Глава IV. Издержки как средство управлением предприятием

В условиях рыночной экономики становится актуальным совершенствование системы внутреннего контроля за экономическим управлением предприятия, то есть производственным процессом, эффективным использованием материальных, финансовых ресурсов, основных фондов. Целью решения этих задач является повышение эффективности использования всех ресурсов предприятия. Данные вопросы должны решаться в рамках системы управления затратами на предприятии.

Общим показателем, отражающим все стороны производственной и финансово-экономической деятельности предприятия, является показатель себестоимости.

Под себестоимостью следует понимать «текущие затраты производства и обращения, реализации продукции, исчисленные в денежном выражении» [ЭС,360]. От уровня себестоимости зависят объем прибыли и уровень доходности предприятия. Чем рациональнее организуется использование материальных, трудовых и финансовых ресурсов, тем выше эффективность производственного процесса и тем самым выше прибыль предприятия.

Управление затратами для целей внутреннего контроля достаточно сложный процесс на предприятии. Поэтому управленцу необходимо хорошо изучить природу поведения затрат, возникающие на предприятии, способы распределения затрат по видам продукции, методы и приемы текущего и перспективного управления затратами.

Понятие себестоимости связано с понятиями «издержки», «затраты», «расходы».

В экономической литературе существует несколько мнений в определении понятий «издержки» и «затраты».

Так, Б.А. Райзберг считает, что эти понятия схожи и под издержками понимает «выраженные в денежной форме затраты, обусловленные расходованием разных видов экономических ресурсов (сырья, материалов, труда, основных средств, услуг, финансовых ресурсов) в процессе производства и обращения продукции, товаров. Под затратами он понимает «выраженные в денежной форме расходы предприятий, предпринимателей, частных производителей на производство, обращение, сбыт продукции» [ЭС, 131].

В словаре русского языка С.И. Ожегова для обозначения понятий приводятся следующие определения: «…издержки – израсходованная на что-нибудь сумма, затраты» [с. 208], а «…затраты – то, что истрачено, израсходовано» [с. 193]. Из этих определений следует, что авторы отождествляют эти понятия.

Как отмечается в экономическом словаре А.И. Архипова понятие «затраты» близко по смысловому значению с понятием «издержки производства», поскольку автор отдельно выделяет издержки производства и издержки обращения. А.И. Архипов определяет издержки по следующему: «издержки производства – затраты, связанные с производством и обращением произведенных товаров», а «издержки обращения – затраты, связанные с обращением товаров» [с. 220, Архипов].

Под затратами он понимает «расходы хозяйствующего субъекта, выраженные в денежной форме на изготовление какой-либо продукции» [с. 210].

По мнению немецкого ученого Д. Хана понятия «издержки» и «затраты» нельзя отождествлять. Так, под затратами он понимает «средства, идущие на осуществление всех видов деятельности предприятия за период; показатель, используемый в расчетах прибылей и убытков», а под издержками понимает «средства, идущие на осуществление нормальной производственной и сбытовой деятельности предприятия; показатель, используемый в расчетах себестоимости, объемов производства, цен и выручки» [с. 772, Хан].

По мнению авторов экономическое понятие «издержки» шире понятия «затраты», так как издержки – это обобщающий показатель, который используется не только при расчете себестоимости произведенной продукции, прибылей и убытков какого-либо хозяйствующего субъекта как показатель затрат, но и при расчете как микроэкономических так и макроэкономических показателей, таких как валовой внутренний продукт, валовая добавленная стоимость, национальный доход, национальное сбережение.

Помимо вышерассмотренных понятий в экономической литературе и в нормативных документах используется понятие «расходы».

Изначально в процессе производственной и финансово-хозяйственной деятельности возникают затраты. Если понесенные затраты способствуют получению дохода или прибыли, то их можно отождествлять с расходами.

В экономической литературе существует разное толкование понятий «затраты» и «расходы».

Как отмечает А.Д. Ларионов, «до сих пор в нормативном регулировании бухгалтерского учета в Российской Федерации нет понятия определения расходов. Как правило, рассмотрение проблемы ограничивается определением величины какой-либо составляющей в совокупности осуществляемых организацией расходов. При этом расходы организации являются понятием, которое часто используется в нормативных документах, работах ведущих экономистов, но не имеет однозначного толкования. Неясно, какие расходы имеются в виду, в какой сумме» [А.Д. Ларионов, 56].

Также А.Д. Ларионов считает, что нет четкого разделения межу понятиями «затраты» и «расходы».

Рассмотрим, какие даются определения понятию «расходы» в экономической и нормативной литературе.

В экономическом словаре Б.А. Райзберга дается следующее определение расходов, под которыми понимается «перемещение средств в процессе хозяйственной деятельности, приводящее к уменьшению средств предприятия или увеличению его долговых обязательств. Обычно связаны с ресурсным обеспечением производства, приобретением материалов, оборудования, оплатой труда работников, ремонтом оборудования, выплатой процентов по кредитам, арендной платой, уплатой налогов» [ЭС, 320].

В соответствие с действующим законодательством по бухгалтерскому учету, а именно п. 2 ПБУ 10/99, утв. приказом Минфина РФ от 06.05.1999 г. № 33н, под расходами организации признается «уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества)».

По мнению западных экономистов М.Р. Мэтьюса и М.Х.Б. Перера «термин «затраты» относится ко всякому использованию ресурсов, в том числе на приобретение активов, в то время как термин «расходы» касается использования лишь тех ресурсов, которые при определении прибыли хозяйствующего субъекта за данный период времени ставятся в соответствии с доходами» [1.33, с.314].

Такого же мнения придерживается С.А. Николаева, которая считает, что затраты предприятия могут совпадать с расходами, если выполняется одно из следующих условий [Николаева]:

1) получены доходы в результате уменьшения экономических выгод или осуществления затрат;

2) имеется достаточная степень уверенности в отсутствии дохода, как в текущем, так и в будущем периоде.

«Совокупность затрат, не признанных в качестве расходов на конец отчетного периода, признается не в отчете о прибылях и убытках, а в бухгалтерском балансе в качестве активов по строке «Незавершенное производство». В общем случае стоимостная оценка потребленных ресурсов продолжает числиться в составе затрат до тех пор, пока не наступит момент признания дохода, на извлечение которого было направлено потребление этих ресурсов. В момент признания дохода затраты признаются в качестве расходов». [Николаева].

Таким образом, предприятие может нести затраты даже в том случае, если оно не получит доход. Если в результате уменьшения активов или осуществления затрат, предприятие получит доход, то затраты можно признать расходами.

Примером возникновения затрат без получения дохода могут служить начисленная арендная плата производственного помещения, начисление амортизации производственного оборудования и т.п.

Из выше сказанного можно сделать вывод, что понятие «затраты» шире понятия «расходы». А.Д. Ларионов высказывает мнение о том, что сложно согласиться с такой точкой зрения, поскольку в отечественной практике бухгалтерского учета есть понятие «расходы будущих отчетных периодов», которые только потом станут затратами [А.Д. Ларионов, с. 57].

Однако есть и другая точка зрения, которой придерживается Я.В. Соколов. Он считает, что термин «затраты» более узкий, чем «расходы» и под затратами понимает «часть расходов, которые станут таковыми в следующие отчетные периоды» [1.54, с. 447].

Такая точка зрения вытекает «из традиции бухгалтерского учета в Российской Федерации и более точно отражает суть рассматриваемых понятий» [А.Д. Ларионов, с. 57].

Таким образом, с точки зрения бухгалтерского учета термин «расходы» шире, чем понятие «затраты», а с точки зрения экономической теории понятие «затраты» шире понятия «расходы», поскольку расходы признаются таковыми в отчетном периоде, если есть уверенность в том, что предприятие получит доход, а в результате сопоставления доходов с расходами предпринимательскую прибыль.

В целях обоснованного принятия управленческих решений и совершенствования системы контроллинга на предприятии необходимо изучить природу поведения затрат. Для этого управленцу следует использовать экономически-обоснованную классификацию затрат.

Понятие «классификация» произошло от латинских слов classis – разряд и facere – делать. Под классификацией следует понимать «распределение, разделение объектов, понятий, названий по классам, группам, разрядам, при котором в одну группу попадают объекты, обладающие общим признаком» [ЭС, 175].

Можно по-разному классифицировать затраты, выбирая различные признаки деления и учитывая различные цели.

Для целей финансового анализа и управленческого анализа принято использовать разную классификацию. Поскольку понятие «расходы» больше используется для целей финансового анализа, а затраты и издержки для целей управленческого анализа, то необходимо отдельно выделять классификацию расходов и затрат (издержек).

В нормативных документах и экономической литературе используется классификация расходов, представленная в таблице 1.

Таблица 1 – Классификация расходов для целей финансового анализа