Типові помилки і порушення

При проведенні аудиторського дослідження правильності відображення в обліку і звітності витрат та встановлення собівартості продукції (робіт, послуг) необхідно впевнитися у відсутності типових помилок і порушень. Розглянемо деякі з них.

Ø Одним із найпоширеніших порушень, які призводять до перекручення собі­вартості продукції (робіт, послуг), є неправильний розрахунок амортизації. Амор­тизація основних засобів є значним і, водночас, легко регулюючим елементом за­трат на виробництво. Викривлення її величини може бути досягнуте порушенням діючих норм, продовженням нарахування амортизаційних відрахувань після закін­чення терміну експлуатації основних засобів, неправильним визначенням первіс­ної вартості, неправильним застосуванням прискореної амортизації. Однозначне вирішення цих питань повинно бути зафіксоване в обліковій політиці підприєм­ства. У протилежному випадку можливе штучне регулювання витрат і непослідов­ність їх обліку.

Ø Послуги, отримані зі сторони і спожиті в виробничому процесі підприєм­ства, входять до собівартості продукції на основі рахунків, пред'явлених поста­чальниками, як правило, на початку наступного місяця. З метою штучного зни­ження величини цих затрат такі записи можуть відкладатися на наступний місяць, що найбільш доступно для послуг, які споживаються рівномірно протя­гом усього місяця. Можливість такого викривлення обліку витрат полегшується тим, що повнота і своєчасність відображення цих даних контролюється записа­ми про оплату послуг на грошових рахунках. При нормальній постановці обліку вартість спожитих послуг, навіть за відсутності рахунків постачальників чи надходження їх із запізненням, повинна бути внесеня у витрати виробництва за попереднім орієнтованим розрахунком.

Ø Вразливим для достовірності обліку операцій є розподілення транспортно-за­готівельних витрат (відхилень у вартості матеріалів). Тут можливі порушення, пов'язані з їх повним списанням (без віднесення частини їх на вартість залишку ма­теріалів), чи, навпаки, відмова від списання і залишення їх на балансі. На практиці зустрічається різний підхід до списання дебетових і кредитових відхилень залежно від загального стану витрат на виробництво. Зокрема збільшують частку кредитових (червоних) відхилень, які списують, і зменшують частку дебетових відхилень, коли загальні витрати перевищують їх нормативну величину. Протилежний спосіб неза­конного регулювання витрат застосовують при більш сприятливому їх стані. В усіх цих випадках виявляється недопустиме ігнорування середнього відсотка відхилень як основи для їх розподілення між затратами на виробництво І залишком матеріалів на складах на кінець місяця.

Ø Однією з умов повноти і достовірності обліку затрат на заробітну плату є пра­вильне відображення в обліку виникнення і використання резерву на оплату відпу­сток. Як свідчить аудиторська практика, сьогодні деякі суб'єкти господарювання відмовляються від створення резерву за умови рівномірного протягом року надан­ня відпусток працівникам підприємства. Відмова від створення резерву може приз­вести до штучного приховування витрат, не кажучи вже про те, що при цьому зат­рати на оплату відпусток отримують нерівномірний характер. Проте за наявності такого резерву не виключається можливість викривлення облікових даних у части­ні витрат на оплату відпустки. Тут необхідне точне дотримання ряду вимог, без яких враховані затрати будуть недостовірними. Перш за все повинен бути реальний відсоток відрахувань до резерву у відповідності з тривалістю відпустки, що має знайти відображення в обліковій політиці економічного суб'єкта. Кінцеву суму ви­трат на оплату відпусток потрібно уточнювати шляхом проведення інвентаризації резерву, яка складається з вирахування обумовленої величини можливих затрат для компенсації працівникам підприємства невикористаної ними частини відпустки. Порушення цих вимог може бути одним зі способів фальсифікації обліку затрат на заробітну плату.

Ø Вибір методу розподілення видатків на управління і обслуговування вироб­ництва між видами продукції належить до компетенції підприємства і становить ча­стину його облікової політики. Тому найважливішими умовами достовірності вне­сення таких затрат у собівартість продукції є:

• відповідність бази їх розподілу між видами продукції особливостям галузі й організаційно-технічній специфіці конкретного підприємства;

• дотримання принципу і послідовності здійснення обраної методики.

На рис. 15.6 показано алгоритм розподілу загальновиробничих витрат. Порушення вказаних вимог може призвести до перекручення фінансової звітності.

В аудиторській практиці нерідко зустрічається викривлення показника собівар­тості незавершеного виробництва, який встановлюється шляхом проведення інвен­таризації незавершеного виробництва та його оцінки за методами, обраними під­приємством і узаконеними наказом про облікову політику.

Рис. 15.6. Алгоритм розподілу загальновиробничих витрат

Загальну оцінку ступеня достовірності даного показника можна дослідити проа­налізувавши динаміку його зміни. Різке коливання рівня затрат, яке належить до не­завершеного виробництва, в більшості випадків може свідчити про штучне регулю­вання цього показника залежно від економічної ситуації на підприємстві.

При перевірці показника собівартості одиниці виробленої продукції необхідно звернути увагу на розподілення затрат між основною, допоміжною і супутньою продук­цією. Неправильне визначення собівартості різних видів продукції може мати негатив­ні наслідки, коли завищується собівартість одного виду продукції за рахунок іншого.

Для забезпечення правильного калькулювання собівартості кожного виду про­дукції і достовірності обліку результатів їх реалізації потрібні відповідні методичні підходи і їх відображення в обліковій політиці підприємства.

Із точки зору дотримання облікової політики можуть бути допущені такі помилки:

§ порушення вимоги незмінності вибраного на початку періоду, що переві­ряється (облікового року), методу обліку витрат та калькуляції собівартості продукції, їх відповідності нормативним документам (позамовний, попро-цесний (простий), попередільний, нормативний методи калькуляції);

§ помилки в розмежуванні й віднесенні витрат за звітними періодами (залиш­ки незавершеного виробництва, витрати грудня в січні і навпаки);

§ помилки в нарахуванні зносу за основними засобами і віднесення на рахун­ки витрат;

§ помилки в нарахуванні зносу за нематеріальними активами, малоцінними та швидкозношуваними предметами і віднесення сум зносу на витрати вироб­ництва;

§ недотримання встановленого порядку розподілу накладних витрат;

§ безпідставне віднесення фактичних сум витрат за відрядженнями (особливо за кордон), представницьких витрат, витрат на рекламу, оплату аудиторських послуг та інших витрат і їх віднесення на витрати виробництва.

Досвід проведення аудиторських перевірок переконує, що можна виділити такі помилки (викривлення) при веденні обліку витрат на виробництво:

§необґрунтоване завищення (заниження) величини матеріальних витрат, незавершеного виробництва, сум з оплати праці та ін.;

§ внесення до витрат виробництва адміністративних витрат та витрат на збут;

§ необґрунтоване віднесення на витрати виробництва звітного періоду транспортних витрат, що належать до залишку невикористаних запасів;

§ віднесення капітальних вкладень в основні засоби на витрати виробництва і обігу;

§ внесення в собівартість витрат, виробничий характер яких не обґрунтований;

§ внесення витрат у собівартість без належного документального обґрунтуван­ня і виправдовуючих первинних документів;

§ внесення витрат на відрядження, не пов'язаних із підприємницькою діяльні­стю організації, у собівартість;

§ внесення амортизації нематеріальних активів, вартість яких не підтверджена документально, у собівартість;

§ внесення витрат на утримання невиробничих основних засобів у собівартість.

Виявлені помилки і порушення узагальнюють у робочому документі.

Аудиторська фірма _______________________

Підприємство______________________________

Період перевірки _________________________

Термін перевірки _________________________