Учет финансовых вложений

Правила ведения бухгалтерского учета и формирования бухгалтерской отчетности по финансовым вложениям организаций (за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений) устанавливает Положение по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» (ПБУ 19/02), утвержденное приказом Минфина РФ от 10 декабря 2002 г № 126н.

В составе финансовых вложений организации могут быть учтены:

● государственные и муниципальные ценные бумаги;

● ценные бумаги других организаций, в том числе долговые ценные бумаги, в которых дата и стоимость погашения определена (облигации, финансовые векселя);

● вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций;

● предоставленные другим организациям займы;

● депозитные вклады в кредитных организациях;

● дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования;

● вклады организации – товарища по договору простого товарищества (совместной деятельности) и пр.

Перечисленные выше активы могут быть приняты к бухгалтерскому учету в качестве финансовых вложений при единовременном выполнении следующих условий:

● наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование права у организации на финансовые вложения и на получение денежных средств или других активов, вытекающее из этого права;

● переход к организации финансовых рисков, связанных с финансовыми вложениями (риск изменения цены, риск неплатежеспособности должника, риск ликвидности и др.);

● способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем в форме процентов, дивидендов, либо прироста их стоимости.

К финансовым вложениям организации не относятся:

· собственные акции, выкупленные акционерным обществом у акционеров для последующей перепродажи или аннулирования;

· векселя, выданные организацией-векселедателем организации-продавцу при расчетах за проданные товары, продукцию, выполненные работы, оказанные услуги;

· вложения организации в недвижимое и иное имущество, имеющее материально-вещественную форму, предоставляемые организацией за плату во временное пользование с целью получения дохода;

· драгоценные металлы, ювелирные изделия, произведения искусства и иные аналогичные ценности, приобретенные не для осуществления обычных видов деятельности.

Единица бухгалтерского учета финансовых вложений выбирается организацией самостоятельно и может быть признана серия, партия и т.п.

В зависимости от срока, на который произведены финансовые вложения, они подразделяются на долгосрочные (когда установленный срок их погашения превышает 1 год или вложения осуществлены с намерением получать доходы по ним более 1 года) и краткосрочные (когда установленный срок их погашения не превышает 1 года или вложения осуществлены без намерения получать доходы по ним не более 1 года).

На различных стадиях движения финансовых вложений применяются следующие способы их оценки:

● первоначальная оценка финансовых вложений;

● последующая оценка финансовых вложений;

● оценка финансовых вложений при их выбытии.

Финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. По правилам бухгалтерского учета в первоначальную стоимость ценных бумаг, приобретенных за деньги, включают все расходы фирмы, связанные с их покупкой. Если какие-либо затраты несущественны (скажем, не превышают 5% от покупной стоимости ценных бумаг), то фирма вправе их учесть как прочие расходы.

Первоначальной признается стоимость финансовых вложений:

приобретенных за плату – сумма фактических затрат организации на их приобретение. Фактические затраты слагаются из сумм уплачиваемых в соответствии с договором продавцу, организациям и иным лицам за информационные и консультационные услуги, посредническим организациям и иных затрат, непосредственно связанных с приобретением активов в качестве финансовых вложений. Если при оплате расходов по покупке ценных бумаг был уплачен НДС (например, за информационные услуги), то сумма этого налога к вычету не принимается. Она включается в их стоимость;

внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал другой организации– их денежная оценка, согласованная учредителями организации, если иное не предусмотрено законодательством РФ;

полученных безвозмездно - их текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету. Под текущей рыночной стоимостью ценных бумаг понимается их рыночная цена, рассчитанная в установленном порядке организатором торговли на рынке ценных бумаг. По ценным бумагам, для которых не рассчитывается рыночная цена организатором торговли на рынке ценных бумаг, первоначальной стоимостью финансовых вложений, полученных организацией безвозмездно, признается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи полученных ценных бумаг на дату их принятия к бухгалтерскому учету;

приобретенных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами – либо равной стоимости активов, переданных или подлежащих передаче организацией, либо, если невозможно установить указанную стоимость, равной стоимости аналогичных финансовых вложений, приобретаемых в сравнимых обстоятельствах.

Первоначальная стоимость финансовых вложений может изменяться. Для целей последующей оценки финансовые вложения подразделяются на две группы:

1) финансовые вложения, по которым можно определить текущую рыночную стоимость (например, финансовые вложения в ценные бумаги);

2) финансовые вложения, по которым текущая рыночная стоимость не определяется (например, финансовые вложения в уставные капиталы, по договору простого товарищества и др.).

Первая группа финансовых вложений отражается в бухгалтерской отчетности на конец отчетного года по текущей рыночной стоимости путем корректировки их оценки на предыдущую отчетную дату. Такая корректировка может производиться ежемесячно или ежеквартально.

Разница между оценкой финансовых вложений по текущей рыночной стоимости на отчетную дату и предыдущей оценкой финансовых вложений относится на финансовые результаты организации и отражается по счету 91 «Прочие доходы и расходы».

Вторая группа финансовых вложений отражается в бухгалтерской отчетности на отчетную дату по первоначальной стоимости.

Порядок определения стоимости выбывающих финансовых вложенийразличен для финансовых вложений, по которым определяется текущая рыночная стоимость, и для финансовых вложений, по которым она не определяется. В первом случае стоимость финансовых вложений определяется организацией исходя из последней оценки. Во втором случае оценка финансовых вложений производится одним из следующих способов:

● по первоначальной стоимости каждой единицы бухгалтерского учета финансовых вложений;

● по средней первоначальной стоимости;

● по первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений (способ ФИФО).

По каждой группе (виду) финансовых вложений в течение отчетного года применяется один способ оценки.

Синтетический учет долгосрочных и краткосрочных финансовых вложений осуществляется на счете 58 «Финансовые вложения».

Для учета различных видов финансовых вложений к счету 58 «Финансовые вложения» могут быть открыты субсчета:

58-1 «Паи и акции»;

58-2 «Долговые ценные бумаги»;

58-3 «Предоставленные займы»;

58-4 «Вклады по договору простого товарищества» и др.

На субсчете 58-1 «Паи и акции» осуществляется учет наличия и движения вкладов в уставные (складочные) капиталы других организаций.

Финансовые вложения в уставный капитал представляют собой сумму активов, инвестированных в имущество другой организации для обеспечения её уставной деятельности. Они производятся в форме:

· внесения вкладов при создании и расширении организации;

· приобретения акций (долей) организации на вторичном рынке;

· приобретения акций приватизируемых организаций у органов

управления государственным имуществом.

Внести вклад в уставный капитал акционерного общества можно только путем приобретения его акций. В оплату акций можно перечислить деньги, либо передать имущество. Финансовые вложения организации в уставный капитал другой организации могут быть отражены следующими проводками (таблица 7.64).

Таблица 7.64 - Корреспонденция счетов бухгалтерского учета операций вклада и продажи долей в уставных капиталах других организаций

Продолжение таблицы 7.64

Доходы по финансовым вложениям признаются доходами от обычных видов деятельности либо прочими поступлениями и определяются согласно ПБУ 9/99 «Доходы организации».

По финансовым вложениям в виде приобретенных акций других организаций организация может получать доходы в виде дивидендов по акциям. Последние учитываются по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет 3 «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам» и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 1 «Прочие доходы».

Полученные организацией денежные средства в счет начисленных дивидендов отражаются по дебету счетов учета денежных средств (счета 51, 52) и кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет 3 «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам».

В случае получения дивидендов в виде различного рода активов они приходуются по дебету счетов учета активов и кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет 3 «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам».

Доходы, полученные в виде дивидендов по акциям, облагаются налогом на доходы по ставке 6% (15%, если получены от иностранных организаций).

Сумма налога на полученные доходы отражается по дебету счета 99 «Прибыли и убытки» и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Удержание налога источником выплаты доходов отражается в учете организации по дебету счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» и кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет 3 «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам»

На субсчете 58-2 «Долговые ценные бумаги»учитываются наличие и движение финансовых вложений в государственные и корпоративные долговые ценные бумаги.

Наиболее распространенными видами долговых ценных бумаг являются облигации и векселя.

Облигация –это долговое обязательство в форме ценной бумаги, по которой ее владелец получает доход в виде заранее обусловленного процента.

Приобретение облигаций отражается в учете следующими проводками:

Дт счета 76 Кт счета 51– перечислены средства в оплату облигаций;

Дт счета 76 Кт счета 51– оплачены дополнительные расходы по приобретению облигаций:

Дт счета 58-2 Кт счета 76 –оприходованы облигации.

Погашение облигацийотражается в учете следующими проводками:

Дт счета 76 Кт счета 91-1 - отражена задолженность эмитента по выплате денежных средств в счет погашения облигаций;

Дт счета 91-2 Кт счета 58-2 -списана балансовая (номинальная) стоимость погашаемых облигаций;

Дт счета 51 Кт счета 76 -поступили денежные средства в счет погашения облигаций (или эмитентом погашены облигации).

Продажа облигацийотражается в учете следующими проводками:

Дт счета 62 Кт счета 91-1 –отражена продажная цена;

Дт счета 91-2 Кт счета 58-2 –отражена учетная стоимость облигаций;

Дт счета 91-2 Кт счета 76,51– отражена сумма дополнительных расходов по продаже облигаций;

Дт счета 91-9 Кт счета 99 –отражен финансовый результат (прибыль) от продажи облигаций.

По финансовым вложениям в виде приобретенных облигаций организация может получить доходы в виде дисконта, либо в виде процентов по облигациям. Под дисконтомпонимается разница между суммой, указанной в облигации, и суммой фактически уплаченных денежных средств при приобретении этой облигации; процент –это сумма причитающихся процентов по облигации в соответствии с проспектом эмиссии. В бухгалтерском учете они отражаются аналогично доходам в виде дивидендов по акциям, то есть оформляются проводкой: