Оптимизация формулировок показателей прибылей и убытков и их отражения в отчетности

Одной из проблем использования категории прибыли (убытка) является неоднозначность ее формулировок, как в экономической литературе, так и в отчетности, утверждаемой разными министерствами. Таким образом, требуется решение проблемы оптимизации определений, чтобы разночтение одних и тех же показателей не искажало их содержание в процессах учета, анализа и принятия управленческих решений, а также при отражении в отчетности.

В соответствии с ПБУ 4/99 в отчете о прибылях и убытках с 2002 года предусматривается следующий порядок формирования показателей прибыли:

1) валовая прибыль определяется как разность между выручкой от продажи товаров, продукции, работ, услуг и себестоимостью проданных товаров, продукции, работ, услуг;

2) прибыль (убыток) от продаж определяется как разность между валовой прибылью и расходами коммерческими и управленческими;

3) прибыль (убыток) до налогообложения включает прибыль (убыток) от продаж, плюс операционные и внереализационные доходы, минус операционные и внереализационные расходы;

4) прибыль (убыток) от обычной деятельности определяется как разность между прибылью (убытком) до налогообложения, и налогом на прибыль и иных обязательными платежами;

5) чистая прибыль (нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)) – это прибыль (убыток) от обычных видов деятельности, увеличенная на чрезвычайные доходы, и уменьшенная на чрезвычайные расходы.

Однако принятые ПБУ формулировки прибылей (убытков) в этом отчете, справедливо критикуются экономистами. Обобщение разных концепций таких авторов, как Шеремет А.Д., Ефимова О.В., Савицкая Т.В., Негашев Е.В. и др., послужило базой для оптимизации их формулировок в отчетности о прибылях и убытках.

В частности, представляется неточным определение валовой прибыли (убытка), исходя из понятия валовой – общий. Поэтому «Валовую прибыль», которая отражается по стр. 029 формы № 2, представляется целесообразным называть «Операционная прибыль». Она наиболее точно отражает сущность финансового результата от основного вида деятельности, определяемого на промежуточном этапе, когда сопоставляются лишь основные, но не все затраты, связанные с производством и реализацией продукции.

С 2000 г. в форме № 2 правомерно уточнены понятия прибыли до налогообложения и нераспределенной прибыли. Прибыль до налогообложения представляет собой валовую прибыль предприятия, полученную от всех видов

деятельности. Именно эта прибыль корректировалась для налогообложения на сумму льгот, сверхнормативных и других видов затрат, которые должны были осуществляться предприятием за счет чистой прибыли. Министерством по налогам и сборам она определялась, как общая масса прибыли, подлежащая налогообложению, и правомерно называть валовой.

С 2000 г. в форму №2 введены также новые для нашей экономики понятия «Чрезвычайные доходы» и «Чрезвычайные расходы», которые хотя и отражаются автономно, но учитываются в целях налогообложения и оказывают влияние на чистую прибыль предприятия. Однако в форме №2 они неправомерно отражены после строки «Налог на прибыль». Учитывая последовательность расчета налогооблагаемой прибыли (прибыли до налогообложения), их следует отражать до показателя «Прибыль (убыток) до налогообложения». В приложении Б они представляются по строкам 170 и 180.

Вместе с тем, следует отметить, что в экономической литературе отдельные авторы понимают балансовую прибыль, как общую (валовую) массу прибыли, несмотря на то, что содержание отчетности по этому показателю изменилось с 1996 года. До 1996 года в форме №2 «Отчет о прибылях и убытках» отражалась прибыль (убыток) брутто и она же показывалась в балансе. В связи с этим в то время ее правомерно было называть балансовой, поскольку она находила отражение в балансе. Однако с 1996 года в балансе отражается чистая (нераспределенная) прибыль (убыток) отчетного периода, показывающая конечный финансовый результат, который и должен называться балансовой прибылью (убытком). Вместе с тем требуют уточнения и понятия чистой и нераспределенной прибыли, о которых будет сказано ниже.

В «Отчете о прибылях и убытках» зарубежных компаний четко выделена «Налогооблагаемая прибыль», сумма налога на прибыль и чистая прибыль. Поэтому представляется необходимым, в связи с введением 25 главы Налогового кодекса и приближением отечественной отчетности к международным стандартам, внести в форме №2 после строки «Прибыль (убыток) до налогообложения» строку «Налогооблагаемая прибыль (убыток)». При этом требуется уточнить и понятия чистой и нераспределенной прибыли. Чистая прибыль в форме №2 не является «чистой», т.к. корректируется на сумму штрафов, пеней, неустоек уплаченных в бюджет, а также налога за сверхнормативные выбросы в окружающую среду и др. Следовательно, эти данные необходимо отделить от налога на прибыль и отразить в отчете о прибылях и убытках отдельной строкой. В результате отдельными строками должны быть отражены и налог на прибыль, и чистая прибыль (убыток), полученная как разность между прибылью до налогообложения и налогом на прибыль, и нераспределенная прибыль (убыток), представленная как разность между чистой прибылью и суммой иных обязательных платежей.

Уточнение формулировок различных показателей прибыли позволит не допускать их разночтения в нормативных актах и отчетности.

Расширение информационной базы анализа в форме №2 «Отчет о прибылях и убытках» в соответствии с ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль позволяет более глубоко проанализировать влияние факторов на налогооблагаемую прибыль. Введение в ее содержание данных о постоянных налоговых обязательствах, отложенных налоговых активах и отложенных налоговых обязательствах позволяет на сумму текущего налога на прибыль, размер которого устанавливается в соответствии с налоговым законодательством – главой 25 НК РФ. Налоговые активы и налоговые обязательства обобщают суммы постоянных и временных разниц в процессе формирования доходов и расходов налогоплательщиков, что дает возможность учитывать их при оценке показателей прибыли, рассчитанных в целях бухгалтерского и в целях налогового учета.

Содержание источников информации и задачи анализа финансовых результатов

Показатели финансовых результатов характеризуют абсолютную эффективность (или неэффективность) хозяйствования предприятия по всем направлениям производственной, сбытовой, снабженческой, финансовой и инвестиционной деятельности. Они составляют основу экономического развития предприятия и укрепления его финансовых отношений со всеми участниками коммерческого дела.

Однако различных пользователей бухгалтерской отчетности интересуют только определенные качества финансовых результатов. Например, администрацию предприятия интересуют масса полученной прибыли и ее структура, факторы, воздействующие на ее величину. Налоговые органы заинтересованы в получении достоверной информации обо всех слагаемых налогооблагаемой базы по налогу на прибыль. Потенциальных инвесторов интересуют вопросы качества прибыли, т.е. устойчивости и надежности получения прибыли в ближайшей и обозримой перспективе, для выбора и обоснования стратегии инвестиций, направленной на минимизацию потерь и финансовых рисков от вложений в активы данной организации. В этой связи для разных пользователей информация о финансовых результатах может быть представлена из разных источников. Ими могут быть форма № 2 «Отчет о прибылях и убытках», бухгалтерский баланс, статистическая отчетность по форме № П-3 «Сведения о финансовом состоянии организации», «Налоговая декларация по налогу на прибыль организации», данные аналитического бухгалтерского учета о доходах и расходах и др.

Основными задачами анализа финансовых результатов являются:

1) оценка динамики и структуры показателей прибыли (убытков) по видам деятельности, операций и т.д.;

2) оценка изменений показателей прибыли (убытков) в сравнении с плановыми значениями;

3) расчет и оценка факторов, влияющих на изменение прибыли (убытка) от реализации продукции (работ, услуг);

4) анализ и оценка использования чистой прибыли;

5) анализ взаимосвязи затрат, объема производства (продаж) и прибыли;

6) анализ резервов роста прибыли на основе оптимизации объемов издержек производства и обращения;

7) и др.

Наиболее полная информация о прибылях и убытках по их видам, порядку формирования представлена в форме № 2 «Отчет о прибылях и убытках», в связи с чем она является основным источником данных для анализа. Общий финансовый результат отчетного периода отражается в отчетности в развернутом виде и представляет собой алгебраическую сумму прибыли (убытка) от реализации продукции (работ, услуг), прочей реализации и результата от финансовых и внереализационных операций. Финансовые результаты от прочей реализации возникают по операциям с имуществом организации. К ним относятся: прибыль от реализации основных средств, нематериальных активов, производственных запасов, финансовых активов, и иного имущества. Кроме того, могут возникнуть расходы и от списания основных средств по причине морального износа, сдачи помещений в аренду, содержания законсервированных производственных мощностей и объектов, аннулирования производственных заказов (договоров), прекращения производства, не давшего продукции (в последних случаях – с учетом полученных компенсаций), и др.

Доходы, причитающиеся по этим операциям, и затраты, связанные с получением этих доходов, показываются в отчете (форма №2) по статьям «Прочие операционные доходы» и «Прочие операционные расходы». В составе операционных доходов и расходов отражаются результаты переоценки имущества и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте (курсовые разницы). Наряду с этим они включают также суммы причитающихся к уплате отдельных видов налогов и сборов, возмещаемых за счет финансовых результатов (на имущество, на содержание милиции и пр.).

При получении убытков от прочей реализации, связанных с превышением операционных расходов над доходами, в каждом конкретном случае следует установить причины и виновников образования этих убытков. Причинами образования операционных расходов, связанных с аннулированием производственных заказов (договоров), прекращением производства, не давшего продукции, могут быть отсутствие материальных ресурсов, падение спроса на продукцию. В случае компенсации затрат на содержание законсервированных производственных мощностей и объектов по аннулированным заказам (договорам), прекращенному производству, не давшему продукцию, соответствующие суммы отражаются как операционные доходы.

Результаты от финансовой деятельности образуются на предприятии, если оно имеет финансовые вложения в ценные бумаги, либо принимает участие в совместной деятельности. Суммы, причитающихся в соответствии с договорами к получению (к уплате) дивидендов (процентов), по облигациям, депозитам отражаются в бухгалтерской отчетности по статьям «Проценты к получению» и «Проценты к уплате». Доходы, подлежащие получению по акциям по сроку, в соответствии с учредительными документами, отражаются в форме №2 по статье «Доходы от участия в других организациях».

Финансовые результаты от внереализационных операций являются составной частью полученной прибыли отчетного года. В условиях перехода к рыночной экономике их влияние на формирование финансовых результатов значительно возросло. В состав прочих доходов от внереализационных операций включаются:

1) кредиторская и депонентская задолженность, по которой истек срок исковой давности;

2) поступление ранее списанных долгов;

3) прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году;

4) присужденные или признанные должником штрафы, пени, неустойки и другие виды санкций за нарушение договоров, а также суммы, причитающиеся в возмещение причиненных убытков в связи с нарушением договоров;

5) суммы страхового возмещения убытков от стихийных бедствий, пожаров, аварий, других чрезвычайных событий;

6) зачисление на баланс имущества, оказавшегося в излишке по результатам инвентаризации;

7) суммовые разницы;

8) и т.д.

В состав прочих расходов от внереализационных операций включаются: убытки от списания ранее присужденных долгов по хищениям, недостачам, причиненному ущербу и т.п., когда исполнительные документы возвращены судом в связи с несостоятельностью ответчика. Кроме того, они включают:

1) убытки от хищения материальных и иных ценностей, виновники которых по результатам суда не установлены; судебные издержки;

2) суммы уценки производственных запасов, готовой продукции и товаров в соответствии с установленным порядком;

3) убытки от списания безнадежных долгов; убытки по операциям прошлых лет, выявленные в текущем году;

4) убытки от стихийных бедствий;

5) присужденные судом или признанные предприятием штрафы, пени, неустойки и другие виды санкций за нарушение условий договоров;

6) и др.

Внереализационные финансовые результаты, как правило, не планируются, поэтому анализ сводится к сравнению сумм в динамике за несколько лет. В определенной мере такое сравнение позволяет судить об организации работы маркетинговой и финансовой служб предприятия, соблюдении условий договоров. Таким образом, при их анализе основное внимание должно быть сосредоточено на установлении причин потерь и обоснованности отнесения на убытки. Так, при наличии убытков от списания безнадежной дебиторской задолженности необходимо выяснить, при каких обстоятельствах образовалась эта задолженность, было ли передано дело в арбитражный суд и каково его решение. Если же в иске отказано судом, то следует выяснить мотивы отказа.

Тщательному анализу должны быть подвергнуты убытки от стихийных бедствий. Нередки случаи списания на эту статью потерь, вызванных бесхозяйственностью, а также убытков по недостачам и хищениям. При анализе уплаченных штрафов, пени, неустоек за н

7арушение условий договоров необходимо выяснить, кому и за что уплачены штрафы, каковы причины и кто является виновником. Детальный анализ внереализационных финансовых результатов производится по данным учетных регистров и первичных документов.