Взаимосвязь себестоимости проданной и произведенной продукции

Теперь обсудим один специальный вопрос.

На практике часто требуется дать расшифровку строки 2120 «Себестоимость продаж» по видам расходов. Однако для организаций, занимающихся производственной деятельностью, это буквально сделать невозможно.

Дело в том, что произведенная продукция сначала отгружается на склад, где «перемешивается» с остатками ранее изготовленной продукции, а позже, в момент реализации, полностью или частично списывается со склада в той или иной оценке (в нашей программе – по средней себестоимости остатка на начало месяца, см. п. 5.7). Если в момент поступления продукции на склад еще можно сказать, какова была структура ее производственной себестоимости, то в момент ее списания сделать это весьма затруднительно.

Тем не менее, эта задача может быть решена. Обсудим вопрос на конкретике данной модели, хотя выводы имеют общий характер.

Элементы производственных расходов отражаются в бухгалтерском учете как дебетовые обороты по субсчетам счета 20 «Основное производство» (операции 54, 55, 57 – 60, 74 из табл. 4.2). В частности, по дебету счета 20/9 в корреспонденции с «закрывающим» счетом 25/0 проходит общая сумма общепроизводственных расходов (операция 74), которая поэлементно раскрывается по дебету счета 25 (операции 61, 65, 69 – 73).

Все эти элементы показываются в разделе «Отчеты/Производственная себестоимость» (см. п. 5.4). В итоге определяется производственная себестоимость произведенной продукции, которая списывается в дебет счета 43 «Готовая продукция» в корреспонденции с «закрывающим» субсчетом 20/0 (операция 75). При этом никаких других оборотов по кредиту счета 20 или дебету счета 43 не проходит. Таким образом, всегда справедливо следующее равенство, обе части которого выражают значение указанного показателя: ОД (43) = ОК (20).

Здесь и далее используются обозначения, введенные в п. 4.3.

В то же время в разделе «Отчеты/Движение и качество запасов» (см. п. 5.7) рассчитывается производственная себестоимость проданной продукции. Эта величина отражается по дебету одноименного счета 90/3/1 в корреспонденции с кредитом счета 43 (операция 48). При этом никаких других оборотов по кредиту счета 43 и дебету счета 90/3/1 не проходит. Следовательно, справедливо следующее равенство, обе части которого выражают значение указанного показателя: ОД (90/3/1) = ОК (43).

Напомним теперь, что, по общим определениям бухгалтерских функций (п. 4.3):

ОА (N) = ОД (N) – ОК (N); СДК (N) = СДН (N) + ОА (N).

Из выписанных формул без труда получаем следующую зависимость:

ОД (90/3/1) = ОД (20) – (ОА (43) + ОА (20)), (1)

где ОА (43) = СДК (43) – СДН (43) выражает изменение запаса готовой продукции, а ОА (20) = СДК (20) – СДН (20) – изменение незавершенного производства.

Мы приходим к следующему важному выводу: Производственная себестоимость продукции, проданной в отчетном периоде, равна сумме производственных расходов отчетного периода за вычетом изменения запаса готовой продукции и незавершенного производства.

В нашей модели «незавершенное производство» возникает в тех редких месяцах, когда производство в определенном цехе отсутствует, а те или иные расходы имеются. Наиболее яркий пример – месяц монтажа оборудования, когда начинает выплачиваться арендная плата за помещение цеха. В подавляющем большинстве случаев ОА (20) = 0. В таких случаях понятия производственных расходов и производственной себестоимости произведенной продукции равносильны, и в приведенном выводе один термин можно заменить на другой.

Теперь напомним, что величина ОД (90/3/1) (со знаком минус) как раз и образует статью 2120 «Себестоимость продаж». Формула (1) позволяет заменить ее прямым перечислением производственных расходов отчетного периода, что значительно более информативно. Но при этом надо обязательно предусматривать дополнительную статью «Изменение запаса готовой продукции и незавершенного производства». Именно такой прием расшифровки производственных расходов используется при построении Отчета о прибылях и убытках по МСФО, где это уже является обязательным (см. п. 8.7).