Порядок формирования и использования резервов по сомнительным долгам

Основанием для создания резерва по сомнительным долгам в налоговом (как и в бухгалтерском) учете являются результаты проведенной на конец отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности. Т.е инвентаризация дебиторской задолженности проводится либо ежеквартально, либо ежемесячно - в зависимости от того, как исчисляется налог. Основанием для проведения инвентаризации является приказ руководителя организации о проведении инвентаризации расчетов с дебиторами и кредиторами (Унифицированная форма №ИНВ-22). Результаты инвентаризации оформляются атом инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами (форма №ИНВ-17). В акту прилагается справка, в которой указывается наименования, номера и даты документов, подтверждающих задолженности. (договора, накладные и т.п.). Сами документы к акту прикладывать необязательно, рекомендуется только приложить документы по задолженностям срок которых к момент инвентаризации уже истек – по ним создается резерв.

Для целей налогообложения прибыли признается величина резерва, исчисленная исходя из суммы сомнительного долга и срока его возникновения. При этом выявлен­ные в процессе инвентаризации просроченные дебиторские задолженности, не обес­печенные соответствующими гарантиями, разбиваются на три группы:

1 -я группа - со сроком возникновения свыше 90 дней;

2-я группа - со сроком возникновения от 45 до 90 дней;

3-я группа - со сроком возникновения до 45 дней.

В резерв включается полная сумма задолженности по первой группе и половина суммы по второй группе. Третья группа при формировании резерва не учитывается (таблица 7.4.2).

Сумма создаваемого резерва не должна превышать 10 процентов от выручки отчет­ного (налогового) периода, определяемой в соответствии со статьей 249 НК РФ. При этом учитывается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного про­изводства, так и ранее приобретенных, а также выручка от реализации имущества (включая ценные бумаги) и имущественных прав (п. 1 ст. 249 НК РФ). Величина выручки при методе начисления определяется исходя из всех поступлений в денежной и нату­ральной формах, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги), иного имущества или имущественного права (п. 2 ст. 249, ст. 271 НК РФ). Доход от реализации должен учитываться без суммы предъявленного НДС.

Суммы отчислений в резерв включаются в состав внереализационных расходов на последний день отчетного (налогового) периода (п. 3 ст. 266 НК РФ).

Резерв по сомнительным долгам используется на покрытие убытков от безнадеж­ных долгов. Согласно пункту 2 статьи 266 НК РФ безнадежными долгами признаются:

1. Долги, по которым истек установленный срок исковой давности.

Исковая давность - это срок для защиты права по иску лица, право которого нарушено. Общий срок исковой давности - три года (ст. 196 ГК РФ). Для отдельных видов требований могут устанавливаться специальные сроки исковой давности. Течение срока исковой давно­сти начинается не с момента возникновения дебиторской задолженности, а с момента про­срочки долга, который можно установить исходя из условий договора. В случае отсутствия в договоре условий по срокам оплаты течение срока исковой давности начинается через семь дней после предъявления претензии должнику (ст. 314 ГК РФ). Кроме того, при опре­делении срока исковой давности следует учитывать, что течение этого срока прерывается предъявлением иска, а также совершением обязанным лицом действий, свидетельствую­щих о признании долга (ст. 203 ГК РФ). После перерыва течение срока исковой давности на­чинается заново. При этом время, истекшее до перерыва, не засчитывается в новый срок.

Из этого следует:

1. При заключении договора следует специально оговорить сроки расчета, так как именно от этого срока начнется отсчет срока исковой давности;

2. В случае отсутствия в договоре условий по срокам оплаты фиксация достигается через предъявление претензии должнику. Через семь дней начинается течение срока исковой давности.

2. долги, по кото­рым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено:

вследствие невозможности его исполнения, например, в результате гибели инди­видуально определенной вещи, являющейся предметом обязательства (ст. 416 ГК РФ);

на основании акта государственного органа (ст. 417 ГК РФ);

вследствие ликвидации организации (ст. 419 ГК РФ).

Документальным подтверждением невозможности погашения должником задол­женности могут служить: выписка из Единого государственного реестра или справка на­логового органа о ликвидации должника; уведомление ликвидационной комиссии (кон­курсного управляющего) или решение суда об отказе в удовлетворении требований по взысканию соответствующей задолженности из-за недостаточности имущества ликви­дированной организации-должника; акт судебного исполнителя о невозможности взы­скания задолженности с должника.

Если организация не создает резерв по сомнительным долгам, то дебиторская задол­женность с истекшим сроком исковой давности включается в состав внереализационных расходов того отчетного периода, в котором истек этот срок (подп.2 п. 2 ст. 265 НК РФ). При наличии резерва безнадежные долги списываются за счет суммы резерва. Если сум­ма безнадежных долгов, подлежащих списанию, превышает сумму созданного резерва, разница (убыток) включается во внереализационные расходы (п. 5 ст. 266 НК РФ).

Главой 25 НК РФ предусмотрен перенос суммы резерва, не полностью использо­ванной на покрытие убытков по безнадежным долгам в отчетном (налоговом) периоде, на следующий отчетный (налоговый) период. При этом сумма вновь создаваемого ре­зерва корректируется на сумму остатка резерва предыдущего периода с учетом следу­ющих правил (п. 5 ст. 266 НК РФ):

если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва меньше
суммы остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит
включению во внереализационные доходы в текущем отчетном (налоговом) периоде;

если сумма вновь создаваемого резерва больше суммы остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению во внереализаци­онные расходы в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Если налогоплательщик не воспользовался правом переноса неиспользованного остатка резерва или, если должник погасил задолженность, по которой был начислен резерв, то сумма указанных резервов подлежит восстановлению, то есть включается в состав внереализационных доходов того отчетного периода, в котором резерв не был использован (п. 7 ст. 250 НК РФ).