Аудиторская выборка. Выборочный контроль исключительно широко применяется при осу­ществлении аудиторских проверок

Выборочный контроль исключительно широко применяется при осу­ществлении аудиторских проверок. Это вызвано прежде всего стремлени­ем аудиторов сэкономить время и уменьшить стоимость работ по сравне­нию с проведением сплошной проверки. Выборочные проверки применя­ются также в тех случаях, когда нет необходимости в абсолютно полной проверке ввиду очевидной незначительности возможных неточностей и ошибок. При этом применение метода выборочного контроля не должно снижать эффективности аудита в целом.

Таким образом, цель выборочной проверки — сокращение времени и стоимости аудита при обеспечении должного его качества.

Метод выборочной проверки основан на законах теории вероятностей, согласно которым можно получить довольно точные данные о целом по его относительно малой части. В выборку включается только часть объек­тов проверяемой (генеральной) совокупности. Под ними понимаются эле­менты, составляющие сальдо счетов, или операции, составляющие обо­роты по счетам. В ходе дальнейшей проверки этих объектов собираются аудиторские доказательства и составляется мнение о всей совокупности.

Порядок формирования выборки и оценки ее результатов определя­ется Международным стандартом аудита «Аудиторская вы­борка».

Важнейшее требование, которое должно быть выполнено при форми­ровании выборки, — обеспечение ее репрезентативности, то есть равной вероятности отбора элементов изучаемой совокупности. Для этого ауди­тор должен использовать один из следующих методов:

Случайный отбор. Может проводиться по таблицам случайных чисел.

Систематический отбор. Предполагает отбор элементов через посто­
янный интервал начиная со случайно выбранного числа. Интервал строится или на определенном числе элементов (например, отбирается каж­дый десятый документ из всех документов данной категории), или на стои­мостной их оценке (например, отбирается элемент, составляющий саль­до или оборот, на который приходится каждая следующая тысяча тенге в совокупной стоимости элементов).

3. Комбинированный отбор. Представляет комбинацию различных мето­дов случайного и систематического отбора. Например, для повышения эффективности выборки совокупность сначала разбивается на группы (сег­менты) с однородными по стоимости элементами, а затем из каждой группы производится отдельная выборка. Возможен и другой под­ход, когда предварительно проверяются все индивидуально значимые эле­менты (крупные суммы, нетипичные операции и т. п.), а оставшаяся часть совокупности разбивается по сумме на три сегмента — большие, мень­шие и приблизительно равные среднему значению элемента в совокупно­сти. Это позволяет снизить риск невыявления крупных ошибок и одновременно сократить объем выборки.

В том случае, если проверяемая совокупность объектов настолько мала, что применение статистических методов выборки не является правомер­ным или применение аудиторской выборки будет неэффективным, ауди­тору следует проводить сплошную проверку.

На практике аудиторы нередко используют нестатистические методы отбора. Объем выборки определяется ими в соответствии с интуицией и опытом. В частности, в зависимости от размера генеральной совокупности задается определенный шаг в последовательности выбираемых элементов (№ 50, 100, 150 и т. д.) или выбираются наиболее значительные по величине суммы счета исходя из некоторой контрольной суммы для одного счета. Применительно к документам может быть выбран произвольно лю­бой документ из папки, реестра, изучаемых аудитором.

При изучении элементов, попавших в выборку (документов, операций, сальдо и др.), фиксируются все ошибки независимо от их стоимос­ти, так как результаты выборки будут распространены на всю совокуп­ность. При использовании выборки, основанной на денежной единице, важен не столько абсолютный размер ошибки, сколько соотношение ошибки и величины элемента совокупности. В ходе анализа документов устанавливается удельный вес неправильно оформленных или отсутствующих документов. Необнаружение документа по операции, включенной в выборку, должно рассматриваться как серьезное нарушение.

При выработке порядка проведения проверки конкретного раздела финансовой отчетности клиента аудитор должен определить цели проверки и аудиторские процедуры, позволяющие достичь этих целей. Затем он дол­жен определить возможные ошибки, оценить доказательства, которые требуется собрать, и на основе этого установить совокупность изучаемых данных.

Различают два вида выборочных проверок:

- на соответствие (выборочная проверка для тестирования процедур внутреннего контроля);

- по существу (выборочная проверка правильности отражения в учете оборотов и сальдо по счетам).

Задача выборочной проверки на соответствие заключается в установле­нии, как часто в проверяемом периоде нарушались нормы внутреннего контроля. Проверка проводится по его основным направлениям (действи­тельность совершения хозяйственных операций и их подтверждение доку­ментами, полнота отражения в учете всех без исключения операций, за­конность совершения операций и т. д.). Такую проверку называют еще качественной или атрибутивной. Примерами контроля на соответствие мо­гут служить проверки таких элементов внутреннего контроля, как санк­ционирование руководством оплаты материальных ценностей и услуг сто­ронних организаций; сличение поступивших на предприятие материалов по наименованию, количеству и качеству в натуре с данными сопроводи­тельных документов; установление полноты отражения в учете операций по отгрузке продукции путем сопоставления накладных на отгрузку с вы­писанными счетами-фактурами и др.

Задача выборочной проверки по существу состоит в оценке правильно­сти учета конкретных сумм по отдельным операциям, оборотов и сальдо по счетам. Такая проверка называется количественной. Примерами выбо­рочной проверки по существу являются подтверждение оборотов и сальдо счетов бухгалтерского учета, записей в первичных документах; получение подтверждений от третьих лиц; проверка правильности исчисления нало­га на добавленную стоимость по оприходованным и оплаченным матери­альным ценностям, реализованной продукции, отнесения сумм этого налога на расчеты с бюджетом и др.

При определении объема выборки аудитором должны быть установле­ны: риск выборки и допустимая ошибка выборки.

Риск выборки заключается в том, что мнения аудитора по одному и тому же вопросу, составленные на основе выборочных данных и на осно­ве изучения всей совокупности, могут отличаться.

Допустимая ошибка выборки определяется на стадии планирования аудита в соответствии с выбранным уровнем существенности. Допустимой может рассматриваться ошибка в пределах материальной, установленной ауди­тором применительно к процедурам внутреннего контроля, оборотам и сальдо по счетам или проводкам определенной группы. Размер выборки определяется величиной допустимой ошибки. Чем меньше ее величина, тем больше необходимый объем выборки.

Задача определения необходимого и достаточного объема выборки ре­шается в зависимости от вида выборочной проверки.

При тестировании процедур внутреннего контроля (проверка на соот­ветствие) объем выборки уменьшается с увеличением риска неэффек­тивности внутреннего контроля и зависимой от него допустимой ошибки выборки, а также с увеличением риска выборки.