Учет финансовых результатов и использования прибыли

Финансовый результат за отчетный период — это увеличение либо уменьшение собственного капитала организации в результате производственно-финансовой деятельности организации.

Конечный финансовый результат организации формируется из:

1) финансового результата от продажи продукции (работ, услуг) (доходы от обычных видов деятельности);

2) Финансового результата от продажи основных средств, нематериальных активов, материалов и другого имущества (операционный доход/расход);

3) Финансового результата от штрафов, пеней, неустоек, активов полученных безвозмездно, курсовые разницы, суммы дооценки и уценки активов (за исключением внеоборотных активов) и т.д. (внереализационные доходы и расходы);

4) Финансового результата, полученного от страхового возмещения, чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийное бедствие, пожар, авария, национализация и т.д.). (чрезвычайные доходы и расходы).

С точки зрения методики бухгалтерского учета различие между данными составляющими финансового результата состоит в том, что финансовый результат от продажи продукции (работ, услуг) первоначально определяется на счете 90 «Продажи». Со счета 90 прибыль или убыток ежемесячно списывается на счет 99 «Прибыли и убытки».

Финансовый результат от продажи имущества, операционные и внереализационные, чрезвычайные доходы и расходы сначала отражаются на счете 91 «Прочие доходы и расходы», с которого ежемесячно списываются на счет 99 «Прибыли и убытки».

Кроме этого, по дебету счета 99 "Прибыли и убытки" отражают начисленные платежи по налогу на прибыль и суммы причитающихся налоговых санкций в корреспонденции со счетом 68 «Расчеты по налогам и сборам».

По окончании отчетного года счет 99 «Прибыли и убытки» закрывается. Заключительной записью декабря сумму чистой прибыли списывают с дебета счета 99 "Прибыли и убытки" в кредит счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Сумма убытка списывается с кредита счета 99 "Прибыли и убытки" в дебет счета 84 "Нераспределенная прибыль".

При этом аналитический учет по счету 99 "Прибыли и убытки" должен обеспечивать формирование данных, необходимых для составления отчета о прибылях и убытках (Форма №2).

Как правило, основная доля финансового результата организации формируется за счет продажи продукции, товаров, работ и услуг. Данный финансовый результат определяется как разница между выручкой от продажи продукции и расходами, связанными с обычными видами деятельности организации, в части готовой продукции и иных оказываемых услуг, выполняемых работ.

Финансовый результат хозяйствующего субъекта от продажи продукции определяется по счету 90 «Продажи». Данный счет предназначен для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности организации, а также для определения финансового результата по ним.

На счете 90 "Продажи" отражаются, в частности, выручка и себестоимость по:
готовой продукции, полуфабрикатам собственного производства и товарам;
работам и услугам промышленного и не промышленного характера;
предоставленным во временное владение и пользование активам и т.д.

На счете 90 "Продажи" сопоставляются доходы и расходы по проданным продукции, товарам, выполненным работам и оказанным услугам. При признании в бухгалтерском учете сумма выручки от продажи отражается следующей записью:
Дебет счетов расчетов с покупателями и заказчиками.
Кредит счета 90 "Продажи".

Одновременно с этим себестоимость проданной продукции, товаров, работ услуг списывается с кредита соответствующих счетов в дебет счета 90 "Продажи".
При этом финансовый результат может определяться двумя способами списания коммерческих и управленческих расходов:

а) распределяются между проданными товарами, продукцией и остатками товаров на конец отчетного периода. Таким образом, себестоимость проданной продукции совпадает с показателем полной себестоимости, в которой учитываются все статьи затрат (калькулирование полной себестоимости);

б) указанные расходы не распределяются между проданными товарами, продукцией и их остатками, а сразу относятся на счет 90 "Продажи" (элемент системы "директ-костинг").

Аналитический учет проданной продукции, товаров, работ, услуг ведется по каждому виду проданных изделий или оказанных услуг. Кроме этого аналитический учет может вестись по регионам продаж и другим направлениям, необходимым для управления организацией.

К операционным доходам и расходам относятся: поступления и расходы, связанные с использованием активов организации в результате выбытия из-за списания в случае морального или физического износа, безвозмездной передачи, продажи и т.д.

К ним относятся, в частности:

- прибыль, полученная организацией в результате совместной деятельности;

- поступления от продажи основных средств и иных активов;

- проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации, а также проценты за использование кредитной организацией денежных средств, находящихся на счете кредитной организации этой кредитной организации;

- прочие операционные доходы и расходы.

Информация об операционных доходах и расходах находит свое отражение на счете 91 "Прочие доходы и расходы" на соответствующем субсчете.
Внереализационные доходы не связаны напрямую с операциями продажи товаров, продукции, активов организации и поэтому отличаются большим разнообразием.
Внереализационными доходами и расходами являются поступления и расходы, не относимые к выручке и расходам по обычным видам деятельности.
К ним относятся:

- штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договора;

- имущество, полученное безвозмездно;

- поступления и возмещение причиненных организации убытков и возмещение причиненных организацией убытков;

- прибыль и убытки прошлых лет, выявленные в отчетном году;
- суммы кредиторской и дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, а также других долгов, нереальных для взыскания;

- курсовые разницы;

- суммы дооценки и уценки активов (за исключением внеоборотных активов);

- уплаченные добровольно или присужденные судом в пользу других физических или юридических лиц штрафы, пени, неустойки, суммы направляемые на компенсацию убытков, причиненных этим лицам;

- прочие внереализационные доходы и расходы.

Все перечисленные операции отражаются по счету 91 «Прочие доходы и расходы» в корреспонденции со счетами расчетов с дебиторами, кредиторами, а также денежных средств.

Чрезвычайными доходами являются поступления, возникающие в результате чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации и т.п.); страховое возмещение и т.д..
В составе чрезвычайных расходов отражаются расходы, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности. Чрезвычайные обстоятельства носят единичный характер. Чрезвычайные доходы в учете отражаются по дебету счетов Расчетов с разными дебиторами и кредиторами и кредиту счета 91 " Прочие доходы и расходы ".

Списывают чрезвычайные расходы по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы" и кредиту счетов учета имущества организации.

Для учета доходов, полученных в отчетном периоде, но относящихся к будущим периодам, применяется пассивный счет 98 «Доходы будущих периодов».

По кредиту данного счета отражаются доходы, относящиеся к будущим периодам, доходы, возникающие вследствие превышения взыскиваемых с виновников недостающих ценностей над их балансовой стоимостью.

По дебету счета 98 «Доходы будущих периодов» по соответствующим субсчетам отражаются доходы будущих периодов на счет 91 «Прочие доходы и расходы».

Базой для налогообложения по налогу на прибыль является сумма прибыли, выявленная в бухгалтерском учете как кредитовое сальдо по счетам Продаж, Прочих доходов и расходов с учетом сальдо по чрезвычайным доходам и расходам с учетом требований налогового законодательства. Налогооблагаемая прибыль определяется на основе расчета (налоговой декларации) от фактической прибыли.

В связи с тем, что требования документов нормативного регулирования бухгалтерского учета и нормы налогового законодательства не всегда идентичны, в системном бухгалтерском учете могут возникать разницы между суммами бухгалтерской прибыли и налогооблагаемой прибыли. Например, хозяйствующий субъект применяет различные методы начисления амортизации для целей бухгалтерского учета и налогообложения. Кроме того, разницы возникают из-за того, что отдельные расходы для целей налогообложения нормируются, в то время как в бухгалтерском учете они отражаются в полном объеме. К таким расходам относятся, например, расходы на рекламу, представительские расходы, затраты на выплату процентов за пользование займами и кредитами. Кроме того разница возникает при безвозмездной передаче имущества (товаров), выполнении работ, оказании услуг на безвозмездной основе, так как в налоговом учете стоимость такого имущества (товаров, работ, услуг) не включается в состав расходов на основании п.16 ст.270 НК РФ.

Начиная с отчетности за первый отчетный период 2003 г. формирование в бухгалтерском учете и порядок раскрытия в бухгалтерской отчетности информации о расчетах по налогу на прибыль осуществляется в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденное Приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н.. Оно подлежит применению всеми плательщиками налога на прибыль, кроме кредитных, страховых организаций и бюджетных учреждений.

Субъекты малого предпринимательства могут не применять ПБУ 18/02. Указанное ПБУ позволяет отразить в бухгалтерском учете различие между суммами налога на прибыль, исчисленными исходя из бухгалтерской и налоговой прибыли. В бухгалтерском учете должны быть отражены сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, сумма излишне уплаченного или взысканного налога, сумма произведенного зачета по налогу в отчетном периоде.

До составления годовой бухгалтерской отчетности, каждым хозяйствующим субъектом должна быть проведена реформация баланса. Смысл реформации баланса заключается в том, что путем отражения итоговых проводок, распределяется вся полученная в течение отчетного года прибыль или списывается полученный за отчетный год убыток. Итогом проведения реформации баланса является закрытие счетов учета финансовых результатов отчетного года.

Реформация баланса - это распределение полученной в течение отчетного года прибыли или списание полученного за год убытка.

Проведение реформации баланса связано с тем, что в конце каждого отчетного года завершается формирование финансовых результатов отчетного года нарастающим итогом. Следовательно, на 1 января каждого отчетного года счет 99 "Прибыли и убытки" не должен иметь остатков.

Как уже отмечалось, формирование финансового результата деятельности организации, за счет всех источников, в течение отчетного года осуществляется (накапливается) на счете 99 "Прибыли и убытки". Таким образом, конечный финансовый результат хозяйствующего субъекта складывается из финансового результата от реализации продукции (работ, услуг), иных материальных ценностей и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям. По дебету счета 99 отражаются убытки (потери), а по кредиту - прибыли (доходы) организации.

Информация, связанная с использованием полученной в отчетном году прибыли на уплату налога на прибыль и другие платежи в бюджет (штрафы и пени, начисленные за нарушение налогового законодательства) также формируется на счете 99 "Прибыли и убытки".

В конце отчетного года (31 декабря) путем сопоставления дебетового и кредитового оборотов по счету 99 "Прибыли и убытки" выявляется финансовый результат отчетного года.

Таким образом, по существующей методике, размер чистой прибыли хозяйствующие субъекты выявляют на счете 99 "Прибыли и убытки" в течение отчетного года, а используют ее в будущем году в соответствии с Уставом и решением компетентного органа (собрание учредителей, совет учредителей, акционерное собрание и др.) хозяйствующего субъекта.