Условия принятия объекта к учету в качестве НМА (критерии)

В настоящее время нематериальные активы составляют незначительную долю в валюте балансов российских предприятий. В то же время наблюдается тенденция к росту значимости нематериальных активов, а в некоторых областях они становятся определяющими (Интернет-торговля, IP-технологии и т.п.).

Нематериальные активы - одна из самых трудноопределимых учетных категорий. Если понимание того, что такое товары, материалы, основные средства можно считать достигнутым, то с нематериальными активами все обстоит гораздо сложнее.

Нововведения в области правового регулирования объектов интеллектуальной собственности привели к кардинальным изменениям в методологии бухгалтерского учета данных объектов. В связи с этим Приказом Минфина России от 27.12.2007 № 153н утверждено Положение по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2007), которое вступило в силу, начиная с бухгалтерской отчетности 2008 года.

Многие нормы ПБУ 14/2007 взяты из его международного аналога - МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы» (Intangible Assets).

ПБУ 14/2007определены конкретные признаки, по которым объекты внеоборотных активов можно относить к нематериальным, а также четко определен сам состав нематериальных активов.

Условия, при единовременном выполнении которых объект может быть принят к учету в качестве НМА, изложены в п. 3 ПБУ 14/2007.

Рассмотрим их более подробно.

1) Признак нематериальности, то есть отсутствие материального вещественного воплощения, выступает одним из критериев отнесения объекта учета к нематериальным активам.

ПБУ 14/2007не применяется в отношении материальных носителей (вещей), в которых выражены результаты интеллектуальной деятельности.

Некоторые объекты, не имеющие физической формы, тесно связаны или эксплуатируются совместно только с определенными материальными объектами, например, операционная система и вычислительная техника, программа и станок с программным управлением.

Организация, имеющая подобные объекты, должна самостоятельно определить более значимый элемент из двух составляющих - материальный или нематериальный - и применять соответствующий стандарт бухгалтерского учета.

2) Этот критерий означает, что объект можно идентифицировать, выделить в самостоятельный учетный объект, отделить от прочих активов компании.

Понятие идентифицируемости имеет как правовой, так и экономический характер.

С правовой точки зрения, идентифицируемость - это потенциальная возможность актива быть самостоятельно проданным (уступленным) сторонним лицам (при юридической возможности его оборота).

С экономической точки зрения, идентифицируемость - это способность актива самостоятельно быть источником будущих экономических выгод для компании.

3) Объект НМА должен приносить организации экономические выгоды в будущем.

Это условие выполняется, если объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации (у коммерческих организаций). Для некоммерческих организаций это условие выполняется при использовании актива в деятельности, направленной на достижение целей создания такой организации.

Выгодами может быть прямой приток денежных средств, например, в виде выручки от продажи товаров или услуг. Но возможно, что в результате использования интеллектуальной собственности в производственном процессе сократятся будущие производственные затраты.

Если выгод в будущем организация видеть не будет, актив должен быть списан с баланса.

4) Объект должен быть предназначен для использования в течение длительного времени (срока полезного использования). Длительным является срок полезного использования продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев.

Для признания объекта нематериальным активом и принятия его к бухгалтерскому учету имеет значение намерение организации по его использованию, а не фактическое начало использование актива (ввод в эксплуатацию). Достаточно, чтобы актив был признан способным и готовым к использованию.

5) Еще один критерий принятия объекта к учету в составе НМА касается намерения организации относительно дальнейшей судьбы приобретаемого или создаваемого актива. Объект включается в состав НМА при условии, что организация изначально не планирует продажу такого объекта в течение 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев.

Если предполагается дальнейшая перепродажа актива, он должен учитываться в составе товаров.

6) Для признания нематериального актива его фактическая (первоначальная) стоимость должна быть достоверно определена.

Возможность достоверной оценки означает возможность исчисления суммы денежных средств, в которую обошлось компании приобретения актива.

7) Организация должна иметь контроль над объектом. Считается, что организация контролирует объект, когда она вправе получать в будущем экономические выгоды от его использования, а также может ограничить доступ иных лиц к таким экономическим выгодам.

Это требование ПБУ 14/2007 взято из МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы», где считается, что компания контролирует НМА, если она в состоянии обеспечить поступление именно к ней будущих экономических выгод, которые будут появляться от его использования. Такой контроль может быть продемонстрирован через ограничение доступа третьих лиц к указанным выгодам. При этом способность контролировать актив не обязательно должна происходить из подкрепленных законом прав.

Ограничить доступ к активу можно, к примеру, путем юридической ответственности третьих лиц за незаконное использование актива компании.

Такая защита обеспечивается нормами гражданского законодательства, возможностью обратиться за судебной защитой. Возможность обращения за защитой определяется, в частности, наличием у организации надлежаще оформленных документов. Они должны подтверждать существование самого актива и права данной организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации. Такими документами могут быть патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации, документы, подтверждающие переход исключительного права без договора. ГКРФ требует в большинстве случаев пройти обязательную государственную регистрацию прав. Исключение, к примеру, составляют программы для ЭВМ.

Итак, если все семь условий в отношении актива выполняются, то его можно принимать в состав НМА.