Вопрос 3. Основополагающие принципы подготовки и представления финансовой отчетности

Основные принципы, на которых базируется подготовка фи­нансовой отчетности, можно условно разделить на три группы — основополагающие допущения, качественные характеристики, обеспечивающие полезность информации для пользователей, и ограничения, позволяющие сбалансировать все вышеуказанные принципы (рис. 1.3).

Рис. 1.3. Основные принципы МСФО

Основополагающие допущения, на которых строится отчетность, включают в себя два допущения — принцип начисления и принцип непрерывности деятельности.

Метод начисления (accrual basis). Подготовка финансовой отчет­ности осуществляется на основе метода начисления, согласно которому результаты сделок и других экономических событий признаются в момент их совершения (а не во время получения или выплаты денежных средств или их эквивалентов) и в этот же момент регистри­руются бухгалтерском учете и отражаются в финансовой отчетности соответствующего периода. Финансовая отчетность, подготовленная на основе метода начисления, информирует пользователей не только об уже свершенных оплаченных сделках, но также об обязательствах выплаты денежных средств в будущем, а также о предполагаемых будущих источниках поступления денежных средств.

Принцип непрерывности деятельности (going concern). При подго­товке финансовой отчетности, как правило, подразумевается, что организация является действующем и будет продолжать функциони­ровать в ближайшем будущем. Таким образом, предполагается, что у организации нет никаких намерений или необходимости сокращать финансирование основных операций, а в случае если такое намерение или необходимость существуют, это будет раскрыто при подготовке финансовой отчетности.

Критерии качества финансовой отчетности — это атрибуты финансовой отчетности, которые делают ее полезной для пользовате­лей. Четыре базисных критерия качества — понятность, уместность, надежность и сопоставимость.

Понятность (understandability). Одним из наиболее существенных критериев информации, предоставляемой в финансовой отчетности, является понятность пользователям. С этой целью предполагается, что пользователи обладают необходимыми знаниями в сфере эконо­мики и бухгалтерского учета, а также желанием внимательно ознако­миться с информацией. Тем не менее информация более сложного содержания, изложение которой в финансовых отчетах необходимо в связи полезностью для пользователей, не должна исключаться из отчетов на одном лишь основании, что эта информация может оказаться сложной для понимания.

Уместность (relevance). Для того чтобы быть полезной, информа­ция дол соответствовать задачам пользователей при принятии ими решений. Информация может быть названа соответствующей/умест­ной, если она помогает пользователям, принимающим решения, оценить прошлые, настоящие и будущие события и подтвердить или же скорректировать прошлые оценки.

Уместность информации определяется ее содержанием (nature) и существенностью (materiality). В некоторых случаях содержания информации может быть достаточно для того, чтобы назвать ее уместной. Информация существенна, если ее искажение или пропуск могут повлиять на решение пользователя. Существенность является не только количественной, но и качественной характеристикой, отражая пороговый или минимально приемлемый уровень дохода или расхода.

Надежность (reliability). Для того чтобы быть полезной, инфор­мация должна также быть надежной. Информация может быть названа таковой в том случае, если в ней не содержится существенных ошибок и предвзятых суждений, если она может служить надежной опорой пользователям и правдиво представлять то, что она должна представлять и что ожидают получить пользователи.

С другой стороны, информация может быть уместной, но ненадежной по своему содержанию или методу изложения, что может привести к заблуждениям. Например, в случае возбуждения иска об убытках для организации было бы неуместным представлять все требования по иску в бухгалтерском балансе, в отличие от раскрытия информации о количестве и условиях выдвигаемых требований, уместном в другом виде отчетности.

Достоверность (faithful representation). Надежная информация обязана включать в себя представление сделок и других мероприятий — как состоявшихся, так и запланированных. Поэтому в бухгалтерском балансе должны быть представлены правдивые сведения о сделках и других мероприятиях, которые оказали влияние на актив, задол­женность и собственно капитал организации на дату составления отчетности.

Приоритет содержания над формой (substance over form). Пользователи должны иметь правдивое представление о сделках и других мероприятиях, следовательно, в отчетности эти факты должны отражаться исходя из содержания и экономической реальности, а не только из юридической формы. Содержание сделок и других мероприятий не всегда бесспорно согласуется с юридической формой. Например, организация может передать активы другой стороне по договору купли-продажи, однако помимо этого может быть заключен и договор о том, что организация сохраняет за собой право выкупить эти активы обратно по заранее оговоренной цене, которая рассчитана таким образом, чтобы, по сути, обеспечить покупателю вознаграж­дение за предоставление займа. То есть речь идет о предоставлении займа. При таких условиях отражение в отчетности продажи не будет содержать правдивое представление о заключенной сделке.

Нейтральность (neutrality). Чтобы считаться надежной, инфор­мация, содержащаяся в финансовой отчетности, должна быть бес­пристрастной, т.е. свободной от предвзятых суждений. Финансовая отчетность не является беспристрастной, если информация, содержащаяся в ней, отобрана или представлена таким образом, что может повлиять на принятие решения или формирование мнения с целью достижения запланированного заранее результата.

Осмотрительность (prudence). Составителям финансовой от­четности приходится сталкиваться с неопределенностями, кото­рые неизбежно присутствуют при любых условиях, например при взыскании сомнительных доходов, определении возможной пользы производственных помещений и оборудования, а также количества рекламаций, предъявленных по гарантии, которые могут возникнуть. Осмотрительностью можно назвать наличие некоторой степени осто­рожности при оценке в условиях неопределенности таких факторов, как, например, завышение размера активов или дохода или занижение количества израсходованных средств. Тем не менее применение прин­ципа осмотрительности не разрешает создание скрытых или чрезмер­ных резервов, намеренную недооценку размера активов и дохода или намеренную переоценку задолженности или затрат, поскольку в этом случае финансовая отчетность лишается статуса беспристрастной и не может быть названа качественной и надежной.

Полнота (completeness). Для того чтобы считаться надежными, финансовые отчеты должны быть исчерпывающими, но в пределах существенности и стоимости. Упущения в предоставлении инфор­мации могут привести к ошибкам и заблуждениям, а значит, к нена­дежности и неполноте отчета.

Сопоставимость (comparability). Пользователи должны иметь воз­можность сравнивать финансовую отчетность предприятия за разные периоды времени для того, чтобы выявлять тенденции в финансовом положении предприятия и его функционировании, а также сопоста­вить финансовые отчеты разных предприятий с тем, чтобы оценить их относительное финансовое положение, функционирование и изменения. Поэтому измерение и представление последствий од­нотипных сделок и других мероприятий должны осуществляться на протяжении всего времени существования предприятия.

Поскольку пользователи имеют намерение сравнивать финансо­вое положение предприятия и его изменения с течением времени, очень важно, чтобы финансовые отчеты отражали соответствующую информацию за предшествующие периоды.

Ограничения, позволяющие сбалансировать все вышеуказанные принципы, включают в себя ограничение по своевременности, баланс между выгодами и затратами, баланс между качественными характеристиками.

Своевременность (timeliness). Если информация не предоставляет­ся в срок, позже она может потерять свою актуальность. Возможно, руководителям понадобится соотнести достоинства своевременной отчетности и обеспечение надежности информации. Для того чтобы предоставить своевременную информацию, иногда необходимо сделать отчет до того, как все аспекты совершаемой сделки станут известны, что может понизить надежность информации. И наоборот, если отчетность откладывается до того момента, когда все аспекты сделки или другого мероприятия станут известны, информация может быть в высшей степени надежной, но бесполезной для пользователей, перед которыми стоит задача принятия решений в промежуточные периоды.

Баланс между выгодами и затратами (balance between benefit and cost) представляет собой распространенное ограничение, а не качествен­ную характеристику. Преимущества, получаемое от предоставлен­ной информации, должны превышать затраты на получение этой информации. Оценка преимуществ и затрат является, по существу, процедурой, основанной на экспертных оценках.

Баланс качественных характеристик (balance between qualitative characteristics). На практике сбалансирование, или компромисс, между качественными характеристиками зачастую оказывается необходимым. Как правило, целью такого компромисса является постижение необходимого баланса между характеристиками для реализации цели составления финансовой отчетности. Значение тех или иных характеристик может варьироваться в зависимости от ситуации и нуждаться в таком случае в оценке эксперта.

Далее в табл. 1.3 сравниваются фундаментальные основы, на которых базируется бухгалтерский учет в России и международной практике.

Таблица 1.3

Сравнительная характеристика принципов бухгалтерского учета, применяемых в международной и российской практике