ТЕМА ЛЕКЦИИ № 4. .АНАЛИЗ МЕТОДОВ КАЛЬКУЛИРОВАНИЯ ЗАТРАТ

4.1. ЗАДАЧИ В ОБЛАСТИ СОВЕРШЕНСТВОВАНИЯ КАЛЬКУЛИРОВАНИЯ ЗАТРАТ В ХОДЕ ПРОВЕДЕНИЯ ФСА.

Методологическая проблема в составлении полной калькуляции заключается в отсутствии однозначной модели распределения косвенных затрат между выпускаемыми продуктами. Любое отнесение косвенных затрат на конкретный продукт является условным и отчасти субъективным. На практике очень часто косвенные затраты распределяются исходя не из логики поведения затрат, а из соображений удобства и простоты их расчета. Причем более обоснованное распределение косвенных затрат требует большей детализации в их учете и хорошей организации нормативной базы, что сопряжено с дополнительным расходом времени и требует привлечения соответствующих компьютерных средств. Наибольшее число ошибок возникает из-за неверного распределения накладных расходов между различными видами выпускаемой продукции, которые могут привести к тому, что рентабельный в действительности продукт будет признан убыточным и его выпуск может быть прекращен, что обернется большими потерями для предприятия. Так, Р. Манн и Э. Майер пишут: «Может возникнуть вопрос: что делать с ранее составленной постатейной калькуляцией и сводной ведомостью производственного учета, основанными на распределении косвенных расходов между видами продукции и местами затрат пропорционально определенным базам? Ответ прост: для управления прибылью в случае неполной занятости эти методы нам не помогут и лучше всего от них отказаться».

Вместо составления полной калькуляции предлагается составлять сокращенную калькуляцию из переменных затрат и далее рассчитывать показатели маржинального дохода и маржинальной доходности. В этой связи представляется более надежным качественным критерием диагностики показатель маржинальной доходности.

4.2. МАРЖИНАЛЬНЫЙ ПОДХОД ПРИ АНАЛИЗЕ ЗАТРАТ.

Большую роль в обосновании управленческих решений в бизнесе играет маржинальный анализ, который называют еще анализом безубыточности или содействия доходу. Его методика базируется на изучении соотношения между тремя группами важнейших экономических показателей: издержками, объемом производства продукции и прибылью, - и прогнозировании величины каждого из этих показателей при заданном значении других.

Маржинальный подход заключается в том, что он предполагает разделение издержек на постоянные и переменные и оценку состояния производства по показателю маржинального дохода или маржинальной доходности. Это показатель, который характеризует производство конкретного вида продукции, т.к. и выручка и переменные затраты связаны с этим видом продукции. Маржинальный доход (валовая маржа, маржа покрытия) рассчитывается по формулам:

Д= П + F; Д= В – V,

Где Д- маржинальный доход; П- прибыль; В- выручка; F- постоянные расходы; V- переменные расходы

Кроме того, маржинальный доход может быть рассчитан на единицу продукции, который равен:

Выручка от продаж конкретной продукции - Сумма переменных затрат, относящихся к конкретной продукции/Количество единиц продукции, либо разности между ценой и переменными затратами на единицу продукции:d= Ц – v,

Где Ц – цена продукции;

v – переменные затраты на единицу продукции.

Показатель маржинальной доходности - это отношение маржинального дохода к выручке:

M = Д/В.

Показатель маржинальной доходности может быть рассчитан также из показателей маржинального дохода и цены, относящихся к единицы продукции: m= d/Ц= (Ц - v)/ Ц.

По смыслу показатель маржинальной доходности аналогичен показателю рентабельности продаж. Прибыль от реализации продукции может быть определена вычитанием из маржинального дохода постоянных затрат:

П = Д – F,

где F – сумма постоянных затрат.

Если обе части уравнения поделить на выручку, то получим выражение для показателя рентабельности:

где p – рентабельность продаж.

Из полученного уравнения следует: чтобы увеличить рентабельность, необходимо увеличить показатель маржинальной доходности и, следовательно, маржинальный доход при неизменном размере выручки.

Для принятия обоснованных управленческих решений на основе маржинального анализа рассчитывают:

- порог рентабельности продаж товаров (точку безубыточности или точку нулевой рентабельности, т.е. такого критического объема производства, при котором выручка равна себестоимости).Критический объем производства продукции в натуральных единицах (порог рентабельности продукции) равен отношению суммы постоянных затрат к маржинальному доходу на единицу продукции.

Критический объем производства продукции в стоимостном выражении равен произведению критического объема производства продукции в натуральных единицах на среднюю цену единицы продукции;

- запас финансовой прочности (зону безопасности организации), который представляет собой разность между фактическим и безубыточным объемом продаж;

- объем продаж, гарантирующий организации получение необходимой суммы прибыли. Если ставится задача определить физический объем реализации продукции для получения определенной суммы прибыли, то используется формула: К= (П + F)/ (Ц - v), где К - физический объем продукции;

- силу операционного рычага (эффект операционного рычага), который показывает на сколько процентов увеличится прибыль организации при росте объема выручки на один процент (при неизменных ценах реализации). Сила операционного рычага рассчитывается по формуле: СОР = Д/П.

Наиболее высокий эффект операционного рычага проявляется около точки безубыточности (порога рентабельности продаж). По мере удаления от нее сила операционного рычага затухает.

4.3. ПРОСТЫЕ КАЛЬКУЛЯЦИИ В МОНОНОМЕНКЛАТУРНОМ ПРОИЗВОДСТВЕ.

Под себестоимостью продукции понимаются выраженные в денежной форме текущие затраты предприятий на производство и реализацию продукции (работ, услуг). Себестоимость продукции является качественным показателем, так как она характеризует уровень использования всех ресурсов, находящихся в распоряжении предприятия.

Исчисление себестоимости единицы продукции или услуг по статьям расходов осуществляется посредством калькулирования. Калькулирование представляет собой совокупность способов группировки затрат и определения производственной и полной себестоимости всего объема продукции и ее отдельных видов.

Выделяют следующие виды себестоимости: цеховая, производственная и полная.

Цеховая себестоимость включает стоимость затрат, связанных с производством продукции или иного объекта калькуляции непосредственно в цехе (отдельном производственном подразделении организации).

Производственная себестоимость включает цеховую себестоимость, а также общезаводские расходы, потери от брака, прочие производственные расходы, осуществленные вне цеха, в котором производится продукция – общепроизводственные расходы.

Полная себестоимость представляет собой сумму производственной себестоимости и внепроизводственных расходов, относящихся не к производству, а к реализации продукции. В полную себестоимость включаются в том числе общехозяйственные (связанные с управлением предприятием в целом: административно-управленческие), а также коммерческие расходы (расходы на тару и упаковку, расходы на транспортировку, затраты на рекламу, прочие расходы по сбыту).

Выделяют такие методы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции, как позаказный, попередельный и котловой. В экономической литературе встречаются и другие варианты: специалисты добавляют или комбинируют разные методы. Так, например, попередельный и попроцессный способы считаются не синонимами, а самостоятельными способами калькулирования себестоимости.

Объект калькулирования представляет собой тот объект, фактическая себестоимость которого подлежит исчислению: продукция организации или ее подразделений, технологических фаз, переделов, стадий и т.д.

В качестве примеров можно привести: для машиностроения - деталь, для пассажирского транспорта - место на отдельном маршруте или пассажиро-километр, для грузового транспорта - рейс или тонно-километр, для металлургии. В упрощенном виде отличие котлового, позаказного и попередельного способов учета затрат и калькулирования заключается в следующем.

При применении котлового способа объектом калькулирования признается все производство в целом, позаказного - продукт (изделие, заказ), попередельного (попроцессного) - процесс (часть технологии). В результате и затраты распределяются либо по продуктам (изделиям, заказм), либо по процессам (переделам), либо не распределяются вообще.– определенное количество чугуна или стали определенной марки (например, тонна).

Выбор объекта калькулирования лежит в основе деления затрат на прямые и косвенные, а также построения всей системы аналитического учета организации.

При котловом способе учет затрат на производство осуществляется в целом на все производство. Иформативность его минимальна: бухгалтерский учет может предоставить информацию только о том, во что обошлось организации производство всей продукции. Поэтому котловой способ калькулирования себестоимости продукции наименее распространен.

Этот способ удобен для малых предприятий или для отраслей, где осуществляется выпуск однородной продукции - так называемых монопродуктовых производств (например, в угледобывающей промышленности для калькулирования себестоимости угля или сланца на отдельных шахтах или разрезах). Необходимости в каком-либо аналитическом учете в таких случаях не возникает. Себестоимость единицы продукции при котловом учете исчисляется как частное от деления всей суммы произведенных за период затрат на объем произведенной продукции в натуральном измерении (например - на количество тонн угля).

Объектом калькулирования при применении попередельного способа выступает передел или некоторый процесс. Передел – это законченная часть технологического процесса, которая завершается выпуском промежуточного или окончательного продукта (полуфабриката или готового изделия). Выделение каждого промежуточного продукта осуществляется при условии, что он имеет собственное направление использования.

Попередельный способ применяется:

- в массовых производствах, где готовая продукция производится путем обработки исходного сырья (заготовок) на нескольких этапах (переделах, процессах), следующих последовательно друг за другом. При этом часть продукции проходит все предусмотренные этапы и реализуется в качестве конечного продукта переработки, другие части могут пройти только часть этапов и будут реализованы в качестве промежуточных продуктов;

- для производства достаточно однородной продукции;

- в случае недлительного технологического цикла;

- при условии, что весь процесс производства может быть разбит на постоянно повторяющиеся операции.

Попередельная (попроцессная) калькуляция затрат характерна для производств, где изделия переходят от одного подразделения (процесса) к другому, пока изделие не будет изготовлено полностью. При этом каждое производственное подразделение (например, цех) осуществляет часть общего процесса производства и передает изделие после этой операции в следующее подразделение (цех), где оно обрабатывается на следующей операции. По завершении технологического цикла изделие поступает на склад готовой продукции.

В качестве примеров производств с использованием попередельного способа можно привести химическую промышленность, нефтепереработку, металлургию. Попередельный учет может использоваться и в крупносерийном машиностроении (например, в автомобилестроении).

Одновременно с производством (от передела к переделу) происходит и накопление затрат (для чего затраты суммируются по каждому переделу, на котором побывало изделие). Отличительной чертой попередельного способа является формирование объема затрат по каждому завершенному процессу (переделу) или за промежуток времени.

При использовании данного способа себестоимость единицы продукции передела определяется как частное от деления накопленной за период времени или за время выполнения процесса (передела) суммы затрат на количество единиц продукции передела, изготовленной за рассматриваемый период времени или на рассматриваемом процессе (переделе). А себестоимость единицы готовой продукции представляет собой себестоимость единиц продукции всех тех переделов, на которых обрабатывалось данное готовое изделие.

В качестве объекта калькулирования могут быть приняты как отдельные виды, так и группы продукции, объединенные по признаку однородности сырья и материалов, выработки на одном и том же оборудовании, сложности производства и обработки, однородности назначения и т.д.

В данном случае применяются следующие методы расчета себестоимости единицы продукции:

1.Метод простой общезаводской калькуляции;

2.Метод простой поцеховой калькуляции;

3.Метод простой поцеховой калькуляции с применением переводных коэффициентов.