Основные методические положения анализа затрат

Классификация затрат и изучение их динамики

Анализ затрат следует начинать с их классификации и изучения динамики, что помогает получить комплексное представление о свойствах и основных характеристиках производственного процесса конкретного предприятия. Следует отметить, что данный, по сути, предварительный этап создает необходимые условия для последующего проведения анализа безубыточности.

Деление затрат на прямые и косвенные осуществляется в зависимости от того, как они включаются в себестоимость единицы продукции:

¨ прямые затраты относятся на конкретную продукцию ¾ прямо, непосредственно на основе удельных норм этих затрат (именно поэтому эти затраты можно считать не только прямыми, но и переменными);

¨ косвенные затраты относятся на конкретную продукцию опосредованно, с помощью применения специальных методов распределения (эти затраты, как правило, совпадают с постоянными или условно-постоянными).

Таким образом, определяются все затраты на единицу продукции по плану и фактически. Это дает возможность решать некоторые управленческие задачи, основывающиеся на разработке соответствующих норм и нормативов. В то же время включение в себестоимость единицы продукции косвенных затрат искажает информацию о рентабельности отдельных видов продукции. Кроме того, цены, определенные на основе полных затрат единицы продукции, являются недостаточно гибкими.

Согласно классификации затрат по характеру поведения основным признаком их деления является зависимость изменения затрат в связи с изменением какого-либо базового показателя. В качестве последнего используется объем производства или продаж. В соответствии с эти признаком затраты подразделяют на два вида: постоянные и переменные. Подобное деление затрат лежит в основе анализа безубыточности.

Приводя определение переменных и постоянных затрат, необходимо пояснять, в расчете на весь объем продукции или на ее единицу дается это определение, поскольку характер поведения затрат при этом меняется на прямо противоположный (табл. 7.1).

Таблица 7.1. Поведение затрат при изменении объема производства

Переменные затраты (С_пер) ¾ это затраты, общая величина которых в расчете на весь объем выпускаемой продукции (В^н.е.)изменяется прямо пропорционально изменению объемов производства, а на единицу продукции ¾ остается неизменной. Поведение переменных затрат иллюстрируется графиками, приведенными на рис. 7.2.

Рис. 7.2. Изменение переменных затрат на весь выпуск (А) и на единицу продукции (Б)

К переменным относятся затраты на сырье и материалы, энергию и коммунальные услуги (используемые в процессе производства), комиссионные с продаж (если они определяются объемом продаж), заработная плата персоналу (при условии, что она может быть увеличена или уменьшена при увеличении или уменьшении объема производства).

Пример 7.1. Предприятие планирует производство изделий A, в каждом из которых присутствует устройство B. Стоимость единицы этого устройства составляет 30 руб. При изменении количества произведенных и проданных изделий A затраты предприятия изменяются следующим образом (табл. 7.2).

Таблица 7.2

Из табл. 7.2 следует, что суммарные переменные затраты изменяются пропорционально изменению объема производства, а затраты на единицу продукции остаются неизменными. На основании этого свойства в качестве инварианта при анализе переменных затрат используются затраты, приходящиеся на единицу продукции, которые не изменяются при изменении объема производства и реализации.

Рис. 7.3. Изменение постоянных затрат на весь выпуск (А) и на единицу продукции (Б)

Постоянные затраты (С_пост) ¾ это затраты, общая величина которых не зависит от изменения объема производства, а на единицу при росте объемов производства продукции эти затраты уменьшаются, при снижении ¾ увеличиваются. О характере поведения этих затрат свидетельствуют графики, представленные на рис. 7.3, и данные, приведенные в табл. 7.3.

Таблица 7.3. Поведение постоянных затрат при изменении объема производства

Постоянные затраты могут быть неизменными лишь до определенного момента, после чего их величина единовременно увеличивается. Так, если объем производства растет, то постоянные затраты периодически увеличиваются (линия 2 на рис. 7.3 А). Например, при увеличении объема производства может потребоваться аренда дополнительного производственного помещения и покупка нового оборудования, что приведет к увеличению постоянных затрат на сумму арендных платежей новых помещений, а также эксплуатационных и амортизационных затрат по новому оборудованию. С учетом отмеченной особенности постоянных затрат вводится понятие релевантного диапазона (интервала) изменения объема реализации продукции, на протяжении которого величина суммарных постоянных затрат остается неизменной (рис. 7.4).

Рис. 7.4. Поведение постоянных затрат в релевантном диапазоне объемов производства (продаж)

Примерами постоянных затрат являются амортизация зданий и оборудования, арендные и лизинговые платежи (которые не изменяются при изменении объема продаж и объема производства), проценты по кредитам, заработная плата служащих, управленческого персонала, контролеров (которые, по предположению, не изменяются при изменении уровня производства), общие административные расходы.

Таким образом, подход к сущности постоянных затрат имеет следующее ограничение: постоянные затраты не изменяются в широком диапазоне объема (количества) продаж, который называется релевантным (допустимым) диапазоном.

Пример 7.2.Рассмотрим разновидность постоянных затрат ¾ стоимость аренды производственного помещения в месяц. При изменении объема производства изделий А стоимостные показатели изменяются в соответствии с табл. 7.3.

Из табл. 7.3 следует, что при изменении объема производства и реализации продукции общие постоянные затраты остаются неизменными, а постоянные затраты, приходящиеся на единицу продукции, изменяются. Следовательно, в качестве инварианта при анализе постоянных затрат используются суммарные затраты предприятия за период времени.

Следует отметить, что деление затрат на постоянные и переменные несколько условно, поскольку многие виды затрат носят полупеременный (полупостоянный) характер. Некоторые затраты, например, заработная плата или общие административные расходы могут изменяться не совсем пропорционально объему и в то же время не быть постоянными. Это смешанные (полупеременные) затраты, которые следует разделить на переменные и постоянные компоненты. Примером таких затрат является вид арендной платы, которая в соответствии с договором между арендатором и арендодателем разделяется на две части: фиксированную, уплачиваемую ежемесячно, и переменную часть арендной платы, зависящую от степени использования арендатором производственного оборудования, которое установлено на арендуемых площадях.