Учет кредитов и займов

Кредиты и займы учитываются на пассивных счетах 66 "Расчеты по краткосрочным кре­дитам и займам" и 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам".

Аналитический учет краткосрочных и долгосрочных кредитов и займов ведется по видам креди­тов и займов, банкам и займодателям, предоставившим их, и отдельным кредитам и займам.

Порядок учета задолженности организаций по полученным кредитам банков и займам и затрат, связанных с выполнением обязательств по полученным кредитам и займам, определен ПБУ 15/2008.

Кредиты и займы отражаются в учете в сумме, установленной в договоре (Д сч. 76, К сч. 66,67). Получение денег в учете отражается следующей проводкой – Д сч. 51, 52, К сч. 76. Недополученные суммы по договорам (сальдо на счете 76) указываются в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности.

Затраты, связанные с получением кредитов и займов, включают в себя:

- проценты по кредитам и займам;

- дополнительные затраты по кредитам и займам (информационные и консультационные услуги; экспертиза кредитного договора (договора займа); иные расходы, непосредственно связанные с получением кредитов (займов)).

Проценты, причитающиеся к оплате кредитору, включаются в прочие расходы организации равномерно, независимо от условий предоставления кредита.

Суммы начисленных и перечисленных процентов учитываются на отдельных субсчетах к счетам 66 и 67.

Затраты на обслуживание кредитов и займов включаются в прочие расходы организации (счет 91), кроме процентов по кредитам и займам, связанным с формированием инвестиционных активов.

Под инвестиционным активом понимается объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует значительного времени и существенных расходов на приобретение, сооружение или изготовление. К инвестиционным активам относятся объекты незавершенного производства и незавершенного строительства, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств (в том числе земельные участки), нематериальных активов или иных внеоборотных активов.

Затраты организации по обслуживанию кредитов банков и иным заемным обязательствам, использованным при формировании инвестиционного актива, относятся на счет их учета (счет 08) при наличии следующих условий:

· затраты по приобретению (сооружению, изготовлению) инвестиционного актива подлежат признанию в бухгалтерском учете;

· затраты по кредитам, связанным с приобретением (сооружением, изготовлением) инвестиционного актива, подлежат признанию в бухгалтерском учете;

· начаты работы по приобретению (сооружению, изготовлению) инвестиционного актива.

Порядок включения процентов в стоимость инвестиционного актива следующий:

· при приостановке приобретения (сооружения, изготовления) инвестиционного актива (кроме времени согласования технических или организационных вопросов) – со следующего месяца после приостановки проценты начинают включаться в прочие расходы;

· при возобновлении приобретения (сооружения, изготовления) инвестиционного актива – со следующего месяца после возобновления проценты включаются в стоимость инвестиционного актива;

· при использовании в производстве инвестиционного актива, несмотря на его незавершенность, – со следующего месяца после начала использования инвестиционного актива проценты начинают включаться в прочие расходы;

· при вводе в действие объектов инвестиционных активов – со следующего месяца после ввода в действие инвестиционного актива проценты начинают включаться в прочие расходы.

В случае использования для создания инвестиционного актива средств кредитов, полученных на другие цели, сумма процентов, включаемая в стоимость инвестиционного актива (Пиа), определяется следующим образом:

Пиа = Поц ×Зист / Зоц,

где Поц – сумма процентов. начисленных в отчетном периоде по кредитам, полученным на общие цели; Зист – сумма кредитов, полученных на общие цели, истраченных в отчетном периоде на инвестиционные активы; Зоц – сумма кредитов, полученных на общие цели.

Сумма кредитов, полученных на общие цели, истраченных в отчетном периоде на инвестиционные активы (Зист), рассчитывается:

Зист = (Зиа – Зпол),

где Зиа – общая сумма потраченных кредитов на инвестиционные активы; Зпол – сумма кредитов, полученных на инвестиционные активы.

Для целей исчисления налога на прибыль расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного). Начисление процентов до 2010 г. производилось в конце каждого отчетного периода, начиная с 2010 г. – ежемесячно.

Расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами (фактическое время нахождения эмитированных ценных бумаг у третьих лиц) и первоначальной доходности, установленной эмитентом в условиях эмиссии (выпуска, договора), но не выше фактической. Проценты принимаются при исчислении налоговой базы при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце) на сопоставимых условиях. Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах под аналогичные обеспечения.

При этом существенным отклонением размера начисленных процентов по долговому обязательству считается отклонение более чем на 20 % в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уровня процентов, начисленных по долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях.

При отсутствии долговых обязательств, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика, предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной ставке рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в 1,1 раза - при оформлении долгового обязательства в рублях, и на 15 процентов - по кредитам в иностранной валюте.

В соответствии с федеральным законом от 27 июля 2010 г. № 229-ФЗ действие приведенного выше абзаца приостановлено. В период приостановления действия указанного абзаца установлено, что при отсутствии долговых обязательств с сопоставимыми условиями предельная величина процентов принимается:

- с 1 января по 31 декабря 2010 года включительно - равной ставке процента, установленной соглашением сторон, но не превышающей ставку рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенную в 1,8 раза, при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 15 процентам - по долговым обязательствам в иностранной валюте;

- с 1 января 2011 года по 31 декабря 2014 года включительно - равной ставке процента, установленной соглашением сторон, но не превышающей ставку рефинансирования ЦБ РФ, увеличенную в 1,8 раза, при оформлении долгового обязательства в рублях и равной произведению ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации и коэффициента 0,8 - по долговым обязательствам в иностранной валюте.

Дополнительные затраты по кредитам (займам) могут либо учитываться в составе прочих расходов организации единовременно в том периоде, в котором они произведены, либо включаться равномерно в состав прочих расходов в течение срока действия кредитного договора (договора займа). В этом случае данные расходы сначала учитываются в составе расходов будущих периодов (на счете 97), а затем равномерно включаются в состав прочих расходов организации в течение срока действия кредитного договора (договора займа). Вариант учета выбирается в учетной политике организации.