Налоговый учет расходов, связанных с производством и реализацией

Для целей исчисления налога на прибыль расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы, связанные с производством и реализацией включают в себя:

· материальные расходы;

· расходы на оплату труда;

· амортизацию;

· прочие расходы.

Расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты. При этом должен выдерживаться принцип равномерного и пропорционального формирования доходов и расходов. При получении доходов в течение нескольких отчетных (налоговых) периодов и условии, что связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно, с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

Расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.

Датой осуществления материальных расходов признается:

дата передачи в производство сырья и материалов - в части сырья и материалов, приходящихся на произведенные товары (работы, услуги);

дата подписания налогоплательщиком акта приемки-передачи услуг (работ) - для услуг (работ) производственного характера.

В качестве расхода признаются:

амортизация - ежемесячно исходя из суммы начисленной амортизации, рассчитываемых в соответствии с порядком, установленным НК РФ;

расходы на оплату труда - ежемесячно, исходя из суммы начисленных расходов на оплату труда;

расходы на ремонт основных средств - в том отчетном периоде, в котором они были осуществлены вне зависимости от их оплаты;

расходы по обязательному и добровольному страхованию (негосударственному пенсионному обеспечению) - в том отчетном (налоговом) периоде в котором, в соответствии с условиями договора, налогоплательщиком были перечислены (выданы из кассы) денежные средства на оплату страховых (пенсионных) взносов. Если по условиям договора страхования (негосударственного пенсионного обеспечения) предусмотрена уплата страхового (пенсионного) взноса разовым платежом, то по договорам, заключенным на срок более одного отчетного периода, расходы признаются равномерно в течение срока действия договора.

Датой осуществления прочих расходов признается:

1) дата начисления налогов (сборов) - для сумм налогов, сборов и иных обязательных платежей;

2) дата начисления в соответствии с правилами, установленными в НК РФ, – для расходов в виде отчислений в резервы;

3) дата расчетов или предъявления налогоплательщику документов, служащих для расчетов, либо последний день отчетного (налогового) периода – для расходов в виде –

сумм комиссионных сборов;

расходов на оплату сторонним организациям за выполненные ими работы (предоставленные услуги);

арендных (лизинговых) платежей за арендуемое (принятое в лизинг) имущество;

для иных подобных расходов;

3) дата перечисления денежных средств с расчетного счета (выплаты из кассы) налогоплательщика - для расходов в виде:

сумм выплаченных подъемных;

компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов;

5) дата утверждения авансового отчета командированного работника для расходов на:

командировки;

содержание служебного автотранспорта;

представительские расходы;

иные подобные расходы;

6) дата перехода права собственности на иностранную валюту и драгоценные металлы, а также последний день текущего месяца - по расходам в виде отрицательной курсовой разницы по имуществу и требованиям (обязательствам), стоимость которых выражена в иностранной валюте, и отрицательной переоценки стоимости драгоценных металлов;

7) дата реализации или иного выбытия ценных бумаг - по расходам, связанным с приобретением ценных бумаг, включая их стоимость;

8) дата признания должником либо дата вступления в силу решения суда – по расходам в виде сумм штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба;

9) дата перехода права собственности на иностранную валюту – для расходов от продажи (покупки) иностранной валюты.

К материальным расходам относятся расходы на сырье, материалы, покупные полуфабрикаты, комплектующие изделия; на инструменты, инвентарь, приборы, спецодежду (не являющихся амортизируемым имуществом); на топливо, воду, энергию всех видов; на работы и услуги производственного характера, выполняемыми сторонними организациями. Стоимость материальных ценностей, включаемых в материальные расходы, определяется по сумме фактических затрат, связанных с их приобретением.

К расходам на оплату труда относятся любые начисления работникам в денежной или натуральной формах, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

К амортизации относятся суммы начисленной амортизации по амортизируемому имуществу, в состав которого включаются амортизируемые основные средства и амортизируемые нематериальные активы.

К прочим расходам относятся все расходы, кроме указанных выше, связанные с производством и реализацией продукции, работ, услуг. Большинство из этих расходов включается в налоговую базу по сумме фактических затрат, но некоторые из них являются нормируемыми и включаются в налоговую базу в пределах нормы. В состав прочих расходов, например, включаются:

1) суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством РФ о налогах и сборах порядке;

2) расходы на сертификацию продукции и услуг;

6) расходы по обеспечению нормальных условий труда и техники безопасности, предусмотренных законодательством РФ, а также расходы на лечение профессиональных заболеваний работников, занятых на работах с вредными или тяжелыми условиями труда;

7) расходы по набору работников, включая оплату услуг специализированных компаний по подбору персонала;

8) расходы на оказание услуг по гарантийному ремонту и обслуживанию, включая отчисления в резерв на предстоящие расходы на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание; 9) арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество;

10) расходы на содержание служебного автотранспорта. Расходы на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилейв пределах норм, установленных Правительством РФ;

11) расходы на командировки (проезд, наем жилья, суточные в пределах норм, установленных Правительством РФ, и другие расходы);

12) расходы на оплату юридических и информационных услуг; расходы на оплату консультационных и иных аналогичных услуг; плата государственному и (или) частному нотариусу за нотариальное оформление в пределах тарифов, утвержденных в установленном порядке; расходы на оплату аудиторских услуг; расходы на оплату услуг по управлению организацией или отдельными ее подразделениями;

13) расходы на публикацию бухгалтерской отчетности, а также публикацию и иное раскрытие другой информации, если законодательством РФ на налогоплательщика возложена обязанность осуществлять их публикацию (раскрытие);

14) представительские расходы, связанные с официальным приемом и обслуживанием представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и поддержания сотрудничества в пределах нормы (4% от фонда оплаты труда);

15) расходы на подготовку и переподготовку кадров, состоящих в штате налогоплательщика, на договорной основе;

16) расходы на канцелярские товары; расходы на почтовые, телефонные, телеграфные и другие подобные услуги, расходы на оплату услуг связи, вычислительных центров и банков, включая расходы на услуги факсимильной и спутниковой связи, электронной почты, а также информационных систем (СВИФТ, Интернет и иные аналогичные системы);

17) расходы, связанные с приобретением права на использование программ для ЭВМ и баз данных по договорам с правообладателем (по лицензионным соглашениям); расходы на обновление программ для ЭВМ и баз данных;

18) расходы на текущее изучение (исследование) конъюнктуры рынка, сбор и распространение информации, непосредственно связанной с производством и реализацией товаров (работ, услуг);

19) расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг).

К расходам организации на рекламу:

расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети;

расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;

расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.

20) расходы налогоплательщика на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения массовых рекламных кампаний, а также на прочие виды рекламы, осуществленные им в течение налогового (отчетного) периода, для целей налогообложения признаются в пределах норм (в размере, не превышающем 1% от выручки);

21) расходы на подготовку и освоение новых производств, цехов и агрегатов;

22) расходы некапитального характера, связанные с совершенствованием технологии, организации производства и управления;

23) расходы на услуги по ведению бухгалтерского учета, оказываемые сторонними организациями и индивидуальными предпринимателями;

24) периодические (текущие) платежи за пользование правами на результаты интеллектуальной деятельности и средствами индивидуализации (в частности, правами, возникающими из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности);

25) платежи за регистрацию прав на недвижимое имущество и землю, сделок с указанными объектами, платежи за предоставление информации о зарегистрированных правах, оплата услуг уполномоченных органов и специализированных организаций по оценке имущества, изготовлению документов кадастрового и технического учета (инвентаризации) объектов недвижимости;

26) расходы по договорам гражданско-правового характера (включая договоры подряда), заключенным с индивидуальными предпринимателями, не состоящими в штате организации;

27) взносы по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев и профессиональных заболеваний производимые в соответствии с законодательством РФ;

28) расходы на ремонт основных средств ( они признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены);

29) расходы на освоение природных ресурсов (для целей налогообложения указанные расходы включаются в состав прочих расходов равномерно в течение пяти лет). Если данные расходы оказались безперспективными, то они включаются в состав прочих расходов равномерно в течение пяти лет;

30) расходы на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки - это расходы, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг), в частности, расходы на изобретательство.

Указанные расходы равномерно включаются налогоплательщиком в состав прочих расходов в течение двух лет при условии использования указанных исследований и разработок в производстве и (или) при реализации товаров (работ, услуг).

Если расходы налогоплательщика на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки не дали положительного результата, они также подлежат включению в состав прочих расходов равномерно в течение трех лет ххххх;

31) расходы на обязательное и добровольное страхование имущества включают страховые взносы по всем видам обязательного страхования, а также по добровольному страхованию имущества по установленному НК РФ перечню.

Расходы по обязательным видам страхования включаются в состав прочих расходов в пределах страховых тарифов, утвержденных в соответствии с законодательством РФ и требованиями международных конвенций. В случае если данные тарифы не утверждены, расходы по обязательному страхованию включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат.

Расходы по добровольному страхованию включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат;

32) другие прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.

Расходы, связанные с производством и реализацией, делятся на прямые и косвенные.

Перечень прямых расходов устанавливается организацией самостоятельно.

К прямым расходам могут относиться:

· материалы, покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, непосредственно входящие в состав изготавливаемой продукции, или являющиеся необходимым компонентом при производстве продукции, работ, услуг;

· расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства продукции, работ, услуг, а также суммы единого социального налога, начисленного на указанные суммы расходов на оплату труда;

· суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве продукции, работ, услуг.

Все остальные расходы являются косвенными. В состав косвенных расходов включаются стоимость косвенных материалов, косвенные расходы на оплату труда, косвенные суммы начисленной амортизации, прочие расходы. Сумма косвенных расходов в полном объеме включается в расходы отчетного (налогового периода).

Суммы прямых расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, включаются в расходы отчетного (налогового) периода следующим образом:

Рпр = Робщ - Снзп – Сгп – Сто ,

где Рпр – прямые расходы, включаемые в расходы периода; Робщ – общая сумма прямых расходов за период; Снзп - стоимость незавершенного производства на конец периода; Сгп – стоимость остатков готовой продукции на конец периода; Сто – стоимость остатков товаров отгруженных на конец периода.

Методику определения стоимости незавершенного производства на конец отчетного периода (Снзп) для целей исчисления налога на прибыль организация разрабатывает самостоятельно в учетной налоговой политике.

Стоимость остатков готовой продукции (товаров отгруженных) на конец периода (Сгп, Сто) определяется по сумме прямых затрат, приходящихся на них:

Сгп (Сто) = Сгп нач (Сто нач) + Сгп пост (Сто пост) - Сгп прод (Сто прод),

где Сгп нач (Сто нач) - стоимость по сумме прямых затрат остатков готовой продукции (товаров отгруженных) на начало периода; Сгп пост (Сто пост) – стоимость по сумме прямых затрат поступившей готовой продукции (товаров отгруженных) за месяц; Сгп прод (Сто прод) - стоимость по сумме прямых затрат проданной готовой продукции (товаров отгруженных) за месяц.

10. УЧЕТ ГОТОВОЙ ПРОДУКЦИИ И ЕЕ ПРОДАЖИ

10.1. Понятие готовой продукции и ее оценка

Готовой продукцией называется продукция, которая полностью закончена обработкой, принята техническим контролем и сдана на склад или принята заказчиком в соответствии с утвержденным для данной продукции порядком ее приемки. Изделия, не прошедшие всех стадий обработки и не принятые техническим контролем, учитываются в составе незавершенного производства. Для организаций, выполняющих работы и оказывающих услуги, продукцией их производственной деятельности являются выполненные для других организаций работы и оказанные услуги. В составе незавершенного производства остаются продукция, работы и услуги, подлежащие сдаче заказчику и не оформленные актами приемки.

Готовая продукция оценивается по фактической производственной или нормативной (плановой) себестоимости в зависимости от установленного учетной политикой варианта учета. В этой оценке она отражается в балансе организации.

При синтетическом учете готовой продукции по фактической производственной себестоимости аналитический учет отдельных наименований готовой продукции ведется либо по фактической производственной себестоимости, либо по учетным ценам.

Оценка готовой продукции по фактической производственной себестоимости применяется, как правило, в индивидуальном производстве продукции. Для других производств такой способ оценки слишком трудоемок, поэтому применяется оценка готовой продукции по учетным ценам. В качестве учетных цен могут быть использованы плановая себестоимость, отпускная цена и т.п.

При применении в текущем учете учетных цен обособленно выделяются отклонения фактической производственной себестоимости изделий от их стоимости по учетным ценам. Эти отклонения отражаются не по отдельным наименованиям, а по однородным группам готовых изделий.

При организации синтетического учета готовой продукции по нормативной (плановой) себестоимости аналитический учет отдельных наименований готовой продукции ведется в этой же оценке. По окончании отчетного периода (месяца) определяются и отдельно учитываются отклонения фактической производственной себестоимости от нормативной (плановой) себестоимости готовой продукции.

10.2. Синтетический учет готовой продукции

Жизненный цикл готовой продукции в организации составляют этапы: выпуск из производства - отпуск (отгрузка) покупателям. В соответствии с этим в учете выделяются следующие группы учетных операций: учет выпуска, учет отгрузки (отпуска) и расходов, связанных со сбытом.

Для учета готовой продукции и ее отгрузки используется активный счет 43 “Готовая продукция”, общий порядок записей на котором представлен ниже:

Учет выпуска готовой продукции

Выпуск готовой продукции и сдача ее на склад оформляются приемо-сдаточными накладными, а выполненные работы или оказанные услуги - приемо-сдаточными актами. На основании накладных составляются ведомости выпуска продукции за отчетный месяц.

Сданная на склад готовая продукция учитывается аналогично учету материальных ценностей в карточках или в книгах количественно-сортового учета. Карточки складского учета открываются на каждое наименование изделий. Записи в карточках производятся по каждому приходному и расходному документу с выведением остатка после каждой записи.

Учет выпуска готовой продукции организуется по одному из двух вариантов: с использованием счета 40 “Выпуск продукции (работ, услуг)” или без него. Избранный вариант учета указывается в учетной политике организации.

Счет 40 используется тогда, когда учет готовой продукции на счете 43 ведется по нормативной (плановой) себестоимости. На счете 40 обобщается информация о выпущенной продукции (работах, услугах) и выявляются отклонения фактической производственной себестоимости продукции (работ, услуг) от нормативной (плановой) себестоимости. Выявленные отклонения ежемесячно списываются на счет 90 «Продажи», поэтому счет 40 сальдо не имеет.

Учет выпуска готовой продукции без применения счета 40 является наиболее распространенным в отечественной практике. Продукция, изготовленная для продажи, а также частично предназначенная для собственных нужд организации, приходуется на склад с отражением по дебету счета 43 “Готовая продукция” и кредиту производственных счетов (20, 23). Поступающая систематически (ежедневно) на склад из производства и отгружаемая со склада продукция в течение месяца учитывается по учетным ценам. По окончании месяца определяется фактическая производственная себестоимость, и на величину отклонений фактической производственной себестоимости от стоимости выпущенной продукции по учетным ценам даются корректировочные записи (обычная или сторнировочная):

Д-т сч. 43 «Готовая продукция»

К-т счетов 20 «Основное производство», или 23 «Вспомогательные производства».

Учет отгрузки готовой продукции

Отгрузка и отпуск готовой продукции осуществляется складом на основании приказов-накладных. При отгрузке железнодорожная станция выписывает транспортную накладную, которая сопровождает груз в пути, а отправителю выдается квитанция железнодорожной накладной. Данные железнодорожной накладной записываются в счет-фактуру и платежные документы, которые сдаются в банк или передаются покупателю.

Отгрузка (отпуск) продукции производится в соответствии с заключенными договорами или непосредственно в процессе свободной продажи. У приобретателя право собственности на продукцию по договору возникает с момента ее передачи, если иное не предусмотрено законом или договором (ст. 223 ГК РФ). Передачей продукции признается вручение ее приобретателю, сдача перевозчику для отправки приобретателю или сдача в организацию связи для пересылки приобретателю. Продукция считается врученной приобретателю с момента ее фактического поступления во владение приобретателя или указанного им лица. К передаче продукции приравнивается передача коносамента или иного товаросопроводительного документа на нее.

Учет отгрузки готовой продукции ведется в зависимости от момента признания в бухгалтерском учете выручки от ее продажи. Выручка признается в бухгалтерском учете при наличии условий:

· организация имеет право на получение этой выручки (если оно вытекает из конкретного договора или подтверждено иным соответствующим образом);

· сумма выручки может быть определена;

· имеется уверенность в увеличении экономических выгод организации в результате конкретной операции (при получении оплаты либо отсутствии неопределенности в ее получении);

· право собственности на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);

· расходы в связи с этим доходом могут быть определены.

В случае признания в бухгалтерском учете выручки отгруженная или сданная на месте покупателям готовая продукция, расчетные документы за которую представлены этим покупателям, списывается со счета 43 в дебет счета 90 «Продажи» в той оценке, в которой она учитывалась на счете 43. При организации учета на счете 43 готовой продукции по фактической производственной себестоимости синтетический (ежедневный) отпуск конкретных наименований изделий осуществляется, как правило, по учетным ценам. Фактическая производственная себестоимость отгруженной и отпущенной продукции определяется расчетным путем по окончании месяца. Исчисляется процентное отношение фактической себестоимости остатка на начало месяца и поступившей из производства готовой продукции к их стоимости по учетным ценам. По выявленному проценту, распространенному на стоимость остатка готовой продукции на конец месяца по учетным ценам, определяется фактическая себестоимость готовой продукции на складе. Затем из фактической себестоимости остатка готовой продукции на начало месяца и поступившей за месяц готовой продукцией вычитается фактическая себестоимость остатка готовой продукции на конец месяца. Пример такого расчета приведен ниже.

Расчет фактической производственной себестоимости отгруженной продукции (руб.)

	Учетная группа 1
Показатели	по учетным ценам	по фактической себестоимости
1. Остаток готовой продукции на начало месяца	50 000	40 000
2. Поступило готовой продукции за месяц	102 000	81 000
3. Итого:	152 000	121 000
4. Процент фактической себестоимости
5. Отгружено готовой продукции за месяц	132 000	132 000 .79.6 /100 = =105080
6. Остаток готовой продукции на конец месяца	20 000	15 920

Может применяться и другой способ определения фактической себестоимости отгруженной продукции, при котором отгруженная продукция по учетным ценам корректируется на сумму отклонений фактической себестоимости готовой продукции от ее стоимости по учетным ценам. Пример расчета приведен ниже.

Расчет отклонений фактической себестоимости от стоимости по учетным ценам отгруженной и проданной продукции(руб.)

Показатели	По учетным ценам	Отклонения (+,–)	По фактической себестоимости
1. Готовая продукция на начало месяца	50 000	-10 000	40 000
2. Поступило готовой продукции за месяц	102 000	-21 000	81 000
3. Итого	152 000	-31 000	121 000
4. Процент отклонений
5. Отгружено готовой продукцуии за месяц	132 000	= –26 915	105 085
6. Остаток готовой продукции на конец месяца	20 000	–4 085	15 915

Одновременно со списанием отгруженной продукции (кредит счета 43, дебет счета 90) на суммы предъявленных покупателям расчетных документов показывается увеличение задолженности покупателей за продукцию по дебету счета 62 и кредиту счета 90 и начисляется НДС и акциз (по акцизной продукции) по дебету счета 90 и кредиту счета 68 или 76.

Если выручка от продажи отгруженной продукции определенное время не может быть признана в бухгалтерском учете (например, при экспорте продукции), то при ее фактической отгрузке или передаче она списывается со счета 43 на счет 45 “Товары отгруженные”. Счет 45 - активный. Отгруженная продукция учитывается на счете 45 по фактической производственной или нормативной (плановой) себестоимости в зависимости от установленного учетной политикой варианта учета.

На счете 45 отгруженная продукция числится до момента признания выручки. С наступлением этого момента (при экспорте - предъявление покупателям расчетных документов, в комиссионной торговле - поступление извещения комиссионера о продаже переданных ему изделий, в договоре купли-продажи - момент оплаты отгруженной продукции и др.) продукция считается проданой и списывается с кредита счета 45 в дебет счета 90.

10.3. Учет расходов на продажу

В процессе продажи продукции организация производит расходы по ее сбыту и доведению до потребителей. Расходы на продажу включают расходы на тару и упаковку готовой продукции на складах организации; на доставку продукции на станцию (пристань) отправления, погрузку в вагоны, суда, автомобили и другие транспортные средства; комиссионные сборы, уплачиваемые сбытовым и другим посредническим организациям; на рекламу, представительские расходы и др.

Учет расходов на продажу организации ведут на активном счете 44 “Расходы на продажу”.

Со счета 44 расходы на продажу списываются полностью или частично в зависимости от принятого организацией варианта в учетной политике. При частичном списании расходов на продажу распределению подлежат расходы на упаковку и транспортировку продукции. Все остальные расходы на продажу (за исключением расходов на упаковку и транспортировку) ежемесячно относятся на себестоимость проданной продукции (работ, услуг).

Порядок списания расходов зависит от признания выручки в бухгалтерском учете. Если выручка от продажи продукции может быть признана в бухгалтерском учете, то в этом случае сумма расходов на продажу списывается со счета 44 на счет 90 (дебет счета 90, кредит счета 44).

Если выручка от продажи отгруженной продукции определенное время не может быть признана в бухгалтерском учете, то в этом случае расходы на продажу списываются с кредита счета 44 в дебет счета 45 “Товары отгруженные”.

Расходы на продажу не относятся на себестоимость работ и услуг, не проданных на сторону.

10.4.Учет продажи продукции (работ, услуг) и расчетов с покупателями (заказчиками)

Процесс продажи представляет собой совокупность хозяйственных операций, связанных со сбытом продукции. Продажи продукции осуществляется в соответствии с заключенными договорами с покупателями (заказчиками). Цель отражения хозяйственных операций по продаже на счетах бухгалтерского учета - выявление финансового результата от продажи продукции (работ, услуг). Расчет финансового результата производится ежемесячно на основании документов, подтверждающих продажу продукции (работ, услуг).

Для учета данного процесса используется бессальдовый счет 90 “Продажи)”.

На счете 90 как по дебету, так и по кредиту отражается один и тот же объем продажи продукции (работ, услуг), но в разных оценках - по кредиту - по ценам продажи, а по дебету - по полной себестоимости с НДС , акцизом и аналогичными обязательными платежами. Сопоставляя выручку от продажи продукции (работ, услуг) с суммой, отраженной по дебету счета 90, выявляют результат от продажи продукции (работ, услуг) - прибыль или убыток, который относят на счет 99 “Прибыли и убытки”.

Операции на счете 90 отражаются при признании в бухгалтерском учете выручки от продажи продукции (работ, услуг). Налогообложение проданной продукции осуществляется в зависимости от выбранного налоговой учетной политикой варианта:

· для исчисления налога на прибыль – по начислению или по кассовому методу;

· для исчисления НДС – по отгрузке или по оплате, если день оплаты предшествует отгрузке;

· по акцизам по подакцизным товарам – по отгрузке.

По счету 90 «Продажи» открываются субсчета:

90-1 «Выручка» - для учета поступления активов, признаваемых выручкой;

90-2 «Себестоимость продаж» - для учета себестоимости проданной продукции (работ, услуг), по которой на субсчете 90-1 признана выручка;

90-3 «Налог на добавленную стоимость» - для учета суммы НДС, причитающейся к получению от покупателя (заказчика);

90-4 «Акцизы» - для учета суммы акцизов, включенных в цену проданной продукции;

90-5 «Экспортные пошлины» - для учета экспортных пошлин, уплачиваемых организацией-экспортером;

90-9 «Прибыль (убыток) от продаж» - для выявления финансового результата (прибыли или убытка) от продаж за отчетный месяц.

По мере признания выручки в бухгалтерском учете на сумму предъявленных покупателям (заказчикам) расчетных документов за отгруженную продукцию, выполненные работы и оказанные услуги организации в течение года дают записи по кредиту счета 90-1 «Выручка» и дебету счета 62.

Списание отгруженной продукции, выполненных работ и оказанных услуг в дебет счета 90 производится по-разному в зависимости от принятой учетной политики предприятия.

В случае учета готовой продукции (работ, услуг) по фактической производственной себестоимости величина отгруженной продукции (работ, услуг) списывается в дебет счета 90, субсчет 2 в этой же оценке:

· фактическая производственная себестоимость продукции -

Д-т сч. 90, субсчет 2 «Себестоимость продаж»

К-т сч. 43 «Готовая продукция»;

· фактическая производственная себестоимость выполненных работ и оказанных услуг -

Д-т сч. 90-2 «Себестоимость продаж»

К-т сч. 20 «Основное производство».

Если учет готовой продукции ведется по нормативной (плановой) себестоимости, то фактическая производственная себестоимость отгруженной продукции (работ, услуг) слагается в результате списания в дебет счета 90, субсчет 2 двух сумм:

· нормативной (плановой) себестоимости -

Д-т сч. 90, субсчет 2 «Себестоимость продаж»

К-т счетов 43, 20;

· отклонений фактической производственной себестоимости от нормативной (плановой) себестоимости -

Д-т сч. 90, субсчет 2 «Себестоимость продаж»

К-т сч. 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)».

Если учетной политикой организации предусмотрено списание общехозяйственных расходов в качестве условно-постоянных непосредственно в дебет счета 90, то себестоимость отгруженной продукции (работ, услуг) списывается следующим образом:

· фактическая или нормативная (плановая) цеховая себестоимость -

Д-т сч. 90, субсчет 2 «Себестоимость продаж»

К-т сч. 43, 20;

· отклонение фактической производственной себестоимости от нормативной (плановой) себестоимости -

Д-т сч. 90, субсчет 2 «Себестоимость продаж»

К-т сч. 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»;

· общехозяйственные расходы -

Д-т сч. 90, субсчет 2 «Себестоимость продаж»

К-т сч. 26 «Общехозяйственные расходы».

Расходы на продажу, произведенные в отчетном периоде и относящиеся к проданной продукции, списываются на себестоимость проданной продукции (работ, услуг) -

Д–т сч. 90, субсчет 2 «Себестоимость продаж»

К-т сч. 44 «Расходы на продажу».

Налог на добавленную стоимость относится в дебет счета 90, субсчет 3 в корреспонденции со счетом 68:

Д-т сч. 90, субсчет 3 «Налог на добавленную стоимость»

К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам (НДС)».

Акциз начисляется аналогично НДС: по дебету счета 90, субсчет 4 «Акцизы» и кредиту счета 68.

Экспортные пошлины начисляются по вывозимым с территории РФ товарам по утвержденному Правительством РФ перечню товаров:

Д-т сч.90, субсчет 5 «Экспортные пошлины»

К-т сч.68 «Расчеты по налогам и сборам» (ЭП).

В течение отчетного года записи по субсчетам счета 90 ведутся нарастающим итогом. По окончании каждого месяца на счете 90 «Продажи», субсчет 1 «Выручка» образуется кредитовый оборот, на субсчетах 2 «Себестоимость продаж», 3 «Налог на добавленную стоимость», 4 «Акцизы», 5 «Экспортные пошлины»– дебетовые обороты. Ежемесячно кредитовый оборот по субсчету 1 сопоставляется с совокупным дебетовым оборотом по субсчетам 2, 3, 4, 5 (без закрытия субсчетов). Результат сопоставления ежемесячно списывается на счет 99 «Прибыли и убытки» записью:

· прибыль: Д-т сч.90, субсчет 9 «Прибыль/убыток от продаж»

К-т сч.99 «Прибыли и убытки»;

· убыток: Д-т сч.99 «Прибыли и убытки»

К-т сч.90, субсчет 9 «Прибыль/убыток от продаж».

По окончании года все субсчета счета 90 (кроме субсчета 9) закрываются внутренними записями на субсчет 9:

Д-т сч. 90, субсчет1 «Выручка»

К-т сч. 90, субсчет 9 «Прибыль/убыток от продаж»;

Д-т сч.90, субсчет 9 «Прибыль/убыток от продаж»

К-т сч. 90, субсчет 2 «Себестоимость продаж»;

Д-т сч.90, субсчет 9 «Прибыль/убыток от продаж»

К-т сч. 90, субсчет 3 «Налог на добавленную стоимость»;

Д-т сч.90, субсчет 9 «Прибыль/убыток от продаж»

К-т сч. 90, субсчет 4 «Акцизы»;

Д-т сч.90, субсчет 9 «Прибыль/убыток от продаж»

К-т сч.90, субсчет 5 «Экспортные пошлины».

Если выручка от продажи отгруженной продукции не может быть определенное время признана в бухгалтерском учете, то в этом случае суммы, принятые на учет по счету 45 “Товары отгруженные”, списываются в дебет счета 90, субсчет 2 с момента признания в бухгалтерском учете выручка от продажи продукции.

Учет расчетов с покупателями и заказчиками ведется на одноименном активном счете 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками”:

Покупатель оплачивает поставленную продукцию с соблюдением порядка и формы расчетов, предусмотренных договором поставки. Если соглашением сторон порядок и формы расчетов не определены, то расчеты осуществляются платежными поручениями.

В соответствии с заключенными договорами организация может получать авансы под поставку материальных ценностей, под выполнение работ или при оплате продукции и работ по частичной их готовности.

Для учета полученных от покупателя (заказчика) авансов (предварительной оплаты) может быть открыт субсчет к счету 62 “Расчеты по авансам полученным”.

Суммы полученных организацией авансов (предварительной оплаты) отражаются на субсчете счета 62 в виде кредиторской задолженности в корреспонденции со счетами учета денежных средств.

Одновременно начисляется НДС, подлежащий взносу в бюджет, с суммы полученного аванса (предварительной оплаты) по установленной ставке (18/118 или 10/110 в зависимости от вида товара). Сумма начисленного налога отражается бухгалтерской записью:

Д-т сч.76, субсчет «НДС по авансам полученным»

К-т сч.68 «Расчеты по налогам и сборам (НДС)».

По видам договоров с длительными сроками поставок (больше шести месяцев), включенных в перечень, установленный Правительством РФ, НДС с полученных авансов не начисляется.

При отгрузке продукции, выполненных работ (услуг) на сумму начисленного налога на добавленную стоимость сначала делается обратная запись (дебет счета 68 НДС, кредит сч.76, субсчет «НДС по авансам полученным»), а затем отражаются все операции, связанные с реализацией продукции (работ, услуг).

Зачет полученных авансов (предварительных оплат) производится бухгалтерской записью:

Д-т сч. 62, субсчет “Расчеты по авансам полученным”

К-т сч. 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками”.