Документирование

При получении аудитором представления о деятельности предприятия и его среде, а также при оценке рисков существенного искажения8документированию подлежат:

• значимые решения, принятые в результате обсуждения членами аудиторской группы вопроса о подверженности финансовой отчетности предприятия существенным искажениям, обусловленным мошенничеством;
• выявленные и оцененные риски существенных искажений, являющихся результатом мошенничества, на уровне финансовой отчетности и предпосылок подготовки финансовой отчетности.

Исходя из оцененных рисков существенного искажения9 документальным образом должны быть оформлены такие ответные действия аудитора, как:

• ответные действия аудитора на оцененные риски существенных искажений, которые являются результатом мошенничества, на уровне финансовой отчетности, а также характер, временные рамки и объем аудиторских процедур и их взаимосвязь с оцененным уровнем риска существенных искажений, обусловленных мошенничеством, на уровне предпосылок финансовой отчетности;
• результаты проведения аудиторских процедур, включая процедуры, разработанные в ответ на риск обхода руководством средств внутреннего контроля.

Аудитор должен документировать порядок сообщения о фактах мошенничества руководству, лицам, отвечающим за управление, регулирующим органам и другим заинтересованным лицам.

Если аудитор предполагает, что риск существенных искажений, которые вызваны мошенничеством, связанным с признанием дохода, не соответствует обстоятельствам задания, следует документально обосновать данное предположение.

Объем, в котором изучаемые вопросы подлежат документированию, является предметом профессионального суждения аудитора.

При проведении аудита предприятий государственного сектора необходимо учитывать требования законодательных актов, постановлений, инструкций и директив министерств, касающихся выявления фактов мошенничества и ошибок. Использование государственных средств предполагает, что в ходе проведения аудита будет уделено особое внимание вопросам мошенничества.

Учет законов и нормативных актов при аудите финансовой отчетности

ISA 250 «Consideration of laws and regulations in an audit of financial statements»

При планировании и выполнении аудиторских процедур, а также при оценке и представлении результатов аудита аудитор должен сознавать, что несоблюдение предприятием законов и нормативных актов может оказать существенное влияние на финансовую отчетность. Однако нельзя ожидать, что аудит выявит все случаи несоблюдения законов и нормативных актов. Обнаружение подобных случаев независимо от их существенности ставит под сомнение честность руководства и сотрудников предприятия и требует рассмотрения возможных последствий в отношении других вопросов аудита.

Под термином «несоблюдение» понимается действие или бездействие предприятия, как преднамеренное, так и непреднамеренное, которое противоречит действующим законам и нормативным актам. Такие действия относятся к операциям, которые были осуществлены самим субъектом или от его имени руководством или сотрудниками предприятия. Несоблюдением не считается нарушение норм личного поведения, не связанных с деловыми отношениями, со стороны руководства или сотрудников предприятия.

Уровень профессиональной подготовки аудитора, его опыт и знание бизнеса предприятия и отрасли могут помочь ему определить, что отдельные действия, привлекшие его внимание, содержат признаки несоблюдения законов и нормативных актов.

Аудитор не несет и не может нести ответственности за предотвращение фактов несоблюдения законов и нормативных актов. Тем не менее ежегодное проведение аудита способствует такому предотвращению.

При аудите всегда есть неизбежный риск того, что некоторые существенные искажения в финансовой отчетности не будут выявлены, несмотря на надлежащее планирование аудита и его проведение в соответствии с МСА. Уровень риска повышается, когда:

• законы и нормативные акты, регулирующие деятельность предприятия, не оказывают существенного влияния на финансовую отчетность и не учитываются информационными системами, имеющими отношение к финансовой отчетности;
• на эффективность аудиторских процедур оказывают влияние:
• ограничения, присущие системе внутреннего контроля;
• проведение тестирования;
• большинство доказательств, полученных аудитором, носят скорее убедительный, нежели исчерпывающий характер;
• несоблюдение законов и нормативных актов включает действия, направленные на сокрытие фактов несоблюдения (сговор, подлог документов, умышленное неотражение операций в учете, действия высшего руководства в обход систем контроля или умышленное искажение информации, предоставляемой аудитору).

В соответствии с МСА 200 аудитор должен планировать и проводить аудит с позиции профессионального скептицизма, сознавая, что аудит может выявить условия или события, которые поставят под сомнение соблюдение предприятием законов и нормативных актов10.

Чтобы сформировать мнение о соответствии финансовой отчетности требованиям законов и нормативных актов, аудитор должен планировать процедуры проверки соблюдения предприятием требований законов и нормативных актов.

При планировании аудита аудитор должен получить общее понимание того, какие основные законы и нормативные акты регулируют деятельность предприятия и отрасли, а также того, как предприятие соблюдает требования указанных законов и нормативных актов. При ознакомлении с законодательством аудитору следует принять во внимание, что некоторые законы и нормативные акты могут быть источником возникновения бизнес-рисков и тем самым оказывать значительное влияние на деятельность предприятия.

Для формирования общего понимания законов и нормативных актов аудитор должен:

• использовать имеющуюся информацию о деятельности фирмы клиента, отрасли, к которой она относится, правовой и нормативной среде и других внешних факторах;
• узнать у руководства о законах и нормативных актах, которые могут оказывать существенное влияние на деятельность фирмы клиента;
• обсудить с руководством политику или процедуры, принятые для выявления, оценки и отражения в учете судебных исков и санкций;
• обсудить законодательные и нормативные требования с аудиторами дочерних предприятий в других странах.

После общего ознакомления с требованиями законов и нормативных актов аудитору необходимо выполнить дополнительные аудиторские процедуры, направленные на выявление случаев несоблюдения законов и нормативных актов, которые следует учесть при составлении финансовой отчетности, а именно:

• направить руководству запрос о том, соблюдает ли предприятие применимые законы и нормативные акты;
• проверить переписку предприятия с соответствующими органами регулирования и лицензирующими органами.

Далее аудитор должен получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства соблюдения тех законов и нормативных актов, которые влияют на определение существенных сумм и раскрытий в финансовой отчетности. Аудитор должен иметь достаточное понимание таких законов и нормативных актов, чтобы руководствоваться ими при проверке утверждений, относящихся к определению сумм, которые подлежат отражению в учете, и раскрываемой информации.

Аудитор должен учитывать, что аудиторские процедуры, применяемые с целью формирования мнения о финансовой отчетности, могут выявить факты возможного несоблюдения законов и нормативных актов. В числе таких процедур:

• ознакомление с протоколами собраний;
• запросы, адресованные руководству и юрисконсульту, о судебных разбирательствах, исках и санкциях;
• проверка по существу путем детальных тестов в отношении классов операций, сальдо счетов или раскрываемых сведений.

Аудитор должен получить письменное заявление руководства о том, что аудитору сообщены все известные имевшие место или возможные факты несоблюдения законов и нормативных актов, влияние которых должно учитываться при подготовке финансовой отчетности. Аудитор вправе предположить, что клиент соблюдает данные законы и нормативные акты, при отсутствии доказательств обратного.