обліку, оформленні документів, доповненні звітності, внутрішнього контролю. Довідники доцільно складати у вигляді таблиць із варіанта­ми відповідей та висновків.

Методи збирання аудиторських доказів, що застосовуються при перевірці, є ти­повими.

Використовується, як правило, вісім основних методів:

­ спостереження за інвентаризацією або участь у ній;

­ спостереження за виконанням господарських або бухгалтерських операцій;

­ усне опитування;

­ одержання письмових підтверджень;

­ перевірка документів, одержаних клієнтом від третіх осіб;

­ перевірка документів клієнта;

­ перевірка арифметичних розрахунків;

­ проведення аналізу.

Опис контрольних процедур для виявлення можливих порушень або зловживань дається за відповідним розділом обліку.

Усі процедури будуються за єдиною схемою та включають:

­ назву контрольної процедури;

­ мету проведення контрольної процедури;

­ перелік засобів (первинні документи, регістри аналітичного та синтетичного обліків клієнта, нормативи і різноманітна довідкова інформація), необхідних для виконання процедури;

­ опис техніки виконання процедури;

­ опис форми подання результатів проведеної процедури головуючому аудитору.

Послідовне виконання перших п'яти пунктів цього плану успішно проводиться за допомогою заповнення анкетних листів, які суттєво прискорюють аналіз фінан­сово-господарської діяльності і стану бухгалтерського обліку підприємства. У той же час найбільший обсяг і трудомісткість становить аудит за напрямами бухгалтерсько­го обліку. Використовуючи багатовіконний інтерфейс Windows, в одному вікні ауди­тор формує звіт по журналу господарських операцій стосовно рахунків, які відпові­дають даному напряму обліку. Передивляючись послідовно всі операції звіту і порівнюючи їх із первинними документами, аудитор здійснює перевірку. Для кож­ного робочого листа є перелік можливих помилок. При виявленні помилки аудитор вводить у робочий лист зміст проводки по журналу господарських операцій і відпо­відне зауваження. У таблиці 7.1 наведено основні свідчення для роботи з робочими листами.

Таблиця 7.1

Основні свідчення для роботи з робочими листами

При складанні аудиторського висновку використовуються його стандартні фор­ми: безумовно позитивний, умовно позитивний і незадовільний. Анкети і робочі ли­сти е основою для складання аналітичної частини висновку. Для цього розроб­ляється бланк розрахунку критеріїв неплатоспроможності підприємства. Дані цього розрахунку потрібні для аналітичної частини висновку, тому що є його обов'язковим елементом.

7.3. Організація і вимоги до аудиту в умовах КОД

Рис. 7.1. Системи автоматизації аудиторської інформації

На сьогодні аудиторам у своїй роботі часто доводиться використовувати авто­матизовані системи обліку. Засіб обробки господарських операцій і ведення облі­ку істотно впливає на організаційну структуру підприємства, процедури і методи проведення аудиту. При проведенні аудиту слід враховувати такі особливості:

рівень автоматизації завдань бухгалтерського обліку;

наявність методик проведення аудиту на підприємстві;

доступність облікових даних;

складність наявної автоматизованої системи обліку, контролю й аудиту.

Класифікація бухгалтерських програмних продуктів наведена на рис. 7.2.

Важливу роль при плануванні аудиторської перевірки відіграє рівень автоматиза­ції облікових завдань. При оцінці складності автоматизованої обробки бухгалтерсь­ких даних необхідно враховувати як ступінь інтеграції інформаційних систем, так і ступінь спільного використання різними системами однієї і тієї ж облікової бази да­них. Засоби і методи, що застосовуються для аудиторської перевірки в складних ін­формаційних системах, поділяються на такі групи:

­ робота в реальному режимі часу з реальними даними;

­ робота зі статистичними даними;

­ робота з імітаційними даними;

­ проведення аналізу спеціальними програмними засобами.

Рис. 7.2. Класифікація бухгалтерських програмних продуктів

Важливу роль при плануванні аудиторської перевірки відіграє рівень автоматиза­ції облікових завдань. При оцінці складності автоматизованої обробки бухгалтерсь­ких даних необхідно враховувати як ступінь інтеграції інформаційних систем, так і ступінь спільного використання різними системами однієї і тієї ж облікової бази да­них. Засоби і методи, що застосовуються для аудиторської перевірки в складних ін­формаційних системах, поділяються на такі групи:

­ робота в реальному режимі часу з реальними даними;

­ робота зі статистичними даними;

­ робота з імітаційними даними;

­ проведення аналізу спеціальними програмними засобами.

Для підприємств, із якими аудиторська фірма має довгострокові договірні відно­сини, розробляються спеціальні аудиторські модулі, що вбудовуються в наявні про­грамні засоби обліку, контролю й аудиту. За допомогою цих модулів проводиться добір операцій, що є цікавими з погляду постійних аудиторських перевірок. Обрані операції зберігаються для їх подальшого вивчення аудитором. Відібрані при цьому да­ні позначаються і групуються за операціями у спеціальну аудиторську базу даних для подальшого опрацювання. Програмні засоби застосовують два види контролю даних:

­ систематичний контроль, коли облікові дані тестуються за всіма основними критеріями (діапазон, зіставлення з нормативно-довідковою інформацією і т. ін.);

­ вибірковий контроль, який здійснюється на певній вибірці даних (за визна­ченими операціями, за окремими завданнями).

За допомогою спеціальних програмних засобів здійснюється перевірка, моделю­вання та аналіз облікових даних із метою визначення їх повноти, якості, правомірно­сті та достовірності. Для цього проводиться порівняння змодельованих облікових даних із реальними даними інформаційної системи, а також здійснюється тестува­ння розрахунків і перерахунків, підсумовування, повторне впорядкування і форму­вання звітних даних, їх порівняння з реальними даними. Крім того, проводиться контроль правильності відновлення даних. На рис. 7.3 подано схему аудиторської пе­ревірки з використанням комп'ютерної техніки.

Упровадження обчислювальної техніки в процес аудиту дає змогу значно скоро­тити трудомісткість його проведення і надає нові можливості в організації і методи­ці проведення аудиту.

Рис. 7.3. Схема аудиторської перевірки за допомогою автоматизованої системи

У практиці застосовуються аудиторські програми загального призначення, які дають змогу проводити прогін визначених тестів на фактичних даних. За допомо­гою таких програмних засобів здійснюється аудиторська перевірка й аналіз записів на основі певних критеріїв із метою визначення їх якості, повноти, спроможності й правильності. Для цього також використовується база знань, що допомагає визначи­ти невідповідність і прийняти необхідні рішення. Таке програмне забезпечення дає змогу робити тестування розрахунків, виконувати необхідні перерахунки і зіставля­ти отримані результати з нормативними, кошторисними і середніми по галузі, що дозволяє провести аналіз за визначеними критеріями й одержати необхідне управ­лінське рішення. На рис. 7.4 наведена схема організації роботи аудитора в середови­щі системи електронної обробки даних.

Рис. 7.4. Місце аудитора в середовищі системи електронної обробки даних

Процес аудиту в умовах автоматизації

При роботі зі спеціальним аудиторським програмним продуктом поетапно вико­нуються такі процедури.

На першому етапі аудитор визначає завдання, які необхідно вирішити при пере­вірці за допомогою спеціального програмного забезпечення.

На другому етапі складається план виконання поставлених завдань і оцінка ре­альності застосування аудиторських програмних засобів. Із цією метою здійснюєть­ся аналіз форми і методу бухгалтерського обліку, що ведеться на підприємстві, й оцінюється можливість застосування оптимального аудиторського програмного за­безпечення. При цьому встановлюється обсяг облікової інформації, роботи аудито­ра, кількість часу, необхідного для проведення аудиторської перевірки тощо. На да­ному етапі визначається необхідна потужність обчислювальної техніки і встановлюється графік виконання аудиторських робіт із зазначенням обсягів вико­нуваних робіт, термінів виконання, конкретних виконавців і форми завершення.

На третьому етапі здійснюється налаштування стандартних програмних засобів, розробка нових засобів, необхідних для даної аудиторської перевірки. Наявні про­грамні засоби адаптуються для фактичних облікових даних.

На четвертому етапі здійснюється перевірка сформованих на машинних носіях даних із метою підтвердження їх незмінності, оцінюється стан підприємства, що пе­ревіряється, проводиться тестування та опрацювання за запланованим графіком, проводиться аналіз отриманої інформації, її оцінка за допомогою бази знань і фор­мується комп'ютерний висновок за перевіреними позиціями.

Аудитор має можливість проводити перевірку як за окремими завданнями, так і за комплексом завдань у цілому. За необхідності аудитор у режимі запиту переві­ряє визначені показники або дані з метою їх поглибленого дослідження. Запит здійснюється за допомогою інформаційної мови показників обліку, контролю й аудиту.

Також у режимі запиту здійснюється перевірка стану облікового процесу, одер­жання довідки для формування діагнозу і прогнозування шляхів досягнення цілей підприємства для поліпшення його роботи. При цьому проводиться формування та­ких основних показників і даних:

­ повнота і своєчасність формування і відображення в регістрах бухгалтерської звітної інформації, що надійшла з інших АРМ бухгалтерії;

­ повнота і своєчасність формування показників, відображених у звітності;

­ правильність розрахунків результатів господарської діяльності підприємства і повнота їх відображення;

­ правильність розрахунку і відображення у звітності обов'язкових платежів і податків;

­ правильність і повнота формування фондів і резервів;

­ правильність формування сальдо на початок і кінець періоду, що переві­ряється за окремими показниками і даними, відображеними в інформацій­ній аудиторській базі даних.

Оцінка ризику ефективності контролю в комп'ютерному середовищі

Прикладний контроль здійснюється за трьома напрямами;

8.1.контроль вхідних даних;

8.2.контроль процесу обробки;

8.3.контроль вихідних даних.

Ураховуючи особливості даних електронної обробки, виділяють декілька видів ризику (див. рис. 7.5).

Найслабкіше місце комп'ютерних систем — це введення даних, у процесі чого да­ні про господарські операції переносять із вихідних документів на машинозчиту­вальні пристрої. Якщо введено перекручені дані, то вони можуть пройти обробку не-виявленими, а при подальшому виявленні їх коригування буде досить складним.

Рис. 7.5. Основні види ризику, пов 'язані з системою КОД

Контроль процесу обробки пов'язаний із вмонтованими в головну програму під­програмами виявлення збійних ситуацій. Контроль вихідних даних стосується в ос­новному поширення звітів, проте він дає останню можливість виявити перекру­чення і зіставити вхідні контрольні суми з вихідними.

Процедури контролю вхідних даних

Контроль вхідних даних певною мірою гарантує передачу на обробку інформа­ції, належним чином оформленої і перетвореної в машинозчитувальну форму без втрат, доповнень, дублювання та інших змін. Ці процедури застосовують також для коригування і повторного запровадження даних, визначених раніше як перекручені. Нижче перераховані найважливіші ділянки контролю.

Офіційне прийняття і підтвердження вхідних даних

Системний програміст повинен приймати лише належним чином оформлені й затверджені дані. Одержання дозволу - це, як правило, канцелярська (некомп'ютер-на) процедура: збір підписів або скріплення печаткою документа по господарській операції.

Контрольні розряди. Цифрові позначення часто використовуються в комп'ютерних системах замість імен клієнтів, постачальників тощо. Одним із за­гальноприйнятих способів перевірки достовірності чисел є розрахунок контрольно­го розряду, який являє собою точне додаткове число, що прикріплюється як мітка до кінця базисного ідентифікаційного номера, наприклад, табельного номера служ­бовця. Базисний код із контрольним розрядом іноді називають числом із розряда­ми самоконтролю. Розбіжність контрольних розрядів ініціює видачу повідомлення про помилку на дисплей або на принтер. Контрольні розряди застосовуються тільки для ідентифікаційних номерів (але не для кількісних або вартісних показни­ків) із метою виявлення помилок кодування або цифрового набору, наприклад, пе­рестановки цифр — 387 замість 837.

Підготовка даних

Процес перетворення даних у машинозчитувану форму — джерело багатьох по­милок. Розглянемо більш докладно відповідні процедури контролю.

Підрахунок кількості записів. Кількість записів звіряють із кількістю оброблених документів по господарських операціях. Відому кількість оброблених документів при цьому зіставляють із кількістю записів у програмі. Розбіжність порівнюваних кількостей свідчить або про втрату даних, або про дублювання введених даних того самого документа. Кількість записів використовують також як контрольну суму па­кета під час обробки і виведення інформації, тобто у всіх випадках, коли існує мо­жливість зіставлення відомих кількостей вихідних даних із розрахунковими.

Контрольне підсумовування платіжних даних пакета використовують аналогічно даним по кількості записів із тією лише відмінністю, що контрольні суми пов'язані з істотними кількісними даними (наприклад, загальний обсяг продажу у гривнях по групі рахунків). Контрольні суми можуть виявитися корисними також на стадіях об­робки і виведення інформації.

Контрольне підсумовування всього масиву даних пакета подібне до контрольно­го підсумовування номерів із тією лише різницею, що контрольна сума по масиву да­них не має суттєвого значення з погляду бухгалтерських записів.