Обесценение активов

Организация обязана на каждую отчетную дату выявлять наличие признаков возможного обесценения актива. При выявлении любого такого признака организация должна оценить возмещаемую сумму актива.

Если существует признаки возможного обесценения актива, то это может свидетельствовать о том, что оставшийся срок полезной службы, метод амортизации или ликвидационную стоимость актива следует пересмотреть и скорректировать,

Актив считается обесценившимся, когда его балансовая стоимость превышает его возмещаемую сумму. Возмещаемую сумму определяют как наибольшую величину из справедливой стоимости актива или генерирующей единицы за вычетом затрат на продажу и ценности его/ее использования.

Генерирующая единица - это наименьшая идентифицируемая группа активов, обеспечивающая поступления денежных средств, которые в значительной степени независимы от притоков денежных средств от других активов или групп активов.

Наилучшим свидетельством справедливой стоимости актива за вычетом затрат на его продажу является цена по имеющему обязательную силу договору о продаже в сделке между хорошо осведомленными, желающими совершить такую сделку сторонами, скорректированная с учетом дополнительных затрат, которые прямо относятся на выбытие этого актива.

Если имеется какой-либо признак обесценения актива, то для этого отдельно взятого актива надлежит произвести оценку возмещаемой суммы. Если оценить возмещаемую сумму для отдельного актива не представляется возможным, то организация должна определить возмещаемую сумму генерирующей единицы, которой принадлежит актив (генерирующей единицы данного актива).

Возмещаемая сумма отдельного актива не может быть определена, если:

- ценность использования актива не может оцениваться как близкая по значению к его справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу (например, когда будущие потоки денежных средств от продолжающегося использования актива не могут оцениваться как незначительные);

- актив не производит притоки денежных средств от продолжающегося использования, в значительной степени не зависящие от денежных потоков, производимых другими активами.

В таких случаях ценность использования и, следовательно, возмещаемая сумма, может определяться только для генерирующей единицы данного актива.

Если возмещаемая сумма актива меньше его балансовой стоимости, то балансовая стоимость должна уменьшаться до возмещаемой величины актива. Это уменьшение и является убытком от обесценения.

Убыток от обесценения подлежит признанию непосредственно в отчете о прибылях и убытках, если только актив не отражается по переоцененной величине в соответствии с другим Стандартом.

Убыток от обесценения, признанный в предшествующие периоды в отношении актива, за исключением деловой репутации, подлежит реверсированию, если произошло изменение в оценках, использованных при определении возмещаемой суммы данного актива с момента признания последнего убытка от обесценения. В таком случае балансовая стоимость актива подлежит увеличению до его возмещаемой суммы. Это увеличение является реверсированием убытка от обесценения.

Убыток от обесценения, признанный в отношении деловой репутации запрещено реверсировать в последующий период.

Тема №5. «Признание, оценка и отражение в финансовой отчетности финансовых результатов»

План:

Признание выручки

2. Учет договоров подряда

Учет прибыли

Признание выручки

Выручка – это валовое поступление экономических выгод в ходе обычной деятельности компании, приводящее к увеличению капитала, иному, чем за счет вкладов инвесторов.

Выручка признается, когда имеется вероятность того, что компания получит будущие выгоды, которые могут быть надежно измерены.

Выручка возникает в результате следующих операций:

- продажи товаров;

- предоставления услуг;

- использования другими сторонами активов компании, приносящих проценты, лицензионные платежи и дивиденды.

Использование другими организациями активов компании ведет к возникновению выручки в форме:

- процентов - платы за использование денежных средств или их эквивалентов или сумм, причитающихся компании;

- лицензионных платежей - платы за использование долгосрочных активов компании, например, патентов, торговых марок, авторских прав и компьютерного программного обеспечения;

- дивидендов - распределения прибыли между владельцами акционерного капитала пропорционально их участию в капитале определенного класса.

Выручка включает только валовые поступления экономических выгод, полученных компанией и подлежащих получению им на свой собственный счет. Суммы, полученные в пользу третьей стороны, такие как налоги на товары и услуги и налог на добавленную стоимость, не являются экономическими выгодами, поступающими на компанию, и не ведут к увеличению собственного капитала. Поэтому они исключаются из выручки.

Выручка должна оцениваться по справедливой стоимости полученного или ожидаемого встречного предоставления.

Когда договор фактически представляет собой финансовую операцию, справедливая стоимость встречного предоставления определяется дисконтированием всех будущих поступлений с помощью условной процентной ставки.

Когда товары или услуги обмениваются на товары или услуги, аналогичные по характеру и величине, обмен не рассматривается как операция, создающая выручку.

Когда товары продаются или услуги предоставляются в обмен на отличающиеся товары или услуги, обмен рассматривается как операция, создающая выручку. Выручка измеряется по справедливой стоимости полученных товаров или услуг, скорректированной на сумму переведенных денежных средств или их эквивалентов.

Когда справедливая стоимость полученных товаров или услуг не может быть надежно измерена, выручка измеряется по справедливой стоимости переданных товаров или услуг, скорректированной на сумму переведенных денежных средств или их эквивалентов.

Выручка от продажи товаров должна признаваться, когда удовлетворяются все перечисленные ниже условия:

- компания перевела на покупателя значительные риски и вознаграждения, связанные с владением товарами;

- компания больше не участвует в управлении в той степени, которая обычно ассоциируется с правом владения, и не контролирует проданные товары;

- сумма выручки может быть надежно измерена;

- существует вероятность того, что экономические выгоды, связанные со сделкой, поступят в компанию;

- понесенные или ожидаемые затраты, связанные со сделкой, могут быть надежно измерены.

Выручка признается только тогда, когда существует вероятность того, что компания получит экономические выгоды, связанные со сделкой. В некоторых случаях, такая вероятность может отсутствовать до тех пор, пока не получено встречное предоставление или неопределенность не устранена. Например, может быть достоверно неизвестно, разрешит ли иностранное правительство перевод активов, полученных в качестве встречного предоставления от продажи, за рубеж. Когда разрешение получено, неопределенность устраняется, и выручка соответственно признается. Однако когда неопределенность возникает по поводу инкассации суммы, уже включенной в выручку, недополученная сумма, или сумма, вероятность погашения которой перестала существовать, признается в качестве расхода, а не как корректировка суммы первоначально признанной выручки.

Когда результат сделки, предполагающей предоставление услуг, может быть надежно измерен, выручка, связанная с данной сделкой, должна признаваться путем указания на стадию завершенности сделки на отчетную дату. Результат сделки может быть надежно оценен, если выполняются следующие условия:

- сумма выручки может быть надежно измерена;

- существует вероятность того, что экономические выгоды, связанные со сделкой, поступят в компанию;

- стадия завершенности сделки по состоянию на отчетную дату может быть надежно определена;

- затраты, понесенные для осуществления сделки и затраты, необходимые для ее завершения, могут быть достаточно точно определены

Признание выручки по стадии завершенности сделки называется методом „по мере готовности". Согласно этому методу, выручка признается в том же периоде, когда предоставляются услуги.

Стадия завершенности сделки может быть определена различными способами. Компания использует тот из них, который обеспечивает надежное измерение выполненной работы.

Когда результат операции, предполагающей оказание услуг, не может быть оценен надежно, выручка должна признаваться только на величину признанных возмещаемых расходов.

Выручка, возникающая от использования другими организациями активов компании, приносящих проценты, лицензионные платежи и дивиденды, должна признаваться наследующих основаниях:

- проценты - на пропорционально временной основе, учитывающей эффективную доходность актива;

- лицензионные платежи - по методу начислений в соответствии с содержанием соответствующего договора;

- дивиденды, когда установлено право акционеров на получение выплаты.

Компании следует раскрывать в финансовой отчетности следующую информацию:

- учетную политику, принятую для признания выручки, в том числе методы, используемые для определения стадии завершенности операций, связанных с оказанием услуг;

- сумму каждой значимой категории выручки, признанной в течение периода, в том числе выручки, возникающей от: продажи товаров; предоставления услуг; процентов; лицензионных платежей; дивидендов;

- сумму выручки, возникающей от обмена товаров или услуг, включенных в каждую значимую категорию выручки.

2. Учет договоров подряда

Договор на строительство - это контракт, специально предусматривающий строительство объекта или комплекса объектов, которые взаимосвязаны или взаимозависимы либо по своей конструкции, технологии и функциям, либо по конечному их назначению или использованию.

Различают виды договоров:

Договор с фиксированной ценой - это договор на строительство, по которому стороны соглашаются на фиксированную цену контракта или на фиксированную ставку по каждой единице продукции, повышение цены возможно в связи с ростом затрат.

Договор "затраты плюс" - это договор на строительство, по которому подрядчику возмещаются допустимые, или по-иному определяемые затраты, плюс процент от этих затрат или фиксированное вознаграждение. Данный вид договора характерен для некоторых видов контракт.

Выручка по договору на строительство измеряется по справедливой стоимости полученного или ожидаемого встречного предоставления.

Выручка по договору на строительство должна включать:

- первоначальную сумму дохода, согласованную в договоре;

- отклонения от условий договора, претензии и поощрительные платежи в той степени, в которой они могут привести к возникновению выручки и если они поддаются достоверной оценке.

Затраты по договору на строительство должны включать:

- затраты, непосредственно связанные с конкретным договором;

- затраты, которые относятся к мероприятиям по договору подряда в целом и могут быть отнесены на конкретный договор;

- прочие затраты, которые могут возмещаться заказчиком в соответствии с условиями договора.

Когда результат договора на строительство может быть надежно оценен, выручка и затраты по нему должны признаваться в качестве выручки и расходов, соответственно, путем ссылки на стадию завершенности работ по договору на строительство на отчетную дату. Ожидаемый убыток по договору на строительство должен немедленно признаваться в качестве расхода.

В случае договора с фиксированной ценой, результат по договору на строительство может быть оценен надежно при соблюдении всех следующих условий:

- совокупная выручка по договору может быть достоверно оценена;

- существует вероятность того, что компания получит экономические выгоды, связанные с договором;

- затраты по договору на строительство, необходимые для его завершения и стадия завершенности работ по договору на строительство на отчетную дату могут быть точно определены;

- затраты по договору на строительство, относимые на него, могут быть четко идентифицированы и надежно оценены, так что фактически понесенные затраты по договору на строительство могут быть сопоставлены с ранее сделанными оценками.

В случае договора „затраты плюс", результат по договору на строительство может быть оценен надежно при соблюдении всех следующих условий:

- существует вероятность того, что компания получит экономические выгоды, связанные с договором; и

- затраты по договору на строительство, относимые на него, независимо от того, подлежат ли они возмещению или нет, могут быть четко идентифицированы и надежно оценены.

Признание выручки и расходов путем ссылки на стадию завершенности работ по договору на строительство часто называется методом «по мере готовности». Согласно этому методу выручка по договору соотносится с затратами, понесенными в процессе достижения определенной стадии завершенности, при этом в отчетности представляется информация о выручке, расходах и прибыли, которые могут быть отнесены на завершенную часть работ.

Согласно методу «по мере готовности», выручка по договору на строительство отражается в отчете о прибылях и убытках в тех же учетных периодах, когда была выполнена соответствующая работа. Затраты по договору на строительство обычно отражаются в отчете о прибылях и убытках в тех же учетных периодах, когда выполнялась работа, к которой они относятся. Однако, любое ожидаемое превышение суммарных затрат по договору сверх суммарной выручки по нему немедленно признается в качестве расхода.

Стадия выполнения договора может быть определена рядом способов. Компания использует тот из них, который обеспечивает надежное измерение выполненной работы. В зависимости от характера договора эти методы могут включать:

- определение затрат по договору на строительство, понесенных для выполнения работ на дату составления отчета пропорционально расчетной величине общих затрат по договору на строительство;

- наблюдение за выполненной работой;

- фактический подсчет физической доли выполненных работ по договору на строительство.

При формировании финансовой отчетности компания должна раскрывать:

- сумму выручки по договору, признанной в качестве выручки в течение периода;

- методы, используемые для определения выручки по договору, признаваемой в течение периода;

- методы, используемые для определения стадии выполнения договоров, находящихся в процессе выполнения.

Учет прибыли

Раскрытие информации о прибыли отчетного периода должна отражать величину прибыли на выпущенные акции компании.

В связи с этим организация производит расчет базовой прибыли на акцию в отношении прибыли или убытка, приходящихся на держателей обыкновенных акций материнской организации, и, в случае представления, прибыли или убытка от продолжающейся деятельности, приходящихся на держателей этих акций.

Базовая прибыль на акцию должна рассчитываться путем деления прибыли или убытка, приходящихся на держателей обыкновенных акций материнской организации (числитель), на средневзвешенное количество обыкновенных акций в обращении (знаменатель) в течение периода.

Информация о базовой прибыли на акции представляется с целью определения доли участия каждой обыкновенной акции материнской организации в результатах деятельности организации за отчетный период.

В целях расчета базовой прибыли на акцию, суммы, приходящихся на держателей обыкновенных акций материнской организации по:

- прибыли или убытку от продолжающейся деятельности, приходящихся на материнскую организацию;

- прибыли или убытку, приходящихся на материнскую организацию должны приниматься равными суммам вышеназванных условий, скорректированным на посленалоговые суммы дивидендов по привилегированным акциям, на разницы, возникающие после погашения привилегированных акций, и другие аналогичные эффекты привилегированных акций, классифицированных как капитал.

Для расчета базовой прибыли на акцию количество обыкновенных акций должно равняться средневзвешенному количеству обыкновенных акций, находящихся в обращении в течение периода.

Использование средневзвешенного количества обыкновенных акций, находящихся в обращении в течение периода, отражает вероятность того, что величина акционерного капитала менялась в течение периода в связи с тем, что большее или меньшее количество акций находилось в обращении в разные моменты времени. Средневзвешенное количество обыкновенных акций, находящихся в обращении в течение периода, равняется количеству обыкновенных акций, находящихся в обращении на начало периода, скорректированному на количество обыкновенных акций, выкупленных или размещенных в течение периода, умноженному на взвешенный временной коэффициент. Взвешенный временной коэффициент определяется как частное от деления количества дней, в течение которых акции находятся в обращении, на общее количество дней в отчетном периоде; во многих случаях, при наличии достаточных оснований, допускается приблизительный расчет средневзвешенного показателя.

Момент включения обыкновенных акций в расчет средневзвешенного количества акций в обращении определяется условиями, связанными с их выпуском и размещением. Необходимо должным образом учитывать содержание любого договора, относящегося к размещению акций.

Организация должна производить расчет базовой прибыли на акцию в отношении прибыли или убытка, приходящихся на держателей обыкновенных акций материнской организации, и, в случае представления, прибыли или убытка от продолжающейся деятельности, приходящихся на держателей этих акций.

Для расчета разводненной прибыли на акцию, организация должна производить корректировку прибыли или убытка, приходящихся на держателей обыкновенных акций материнской организации, и средневзвешенного количества акций в обращении на воздействие, оказываемое всеми потенциальными обыкновенными акциями с разводняющим эффектом.

Разводнение - это уменьшение прибыли на акцию или увеличение убытка на акцию, являющееся результатом допущения конвертации конвертируемых инструментов, исполнения опционов или варрантов или выпуска обыкновенных акций после выполнения определенных условий.

Антиразводнение - это увеличение прибыли на акцию или уменьшение убытка на акцию, являющееся результатом допущения конвертации конвертируемых инструментов, исполнения опционов или варрантов или выпуска обыкновенных акций после выполнения определенных условий.

Для расчета разводненной прибыли на акцию, организация должна производить корректировку прибыли или убытка, приходящихся на держателей обыкновенных акций материнской организации, на посленалоговый эффект:

- любых дивидендов или других статей, имеющих отношение к потенциальным обыкновенным акциям с разводняющим эффектом, вычтенных при получении величины прибыли или убытка, приходящихся на держателей обыкновенных акций материнской организации;

- любых процентов, начисленных за период по потенциальным обыкновенным акциям с разводняющим эффектом;

- любых других изменений в доходе или расходах, которые произошли бы в результате конвертации потенциальных обыкновенных акций с разводняющим эффектом.

Организация должна раскрывать в финансовой отчетности следующую информацию:

- величины, использованные в качестве числителей в формуле расчета базовой и разводненной прибыли на акцию, и сверку этих величин с приходящимися на материнскую организацию прибылью или убытком за период. В данных по сверке должен указываться индивидуальный эффект каждого класса инструментов, влияющего на прибыль на акцию;

- средневзвешенное количество обыкновенных акций, использованное в качестве знаменателей в формулах расчета базовой и разводненной прибыли на акцию, а также взаимную сверку этих знаменателей. В данных по сверке должен указываться индивидуальный эффект каждого класса инструментов, влияющего на прибыль на акцию;

- инструменты (в том числе акции с отложенным размещением), которые в будущем могут иметь разводняющий эффект на прибыль на акцию, но которые не были включены в расчет разводненной прибыли на акцию по причине того, что на представляемый период (периоды) они имели антиразводняющий эффект;

- описание операций, осуществляемых с обыкновенными акциями или потенциальными обыкновенными акциями, которые происходят после отчетной даты и которые привели бы к значительному изменению количества обыкновенных акций или потенциальных обыкновенных акций, находящихся в обращении по состоянию на конец периода, если бы такие операции произошли до конца отчетного периода.

В связи с тем, что признание прибыли в целях налогообложения и в целях формирования финансовой отчетности может отличаться во временном аспекте, в учете необходимо отражать возникающие разницы (МСФО 12 «Налоги на прибыль»).

Временные разницы - это разницы между балансовой стоимостью актива или обязательства и их налоговой базой. Временные разницы могут быть:

- налогооблагаемыми, которые являются временными разницами, приводящими к возникновению налогооблагаемых сумм при определении налогооблагаемой прибыли (налогового убытка) будущих периодов, когда балансовая стоимость актива или обязательства возмещается или погашается; или

- вычитаемыми, т.е. временными разницами, результатом которых являются вычеты при определении налогооблагаемой прибыли (убытка, учитываемого при налогообложении) будущих периодов, когда балансовая стоимость соответствующего актива или обязательства возмещается или погашается.

Отсюда следует, бухгалтерская прибыль - это чистая прибыль или убыток за период, до вычета расходов по уплате налога.

Налогооблагаемая прибыль (убыток, учитываемый при налогообложении) - это сумма прибыли (убытка) за период, определяемая в соответствии с правилами, установленными налоговыми органами, в отношении которой уплачивается (возмещается) налог на прибыль.

Налогооблагаемые временные разницы приводят к образованию отложенного налогового обязательства.

Вычитаемые временные разницы - к образованию отложенного налогового актива. Восстановление вычитаемой временной разницы выражается в уменьшении налогооблагаемой прибыли в будущих периодах.

Вероятность того, что у компании будет налогооблагаемая прибыль, против которой вычитаемая временная разница может быть использована, существует при наличии достаточных налогооблагаемых временных разниц, относящихся к одному и тому же налоговому органу и одному и тому же налогооблагаемому юридическому лицу, восстановление которых предполагается:

- в том же периоде, что и предполагаемое восстановление вычитаемой временной разницы; или

- в периодах, когда налоговый убыток, возникающий из отложенного налогового актива, может быть перенесен на прошлый или будущий периоды.

В таких условиях отложенное налоговое требование признается в периоде возникновения вычитаемой временной разницы.

Компания должна признавать отложенное налоговое требование для всех вычитаемых временных разниц, появляющихся из инвестиций в дочерние компании, филиалы и ассоциированные компании и долей участия в совместной деятельности, только в той степени, в какой существует вероятность того, что:

- временная разница будет восстановлена в обозримом будущем; и

- возникнет налогооблагаемая прибыль, против которой может быть использована временная разница.

Краткосрочные налоговые обязательства (требования) за текущий и предшествующий периоды должны быть оценены в сумме, которую предполагается заплатить (возместить за счет) налоговых органов с использованием налоговых ставок (и налогового законодательства), которые действовали или в основном действовали к отчетной дате.

Отложенные налоговые требования и обязательства должны оцениваться по ставкам налога, которые предполагается применять к периоду реализации требования или погашения обязательства, на основе ставок налога, (и налогового законодательства), которые действуют или в основном действуют к отчетной дате.

Когда к разным уровням налогооблагаемой прибыли применяются разные налоговые ставки, отложенные налоговые требования и обязательства измеряются с помощью средних налоговых ставок, которые предполагается применять к налогооблагаемым прибылям (налоговым убыткам) периодов, в которых ожидается восстановление временных разниц.

Оценка отложенных налоговых обязательств и отложенных налоговых требований должна отражать налоговые последствия, которые возникли бы в зависимости от способа, каким компания предполагает на отчетную дату возместить или погасить балансовую сумму своих активов или обязательств. Отложенные налоговые требования и обязательства не должны дисконтироваться.

Балансовая сумма отложенного налогового актива должна проверяться по состоянию на каждую отчетную дату. Компания должна уменьшать ее в той степени, к какой больше не существует вероятности того, что будет получена достаточная налогооблагаемая прибыль, позволяющая реализовать выгоду от части или всей суммы этого отложенного налогового актива. Любое такое уменьшение должно восстанавливаться в той степени, в какой появляется вероятность наличия достаточной налогооблагаемой прибыли.

Текущий и отложенный налоги должны признаваться в качестве дохода или расхода и включаться в чистую прибыль или убыток за период.

Текущий и отложенный налог должен дебетоваться или кредитоваться непосредственно на счет капитала, если налог относится к статьям, которые кредитуются или дебетуются, в том же самом или другом периоде, непосредственно на счет капитала.

Налоговые требования и обязательства должны представляться в бухгалтерском балансе отдельно от других активов и обязательств. Отложенные налоговые требования и обязательства должны отделяться от текущих налоговых требований и обязательств.

Когда компания проводит различие между краткосрочными и долгосрочными активами и обязательствами в своей финансовой отчетности, она не должна классифицировать отложенные налоговые требования (обязательства) как оборотные активы (обязательства).

Основные компоненты расхода по налогу (возмещения налога) должны раскрываться отдельно.

Тема №6. «Отражение в отчетности финансовых активов и обязательств»

План: