Особливості податкового регулювання в електронній комерції

На сьогодні немає механізмів податкового регулювання електронної економічної діяльності в Україні. Ця діяльність оподатковується згідно з чинним законодавством щодо реаль­ного сектору економіки. Тому електронний сектор економіки, який швидко зростає, стикається із серйозними проблемами в умовах чинного правового поля з питань оподаткування. Отже, виникає необхідність вивчити зарубіжний досвід розвинутих країн та країн з перехідною економікою для створення національного економічного механізму стимулювання розвитку електронної економічної діяльності (ББД), яка є складовою інноваційної моделі економіки України.

За допомогою інструментів державного регулювання можна впливати на ці процеси і підтримувати підприємства стосовно ведення електронної економічної діяльності в середовищі Internet, що дасть можливість країні перейти на вищі технологічні уклади та швидше інтегруватися у глобальний електронний економічний простір. Державні заходи у цій сфері мають забезпечувати захист інтелектуальної власності в Internet, створити стимулюючі механізми оподаткування, запобігати шахрайству, що, у свою чергу, буде сприяти зменшенню тіньової економіки в електронному секторі.

Статистичні дані свідчать, що приватний сектор є лідером у використанні систем електронної комерції. За умови вільного розвитку ринку інформаційних послуг та стимулюючих економічних і правових інструментів з боку держави» з'являються нововведення, широкий спектр нових послуг, нові учасники та механізми щодо розвитку електронної комерції.

Аналіз сучасного стану інфраструктури ринку інформаційних послуг України свідчить, що лише починається формування організаційно-технологічної, нормативно-правової, інституційної, теоретико-методологічної, фінансово-економічної складових цього ринку.

Особливості національних податкових систем різних країн стримують розвиток електронної комерції, яка є трансгранич-ною економічною діяльністю. Використання глобальних систем передачі даних відкриває принципово нові можливості в комерційних операціях. В умовах ЕЕД держави повинні відмовлятися від традиційних процедур оподаткування.

Створення спеціальних відділів стягнення Internet-податків може сприяти трансформації податкової системи в умовах розвитку інформаційної економіки та електронних ринків, що є необхідним елементом загального процесу формування світового електронного бізнесу, що діє в єдиному інформаційному просторі планети, тому країнам доводиться переглядати взаємодію учасників економічних процесів.

На міжнародному рівні правові відносини щодо електронної економічної діяльності в Internet підпорядковуються прин­ципам, які висвітлені в Пропозиції щодо питань оподаткування електронної економічної діяльності, підготовленій Організацією економічного співробітництва і розвитку (ОЕСР).

Побоювання, пов'язані із втратами надходжень у вигляді незібраних податків з операцій, що здійснюються через Internet, спонукали уряд провести роботу з пошуку міжнародно визнаних рішень з метою зміни чинного податкового законодавства з урахуванням електронних ділових операцій. ОЕСР у рамках своєї Типової конвенції про оподаткування виступила як ініціатор цієї діяльності, скоригувавши діючу правову базу з урахуваннням поширення електронної торгівлі. Країнам з перехідною економікою, навіть якщо вони не є учасниками угоди ОЕСР про оподаткування в Internet, слід використовувати узгоджені норми як основу для коригування власного законодавства і приступити до розробки ефективної системи збирання податків з операцій, що здійснюються у межах електронної торгівлі.

У міжнародному аспекті податкова регламентація електронної комерційної діяльності ще є досить складною процедурою. У цих випадках застосовують такі правові інструменти — міждержавні угоди з питань оподаткування, що створювалися на основі Модельної конвенції про уникнення подвійного оподаткування доходів і капіталу. Якщо діяльність в іноземній державі здійснюється через постійне представництво, її доходи обкладаються таким чином, начебто це була місцева компанія. Якщо ж такого представництва немає, одержаний дохід може у певних випадках оподатковуватися у місцевій ком­панії, яка є джерелом доходу. Для уникнення ситуації, коли один і той же дохід оподатковується двічі, в різних країнах застосовують міжнародні податкові угоди, наприклад модель конвенції з податків на дохід та капітал.

Проте ця конвенція з урахуванням безперервного вдосконалення не враховує постійні перетворення і динаміку розвитку новітніх ІКТ. Зокрема, електронна економічна діяльність в Internet потребує фіксації географічних транзитних ліній з метою правильного нарахування ввізного та вивізного мита. Тому якщо товари, що замовляються за допомогою Internet і доставляються наземним/повітряним транспортом, оподатковуються згідно із чинним законодавством, то при електронній поставці товарів/послуг через Internet відслідковувати операції ЕЕД досить складно, що створює підґрунтя для ухилення від сплати податків, і Система оподаткування має враховувати специфіку електронної економічної діяльності в Internet: потенційну анонімність продавця і покупця, здатність до укладення електрон­них угод, територіальну розосередженість в Internet.

Проблеми оподаткування в Internet показали необхідність адаптації щодо певних категорій концепції постійного представництва. Загальновідомо, що саме постійне представництво є ключовою, інтегруючою частиною всіх існуючих угод з питань оподаткування. Термін "постійне представництво" означає постійне місце діяльності, через яке повністю або частково здійснюється комерційна діяльність. Постійне представництво в умовах електронної комерції є поняттям "розмитим", оскільки не залежить від часових або територіальних меж, що характерні для кіберпростору. Програмно-апаратне обладнання не дає можливості чітко встановити наявність постійного представництва, це досить складна і неоднозначна процедура. Тому в сучасних умовах мобільності і розподілеиості біанес-процесів в єдиному інформаційному просторі планети поняття постійного представництва значною мірою потребує коригування.

Питання щодо постійного представництва компанії, яка займається електронною комерцією, є відкритим. Це стосується, наприклад, електронних магазинів, в яких угоди з клієнтом (включаючи прийом замовлення, платежі або доставку товарів/ послуг) укладаються автоматизованими інформаційними сис­темами, розташованими в різних точках земної кулі, а Web-сервер електронної комерції знаходиться на території іноземної держави.

У зв'язку з цим суб'єкти економічної діяльності знаходять різні шляхи ухилення від сплати податків, вони не подають декларацій і не реєструються як платники податків.

Офшорні зони на сьогодні пропонують себе як центри розвитку елекронної комерції та інтенсивно розвивають телекомунікаційну інфраструктуру. У них можна зареєструвати віртуальну організацію, від імені якої ведуть електронний бізнес, що дає змогу акумулювати одержаний прибуток у безподатковому або ниаькоподатковому режимі.

Зазвичай при обкладенні податком на прибуток немає суттєвої різниці, яким видом економічної діяльності займається компанія і в якому просторі — реальному чи електронному. Проте юридична практика свідчить про специфіку проявів оподаткування операцій електронної комерції з купівлі-продажу товарів у мережі Internet.

Ставка податків і правила нарахування податкової бази варіюються залежно від правил, прийнятих у певній економічній зоні, країні або регіоні. Вирішального значення при обкладенні певних операцій електронної комерції непрямими податками, на відміну від податків прямих, набуває не місцезнаходження продавця, а місце поставки товару або послуги.

При визначенні місця поставки у випадку електронної еко­номічної діяльності виникають серйозні теоретичні проблеми.

Основними проблемними питаннями, що виникають із по­даткового адміністрування у мережі Internet, є: 1) розташування Web-сервера/сайта продавця; 2) види товарів/послуг, що пропонуються до купівлі-продажу в електронному мережевому середовищі; 3) тип транзакцій; 4) місцезнаходження покупця; 5) концепція торговельних відносин між учасниками електронного ринку.

Щодо розташування Web-сервера існує зв'язок між місцезнаходженням сервера і встановленням постійного Web-представництва продавця електронного магазину. Згідно з базовими розробками ОЕСР фізичне місце розташування сайта на сервері в конкретній країні не означає створення в ній місця постійного представництва компанії — власника сайта.

Електронна комерція з ініціативи розвинутих країн світу розвивається переважно як вільний єдиний інформаційний простір, де процедури податкового регулювання не обтяжливі. Такий режим вигідний, у першу чергу, країнам з розвиненою економікою з великою часткою сфери послуг, які є лідерами на ринку інформаційних послуг і виступають їх експортерами.

Водночас переважна більшість країн, у тому числі Україна, є імпортерами цих інформаційних послуг; Для таких країн питання безмитного й безподаткового придбання товарів/послуг шляхом Internet виявляються уразливими як з фіскального погляду, так і з урахуванням можливого впливу на рівень внутрішньої конкуренції.

Чіткого визначення постійного представництва відносно організаційних структур електронної комерції на сьогодні не здійснено національним законодавством, також не проведено чіткого встановлення відносин між учасниками електронної торгівлі і компаніями, які надають послуги хостингу (послуга, що надає можливість користувачам мережі Internet розміщувати свою інформацію на серверах в Internet і надавати до неї доступ через World Wide Web).

Тому не рекомендується підприємцям використовувати для електронної торгівлі сервери продавців, що знаходяться на території СІЛА. Ця рекомендація також поширюється і на ті Internet-компанії, які користуються не тільки серверами, але й іншими послугами (процесингом платіжних карток, бухгалтерським обліком, електронними переказами).

Деякі економісти вважають, що основним чинником є діяльність підприємства, а не його місцезнаходження в глобальному інформаційному просторі.

Ще більш невизначеними є підходи до визначення бази оподаткування результатів ЕЕД. Адже крім традиційних товарів, які після замовлення традиційним шляхом (тобто фізично) доставляються покупцю, в електронній комерції є велика кількість товарів (наприклад, електронна листівка) в цифровому вигляді, фізичну сутність і тип транзакцій, під який вони підпадають, за допомогою чинного законодавства визначити буває дуже складно. При оподаткуванні програмно-технічного забезпечення, мультимедійної продукції, телекомунікаційних і спеціалізованих інформаційних послуг теж виникає багато проблем.

У таких випадках використовують правила торгівлі програмним забезпеченням. Основний принцип цих правил: форма доставки товару не впливає на визначення його типу або характеру транзакцій — розрахунок податкових нарахувань здійснюється, виходячи з умов ліцензії або роялті.

Характерною особливістю є також тип транзакції: це продаж товару (ліцензії) або передача права його подальшого поширення, — саме цей чинник визначає вид податку й особливості визначення його бази оподаткування.

Фактор місцезнаходження споживача також набуває особливого значення при здійсненні наднаціональних торговельних операцій, оскільки в різних регіонах податок з продажу може стягуватися або не стягуватися залежно від резидентності покупця. Місцезнаходження споживача приймається до уваги також у тих випадках, коли діють які-небудь конкретні положення про угоди щодо уникнення подвійного оподаткування або інші нормативні документи, де територіальна при­належність покупця може впливати на розмір податку або на сам факт його застосування до певних видів транзакції.

На сьогодні в Україні критерії визначення податкового зобов'язання в електронному бізнесі ґрунтуються на принципах, що застосовуються до традиційних комерційних операцій.

Наприклад, результати функціонування Web-сервера або сайта, що надає тільки дані рекламно-інформаційної діяльності, можуть не оподатковуватися у разі, якщо власники сайта добровільно не реєструються платниками податку.

Серед законодавців різних країн продовжує існувати підхід, згідно з яким немає необхідності вводити нові принципи щодо стягування податків з операцій купівлі-продажу товарів в Internet.

Країнам слід забезпечити умови, за яких національне законодавство визнавало б дійсність і позовну силу електронних операцій і сприяло використанню схем позасудового врегулювання суперечок. На сьогодні фахівці з питань оподаткування схильні вважати питання наявності або відсутності постійно­го представництва найскладнішою і найуразливішою проблемою оподаткування у сфері електронної комерції.

Основний принцип прийнятої на сьогодні системи оподаткування електронного бізнесу в країнах ЄС свідчить: вся продукція, реалізована електронними каналами, прирівнюється до послуг і оподатковується за місцем знаходження покупця.

Враховуючи той факт, що товари/послуги електронного бізнесу вважаються послугами, податок на додану вартість має стягуватися за їх місцем реалізації.

Нині спостерігається така тенденція: підприємці Європейського Союзу, які продають віртуальні товари за межі ЄС, не обкладаються ПДВ, а іноземні суб'єкти ЕЕД, які продають такі ж продукти в країнах ЄС, навпаки, обкладаються.

Зовнішні (стосовно до Євросоюау) Internet-компанії повинні реєструватися в будь-якій країні ЄС для сплати податку на додану вартість, якщо їх оборот у цьому регіоні перевищує певний рівень; загальна сума зібраних таким чином податків підлягає перерозподілу між країнами місцезнаходження покупців.

ПДВ, що включається компанією у виставлений покупцю рахунок, стягується за ставкою, прийнятою не в країні податкової реєстрації компанії, а в країні місцезнаходження покупця (фізичної або юридичної особи, що належить до юрисдикції ЄС); сплачуваний покупцями ПДВ у процесі купівлі нарахо­вується однаково, незалежно від того, у якого продавця (місце­вого або іноземного) отримується товар/послуга.

На думку незалежних експертів, така система в ЄС може забезпечити економічну нейтральність податку; створює для європейських компаній певні переваги в електронній комерції порівняно з їх американськими й азіатськими конкурентами; стимулює представників електронного бізнесу використовувати програмно-технологічні інструменти Євросоюзу щодо захисту прав споживачів; проте не передбачається ніяких технологічних інструментів державного контролю за сплатою податків.

Електронна комерція зазнає впливу з боку численних заходів регулювання у сфері фінансових, телекомунікаційних та інших видів послуг, що визначають зміст електронних угод. Основні проблеми виникають, коли покупцем виступає фізична особа, яка часто буває неознайомленою з кінцевою вартістю товару (оскільки продавець виставляє рахунок без ПДВ і митних зборів), а також фактичними термінами доставки, що включають час на митне очищення товарів.

В Україні питання податкового регулювання в Internet залишається відкритим і це пов'язано не стільки з рівнем розвитку електронної комерції, скільки з існуванням більш важливих проблем в економіці. Це означає відмову простежувати незначні, проте важливі надходження до бюджету країни від здійснення операцій купівлі-продажу товарів в Internet. Однак ці прогалини законодавства, пов'язані з податковим регулюванням електронної економічної діяльності, "сприяють" розвитку інформаційної економіки на базі всезростаючої зацікавленості споживачів до інформаційних послуг через електронні магазини завдяки дещо нижчим цінам порівняно з традиційними, і також відповідним комфортом, наприклад можливістю доставки товарів додому.

Електронна комерція в Україні ще тільки зароджується. Можна зазначити, що прагнення до легітимізації відповідних їй податкових процедур, по суті, не розглядається взагалі. З метою спрощення податкового адміністрування у сфері елект­ронної комерції, а також організації ефективного контролю за додержанням суб'єктами економічної діяльності національного податкового законодавства необхідно створити спеціальну інфраструктуру, що забезпечить безпечний та безперешкодний обмін документами електронної звітності, а також функціонування на високому рівні механізму погашення податкових зобов'язань платниками податків шляхом здійснення електронних розрахунків.