Элементы налогообложения

Установление налога (сбора) определяет определение налогоплательщиков (субъектов налогообложения) и элементов налогообложения, а именно:

1) Обязательные элементы налогообложения.

1.1) Объект налогообложения(ст.38 НК) – обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога.

Объектом налогообложения может выступать:

· Реализация товаров, работ, услуг. Товаром считается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации. Работой деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц. Услугой признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

· Имущество;

· Прибыль;

· Доход;

· Расход и др.

Каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй НК, а до ее принятия – в соответствии с действующими федеральными законами.

Наличие объекта обложения обычно связано с возникновением обязанности по исчислению налога и предоставлению налоговой отчетности.

1.2) Налоговая база(ст.53 НК) – стоимостная, физическая или иная характеристика объекта налогообложения.

С наличием налоговой базы непосредственно связана обязанность налогоплательщика по уплате налога. В отдельных случаях даже при наличии объекта налогообложения налоговая база может отсутствовать (или может быть равной нулю), например, если все объекты налогообложения у налогоплательщика освобождены от налогообложения (льготируются).

1.3) Налоговая ставка(ст.53 НК) – величина налоговых начислений на единицу измерения налоговой базы.

В общем случае действует следующая формула для исчисления налога:

Налог = Налоговая база × Налоговая ставка.

Налоговые ставки бывают 4-х видов:

o адвалорные – выраженные в процентах, применяются, когда налоговая база определяется в рублях:

[руб.] = [руб.] × [%].

o специфические – выраженные в рублях на единицу измерения налоговой базы (например – рубль на лошадиную силу, рубль на тонну и т.п.):

[руб.] = [л.с.] × [руб./л.с.].

o комбинированные – суммирующие два вышеуказанных типа ставок:

[руб.] = [руб.] × [%] + [т.] × [руб./т.].

o альтернативные – предусматривающие выбор одной из двух первых типов ставок:

[руб.] = [руб.] × [%], но не менее [тыс.шт.] × [руб./тыс.шт.].

Чаще всего в России применяются адвалорные и специфические ставки.

1.4) Порядок исчисления налога(ст.54 НК).

При обложении налогами действуют три способа взимания налогов:

а) Декларационный. Налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

Этот способ предусматривает подачу налогоплательщиком в налоговые органы официального заявления – декларации о величине налоговой базы. В налоговую декларацию могут включаться данные о доходах и расходах плательщика, источниках доходов, налоговых льготах и вычетах, другие данные.

Формы отчетности по налогам, в том числе декларации, разрабатываются Министерством финансов РФ совместно с Федеральной налоговой службой РФ (ФНС РФ) и утверждаются соответствующими приказами.

б) Кадастровый. В случаях, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, обязанность по исчислению суммы налога может быть возложена на налоговый орган.

Такой способ предполагает использование кадастра – реестра (описи), содержащего перечень сведений об оценке и средней доходности объекта обложения (земли, строений, сооружений), которые используются при исчислении соответствующего налога.

В этих случаях налоговый орган направляет налогоплательщику не позднее 30 дней до наступления срока платежа налоговое уведомление (по форме, установленной ФНС РФ), в котором должны быть указаны:

- расчет налоговой базы;

- размер налога, подлежащего уплате;

- срок уплаты налога.

Налоговое уведомление может быть передано руководителю организации или физическому лицу (их законным или уполномоченным представителям) лично под расписку или иным способом, подтверждающим факт и дату его получения. В случае, когда указанные лица уклоняются от получения налогового уведомления, данное уведомление направляется по почте заказным письмом и считается полученным по истечении шести дней с даты направления заказного письма.

в) У источника выплаты. В некоторых случаях, предусмотренных законодательством, обязанность по исчислению суммы налога может быть возложена на налогового агента.

Третий способ предполагает исчисление и изъятие у источника образования объекта обложения. Обычно он используется бухгалтерией предприятия, индивидуальным предпринимателем или органом, который выплачивает доход или по закону имеет такое право.

1.5) Налоговый период (ст. 55 НК) – календарный год или иной период времени (квартал, месяц) применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате.

Налоговый период может состоять из одного или нескольких отчетных периодов, по итогам которых уплачиваются авансовые платежи.

Налоговая декларация предоставляется по итогам налогового периода, а по итогам отчетных периодов предоставляются расчеты авансовых платежей.

1.6) Порядок и сроки уплаты налога(ст. 57,58 НК).

Уплата налога (сбора) производится налогоплательщиком (плательщиком сборов, налоговым агентом) в установленные сроки в наличной (только для физических лиц) или безналичной форме разовой уплатой всей суммы или в ином порядке, предусмотренном НК и другими актами законодательства о налогах и сборах.

Конкретный порядок и сроки уплаты налога (сбора) устанавливается применительно к каждому налогу. Изменение установленного срока уплаты допускается только в порядке, предусмотренном НК.

При уплате налога (сбора) с нарушением срока уплаты налогоплательщик (плательщик сбора) уплачивает пени в порядке и на условиях, предусмотренных НК.

В случаях, когда расчет налоговой базы производится налоговым органом, обязанность по уплате налога возникает не ранее даты получения налогового уведомления.

Изменение срока уплаты налога (сбора) может производиться только при наличии условий, установленных НК в следующих формах: отсрочка, рассрочка, инвестиционный налоговый кредит.

2) Необязательные элементы налогообложения.

2.1) Льготы по налогу(ст. 56 НК) – предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков (плательщиков сборов) преимущества, предусмотренные законодательством о налогах и сборах, по сравнению с другими налогоплательщиками (плательщиками сборов), включая возможность не уплачивать налог (сбор) или уплачивать его в меньшем размере.

Нормы законодательства о налогах и сборах, определяющие основания, порядок и условия применения льгот по налогам (сборам), не могут носить индивидуального характера.

Налогоплательщик вправе отказаться от использования льготы или приостановить ее использование на один или несколько налоговых периодов, если иное не предусмотрено НК.

Все элементы налогообложения по федеральным налогам устанавливаются Налоговым кодексом РФ.

По региональным и местным налогам соответственно законодательные органы региональных властей и представительные органы местного самоуправления вправе устанавливать только следующие элементы налогообложения:

1) Налоговые ставки – в пределах определенных НК. НК при этом определяет минимальный и максимальный уровень налоговых ставок.

2) Порядок и сроки уплаты налога.

3) Налоговые льготы – дополнительно к льготам, предусмотренным НК.

Остальные элементы налогообложения по региональным и местным налогам устанавливаются НК (до принятия соответствующих глав НК – законами РФ).

Налоговое бремя

Налоговое бремя может исчисляться для экономики страны в целом и для конкретных налогоплательщиков. Налоговое бремя на макроуровне определяется как отношение общей суммы взимаемых налогов к величине совокупного национального продукта и показывает, какая часть произведенного общественного продукта перераспределяется в результанте действия бюджетных механизмов. В экономически развитых странах с социально ориентированной экономикой среднее значение налогового беремени составляет 40–45%. В России этот показатель несколько ниже – с учетом поступлений во внебюджетные фонды и таможенные пошлины он равен примерно 33% и имеет тенденцию к снижению.

Для конкретного налогоплательщика налоговое бремя показывает доля совокупного дохода этого лица, которая отчуждается в бюджет. На практике чаще всего берется отношение суммы всех начисленных налогов к объему реализации (выручке). Показатель налогового бремени зависит от вида деятельности плательщика. Так, на предприятиях занимающихся производством алкогольной продукции он достигает 50%, так как в цене этой продукции велика доля акцизов, а сельскохозяйственные предприятия, но которые распространяется многие налоговые льготы, несут налоговое бремя не достигающее и 10%.

От величины налогового бремени зависит объем изымаемых в бюджет средств. Но связь этих двух показателей не является не прямой, ни обратной, а носит сложный характер и описывается так называемой кривой Лаффера.

Артур Лаффер из Калифорнийского университета описал взаимосвязь между ставками налогов и объемом налоговых поступлений.

По мере роста ставки (Т) от нуля до максимума налоговые поступления растут от нуля до определенного максимального уровня (Дmax), а затем вновь снижаются до нуля. Налоговые поступления падают после некоторого значения ставки, поскольку более высокие ставки налога сдерживают активность хозяйствующих субъектов, а потому налоговая база (на макроуровне – национальный продукт и доход) сокращается. Так, налоговые поступления при ставке 100% сокращаются до нуля, так как такая ставка фактически имеет целью конфискационный характер и останавливает всякую производственную деятельность плательщиков.

Параметры кривой Лаффера носят эмпирический характер. Это означает, что на практике сложно ответить на вопрос, при какой ставке налога начинается снижение налоговых поступлений в бюджет.

Кривая Лаффера показывает также, куда перемещается предпринимательская деятельность при превышении определенного значения налоговых ставок, т.е. при нарушении принципа соразмерности налогообложения. При увеличении налоговых ставок в начале кривой побудительные мотивы хозяйствующих субъектов серьезно не затрагиваются и заинтересованность в легальных дохода, а также общий объем производства сокращаются медленнее, чем возрастает ставка, поскольку уменьшение налогооблагаемой базы происходит медленнее, чем увеличение ставки, доходы бюджета возрастают. Но как только ставка достигает некоторого уровня, дальнейшая уплата налога ведет к заметному сокращению чистого дохода налогоплательщика, начинается спад хозяйственной активности, уклонение от налогов приобретает массовый характер. Предпринимательская деятельность перемещается из легальной сферы в тень. Вследствие этого, несмотря на рост налоговых ставок, бюджетные доходы сокращаются.

Рис. 3. Кривая А.Лаффера

Функции налогов

Функции налогов являются проявлением сущности налогов, способом выражения их свойств и показывают, каким образом реализуются их общественное назначение как инструмента распределения и перераспределения государственных доходов. Следует отметить, что среди экономистов нет единства о числе и составе функций налогов – различные авторы выделяют от одной до шести функций.

Так, например, А.В. Брызгалин[1] выделяет следующие функций налогов:

1. Фискальная (от итал. «фиск» – казна) функция (также может называться основной или исторической) – означает изъятие средств у налогоплательщиков и направление их в государственный в бюджет (казну). Именно посредством этой функции налоги выполняют свое предназначение по формированию государственного бюджета для осуществления государственных расходов. Исторической данную функцию называют, поскольку первоначально налоги устанавливались только для сбора необходимых государству ресурсов.

2. Регулирующая (экономическая) функция – означает регулирование государством через налоги социально-экономических процессов, направлена на достижение определенных целей налоговой политики посредством налогового механизма. Для данной функции выделяют три подфункции:

2.1. Стимулирующая подфункция направлена на развитие определенных социально-экономических процессов и реализуется через систему льгот, исключений, преференций (предпочтений). Например, для стимулирования развития сельского хозяйства устанавливают целевые налоговые льготы, снижают ставки и вводят специальные налоговые режимы для сельскохозяйственных товаропроизводителей. В трудах некоторых авторов стимулирующая подфункция может выделяться как самостоятельная функция.

2.2. Дестимулирующая подфункция является обратной к предыдущей и посредством сознательно увеличенного налогового бремени препятствует развитию социально-экономических процессов, которые государство не считает общественно полезными (например, игорный бизнес, производство и потребление алкогольной и табачной продукции). Как правило, действие этой подфункции может быть связано с установлением повышенных ставок налогов или введением специального налога для данной деятельности.

2.3. Подфункция воспроизводственного назначения реализуется посредством платежей за пользование восполнимыми природными ресурсам. Эти платежи (например, водный налог, плата за пользование лесным фондом) могут иметь четкую отраслевую принадлежность и предназначены для привлечения средств, используемых в дальнейшем на восстановление эксплуатируемых ресурсов.

3. Распределительная (социальная) функция – выражает сущность налогов как особого централизованного инструмента распределительных отношений, состоит в перераспределении общественных доходов между различными категориями граждан: от работающих к неработающим, от состоятельных к неимущим. В различных государствах существуют разные методы, позволяющие изымать у «богатых» большую долю их дохода по сравнению с «бедными» – во многих странах (за исключением России) по личным доходам граждан действует прогрессивная шкала налогообложения, устанавливаются налоги «на роскошь», уплачиваемые при приобретении яхт, особняков, ювелирных изделий и т.п. В России прогрессивный метод налогообложения, реализующий данную функцию, предусмотрен по налогу на имущество физических лиц и по транспортному налогу. Некоторые авторы объединяют вторую и третью функцию.

4. Контрольная функция означает, что государство контролирует финансово-хозяйственную деятельность юридических лиц и граждан. Причем одновременно осуществляется контроль и за источниками доходов, и за направлениями расходования средств. Противники контрольной функции утверждают, что контрольная функция присуща не самим налогам, а налоговым органам, который осуществляют такой контроль. Сторонники контрольной функции указывают на то, что налоги являются важным индикатором состояния экономики и через налоги, точнее через их поступление, государство может определять находится ли экономика на подъеме или наоборот испытывает трудности.

5. Поощрительная функция предусматривает особый порядок обложения налогом определенных категорий граждан, имеющих заслуги перед обществом и государством (участники боевых действий, Герои Советского Союза и РФ, «чернобыльцы» и др.). Эта функция налогов имеет социальную направленность и зачастую не выделяется учеными из социальной функции.