Система учета издержек в связи с особенностями технологии и организации производства, проведением затрат.

Рассмотрим факторы технологии и организации производства, влияющие на формирование издержек производства на примере химической промышленности.

Формирование структуры издержек производства на химических предприятиях зависит в первую очередь от видов выпускаемой продукции и типов химических производств.

На химических предприятиях производятся многие виды продукции. Химическая продукция по типу ее получения в производстве делится на крупнотоннажную и малотоннажную.

Выработка крупнотоннажной продукции сосредоточена на предприятиях основной химии (производство неорганических кислот, солей, удобрений, пластмасс и т.д.). На предприятиях по выпуску такой продукции в системе управленческого учета упрощается контроль за технологическим процессом и формированием издержек производства по видам, местам возникновения (центрам затрат и центрам ответственности), а также по наименованиям (видам, маркам, сортам) выпускаемой продукции.

К малотоннажной продукции относятся лаки, краски, смолы, товары бытовой химии. Малотоннажная продукция выпускается в широкой номенклатуре по различным видам, маркам и другим признакам.

По такой продукции объекты учета издержек производства укрупняются, а при калькулирование себестоимости используются различные способы распределения расходов.

Вырабатываемая химическими предприятиями продукция, как правило, однородна, и поэтому издержки производства формируются непосредственно в технологических процессах. Организационно-технологической особенностью ряда химических производств является деление их на пределы (стадии, процессы), в пределах которых происходят качественные изменения физико-химических свойств обрабатываемого предмета труда (сырья, материала), формируются издержки производства и создается новая потребительская стоимость.

На предприятиях химической промышленности многие производства относятся к комплексным, где в результате единого технологического процесса вырабатываются разные виды продукции. Это затрудняет распределение затрат на производство между отдельными видами продукции, так как практически все произведенные затраты являются общими для всего комплекса вырабатываемых продуктов.

Разнообразие технологических и организационных факторов, влияющих на формирование себестоимости химической продукции, определяет использование различных способов ее калькулирования.

Способ исключения себестоимости побочных продуктов из общих затратприменяется в тех Комплексных производствах, где выпускается один конечный продукт. При этом продукты комплексного производства подразделяются на основной и побочные. Все побочные продукты имеют твердую оценку, а калькулируется только себестоимость основного продукта.

Себестоимость единицы продукции при данном способе калькулирования рассчитывается делением общей величины себестоимость на количество произведенной основной продукции.

Способ исключения побочной продукции применяется, например, в производстве синтетического аммиака, где основным продуктом выступает аммиак, побочными - гипосульфит и сера, а также в ряде других производств.

При использовании способа исключения затрат уровень себестоимости калькулируемого продукта во многом зависит от оценки побочной продукции: чем она выше, тем ниже себестоимость основного продукта, и, наоборот, при ее занижении завышается себестоимость основного продукта. Побочная продукция может оцениваться по продажным ценам, ценам на сырье и основные материалы. В зависимости от назначения один и тот же продукт может оцениваться по-разному. Так, изопропилбензол при потреблении на своем предприятии оценивается по стоимости заготавливаемых материалов, а при реализации - по продажным ценам на продукцию. Такое расхождение в оценке побочной продукции экономически не оправдано. Общим недостатком способа исключения затрат является нарушение условий формирования себестоимости продукции: калькулируется себестоимость лишь основного продукта, а стоимость побочных продуктов вычитается из затрат комплекса по твердой оценке.

Способ распределения затратприменяется в комплексных химических производствах, выпускающих несколько основных продуктов. При данном способе калькулирования затраты обобщаются в целом по комплексу, а затем распределяются между отдельными продуктами пропорционально стоимостным, натуральным или весовым показателям. Выбор показателя зависит от специфики производства и особенностей получаемой продукции. Так, при выработке разнородных потребительским свойствам продуктов в качестве базы распределения затрат используются стоимостные показатели, а при одинаковом назначении продуктов затраты целесообразно распределять пропорционально их массе. С помощью способа распределения затрат калькулируют себестоимость кальцинированной соды, сульфата калия, поташа и хлористого калия, получаемых при переработке карбонатного щелока. Затраты между названными продуктами распределяются пропорционально их стоимости в продажных ценах.

Способ коэффициентовприменяется в комплексных производствах, где изготавливаются близкие по назначению виды продукции, которые могут быть приведены к общей условной единице. Коэффициенты устанавливаются по отдельным видам продукции на основе физико-химических показателей, а именно: физического веса, теплотворной способности, электрохимического эквивалента, эквивалента пересчета одного продукта на другой и др.

В производстве ацетилена методом термоокислительного пиролиза природного газа с применением кислорода одновременно получается синтез-газ. Он может быть использован не только для химической переработки в производстве аммиака и метанола, но и в качестве топлива для энергетических целей, поэтому оценивается по его теплотворной способности исходя из содержания тепла в природном газе.

Комбинированный способ распределения затратприменяется в сложных многоступенчатых производствах с широким ассортиментом получаемой основной и побочной продукции. Он основывается на сочетании принципов, присущих способу исключения и способу распределения затрат: побочная продукция оценивается по твердым ценам, из общей величины затрат по цеху или переделу исключается стоимость побочной продукции, оставшаяся величина затрат представляет собой себестоимость всех основных продуктов и распределяется между ними пропорционально какой-либо отчетной базе.

Итак, в комплексных химических производствах в зависимости от особенностей, сырья, технологии его переработки, характера и номенклатуры получаемой продукции при калькулировании применяются способы, которые могут обеспечить достоверность исчисления себестоимости отдельных продуктов. При этом важно использовать экономически обоснованные нормы расхода, расходные коэффициенты, основанные на данных о химическом составе получаемых продуктов с максимальной локализацией отдельных видов затрат по технологическим процессам и видам вырабатываемой продукции.

Себестоимость единицы продукции рассчитывается делением суммы затрат, отнесенных к выпуску данного вида продукции, на количество выпушенной в отчетном периоде продукции (по каждой статье и в целом по производственной и полной себестоимости). В массовых и серийных производствах она отражает среднюю себестоимость единицы продукции данного вида, в индивидуальном -себестоимость заказа.

На химических предприятиях применяются следующие калькуляцией единицы:

1.Единицы масс с определенным содержанием полезного вещества, которое характеризует потребительную стоимость отдельных продуктов и принимается в расчете на стандарт или технические условия продукта, а также в пересчете на заранее принятый условный стандарт. Так, по соде кальцинированной стандартом предусмотрено содержание основного вещества -углекислого натрия - 95 и 96 калькулируется сода в пересчете на условный стандарт с 95 %-ным содержанием основного вещества. По серной кислоте техническим стандартом предусмотрено содержание 75% основного вещества, калькулируется же она в пересчете на условный стандарт - 100% - ный моногидрат. Для спирта этилового синтетического стандарт предусматривает содержание 95% полезного вещества, а калькулируется в пересчете на условный стандарт - 100%-ный безводный спирт. Например, по некоторым видам химической продукции установлены следующие калькуляционные единицы (в процентах от основного вещества): аммиачная селитра - 100; известь хлорная - 35; кислота азотная - 100; суперфосфат -100 и т.д.

2.Весовые (технический вес) и объемные единицы в натуре без указания содержания полезного вещества. Технический вес используется при калькулировании синтетического каучука, жидкого хлора, химических реактивов, в частности соляной кислоты. Соляная кислота подразделяется на марки: «ч» - чистая, «чда» - чистая для анализа, «хч» - химически чистая, но калькулируется только весовая единица без учета деления на марки. Однако такой порядок калькулирования реактивов применяется только в тех случаях, когда при их производстве отсутствуют дополнительные затраты на очистку. В противном случае составляются отдельные калькуляции на реактивы повышенного качества, в которых и отражается вся сумма дополнительных затрат. Объемные единицы используются в производстве кислорода, водорода.

3.Натуральные единицы (метры, штуки, комплекты, пары) применяются, в частности, в производстве резинотехнических изделий, пластических пластмасс и их переработке.

4.Условно-натуральные (условные штуки, условные пары и др.) применяются при калькулировании групп однородных изделий из пластических масс, резиновой обуви.

5.Производственный заказ применяется при разовом выпуске определенной продукции или выполнении работ в случае небольшого объема и длительности производственного цикла.

В производствах с большой номенклатурой и с массовым выпуском изделий одного наименования калькуляции себестоимости составляются по группам однородной продукции. Себестоимость каждого отдельного вида продукции определяется с помощью коэффициентов, устанавливаемых путем соотношения фактических затрат и нормативных (плановых).

При выработке однородной продукции нескольких сортов в едином технологическом процессе на одном и том же оборудовании составляется единая для всех сортов калькуляция себестоимости в пересчете на условный стандарт. Например, едкий натр I и II сорта калькулируется в пересчете на 100%-ную каустическую соду»: хлорная известь разных марок (А, Б, В) калькулируется в пересчете на 35%-ный активный хлор.

Периодически химические предприятия составляют отчетную калькуляцию (таблица 18).

Таблица 18 - Отчетная калькуляция полиэфирной смолы, тыс. руб. (цифры условные)

Если затраты на получение отдельных марок (сортов) не одинаковы, и выработка их требует раздельного ведения технологического процесса или дополнительных операций, то калькуляции себестоимости составляются на каждую марку (сорт) в отдельности.

В производствах, выпускающих из одного и того же сырья массовую продукцию различных сортов и размеров, не равноценных по уровню затрат, например, в производстве оргстекла, где точное определение фактических затрат на каждый сорт и размер затруднено, себестоимость отдельных сортов и размеров определяется следующим образом:

1. составляется калькуляция на основе нормативов на каждый сорт и размер;

2. отчетная себестоимость по сортам и размерам определяется при помощи коэффициентов, устанавливаемых путем соотношения фактических затрат и нормативной себестоимости фактического выпуска.

Использование разнообразной методики калькулирования себестоимости продукции в комплексных производствах позволяет более точно выявить влияние. Для признания расходов в налоговом учете в качестве затрат, связанных с производством и (или) реализацией, необходимо соблюдение требования оправданности этих расходов, предъявляемого статьей 252 НКРФ. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражается в денежной форме.